Решение № 6737 от 21.6.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационната жалба на Я. П. Симеонов ЕООД в ликвидация, [ЕИК], гр. Мадан, [улица], представлявано от ликвидатора П. Симеонов, чрез адв. Иванов, срещу Решение 52/02.03.2023 г. на Административен съд Смолян, постановено по адм. дело 318/2022 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт Р-16002121007019-091-001/15.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 428/19.09.2022 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, с който в тежест на Я. П. Симеонов ЕООД за данъчни периоди м. 01.2018 г. и м. 06.2018 г. са установени задължения за ДДС вследствие на допълнително начисляване на ДДС в размер на 1769,20 лв. и лихви 777,53 лв. за първия данъчен период и в размер на 7133,63 лв. и лихви 2833,86 лв. за втория.

Въведени са касационните основания по чл. 209, т. 3, предл. 1 и 3 от АПК за неправилност на решението, чието осъществяване е аргументирано с доводи, че то се основава на съставен извън рамките на ревизията Протокол за проверка П-16002117152101-073-001/08.01.2018 г., съдържащ неясни и непълни данни. Касаторът се позовава на пропуск на органите по приходите да изследват приспаднат ли е данъчен кредит за стоките, които са бракувани, доколкото дневниците за покупки на търговеца съдържат дата и номер на фактурата, но не и информация за доставените артикули.

По тези съображения се претендира отмяна на решението, отмяна на ревизионния акт, както и деловодните разноски.

Ответникът по касационната жалба, директорът на дирекция ОДОП Пловдив, чрез юрк. Попова, в писмено становище от 10.05.2023 г. оспорва основателността й и моли за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. При условията на евентуалност възразява за прекомерност на заплатеното в полза на адв. Иванов.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за допустимост и неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, в състав на Осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество, е неоснователна, по следните съображения:

Пред Административен съд Смолян е оспорен Ревизионен акт Р-16002121007019-091-001/15.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 428/19.09.2022 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, с който в тежест на Я. П. Симеонов ЕООД за данъчни периоди м. 01.2018 г. и м. 06.2018 г. са установени задължения за ДДС вследствие на допълнително начисляване на ДДС в размер на 1769,20 лв. и лихви 777,53 лв. за първия данъчен период и в размер на 7133,63 лв. и лихви 2833,86 лв. за втория, при следните фактически установявания:

Според оборотна ведомост на дружеството за периода 01.01.2016 г. 29.02.2016 г. сч см 304 Стоки е с крайно дебитно салдо 44514,18 лв.

На 08.01.2018 г. от органи по приходите в ТД на ПАП Пловдив е съставен Протокол от извършена проверка П-16002117152101-073-001, в рамките на която, за установяване на фактическата наличност на стоките, заведени по счетоводни данни, е извършено изброяване на наличните стоки в търговски обект в гр. Мадан, ул. Република 6 /Протокол АА0759355/05.01.2018 г./. Констатирано е съхранение на тютюневи изделия, бутилиран алкохол, фъстъци, чипс, шоколади и безалкохолни напитки. Наличната стока е на стойност 42801,80 лв. по продажни цени с включен ДДС. По обясненията на управителя на дружеството стоките са купувани през годините, в които обектът е стопанисван.

Със Заповед 10/31.01.2018 г., издадена от представляващия търговеца, е разпоредено наличните стоки, установени по счетоводни данни към 31.12.2016 г. на обща стойност 44514,80 лв., а след извършена инвентаризация установена действителна наличност на стоки на стойност 42 801,80 лв., да се преместят в избеното помещение в гр. Чепеларе, ул. Хан Аспарух 6. В заповедта стоките са описани по продажни цени с включен ДДС по вид, количество, единична цена и обща стойност в 53 позиции алкохолни напитки, ядки, чипс, цигари, шоколад.

След бедствената ситуация, предизвикана от проливни дъждове в Община Чепеларе на 28-29.06.2018 г. Симеонов разпоредил да се извърши оглед на състоянието и инвентаризация на стоките на комисия, чиито членове констатирали, че те са загубили своите качества и са погинали. Последвало бракуването им поради непреодолима сила с Протокол 1/30.06.2018 г., който не е отразен в счетоводните регистри и сметки на търговеца.

Според РД прегледът на декларираните доставки на стоки в дневниците за покупки на Я. П. Симеонов ЕООД за 5-те години, предхождащи установяването на липси на стоки и бракуване /м.01.2013 г. м. 06.2018 г./ показал, че няма включени фактури за доставка на стоки без право на данъчен кредит. Предметът на доставките е описан с общо наименование стока , хранителни стоки , нехранителни стоки . Дейността на дружеството е търговия на дребно с алкохолни и други напитки, цигари и др. в магазин за алкохол и цигари в гр. Мадан. Видно от декларираните през годините покупки на стоки, дружеството е ползвало и е приспадало пълен данъчен кредит за всички закупени стоки.

В дневниците за продажби, подадени от Я. П. Симеонов ЕООД не е констатирано начисляване на данък за липса или брак на стоки както в двата данъчни периода м. 01.2018 г. и м. 06.2018 г., така и впоследствие. Считано от м. 03.2016 г. до датата на дерегистрацията по ЗДДС /12.01.2021 г./ търговецът е подавал нулеви справки-декларации.

При констатацията, че от РЛ не е осчетоводена липса на стоки с балансова стойност 8846,01 лв. /Протокол АА0759355/05.01.2018 г. налични стоки с продажна цена с ДДС 42 801,80 лв., или балансова стойност 35668,17 лв. и ДДС 7133,63 лв./; че според оборотната ведомост за м. 02.2016 г. крайното дебитно салдо по сч см 304 Стоки е 44514,18 лв., с РА за данъчен период м. 01.2018 г. е начислен ДДС в размер на 1769,20 лв. върху данъчна основа 8846,01 лв.

За данъчен период м. 06.2018 г. за бракуваните по протокол 1 стоки е начислен ДДС 7133,63 лв. върху данъчна основа 35668,17 лв.

За да отхвърли жалбата срещу РА в частта, касаеща данъчен период м. 01.2018 г., съдът е приел, че от настоящия касатор не са посочени доказателства, а и не са изложени съображения. Липсите на стоково-материални запаси са установени с протокол в присъствието на управителя на ревизирания, който не възразил срещу отразените в него констатации. В останалата част от спора е акцентирал върху липсата на достоверна дата на протокола за брак поради неотразяването му в счетоводните регистри и сметки на дружеството. Наред с това в тежест на ревизирания е да установи изтичането на 5-годишния период по чл. 80, ал. 1, т. 4 ЗДДС, което не е сторено.

Решението е правилно.

Чл. 79 ЗДДС транспонира правилата на чл. 184 и чл. 185 от Директива 2006/112/ЕО, определящи по общ начин условията, при които националната данъчна администрация трябва да изисква корекция на първоначално приспаднатия ДДС /решение по дело С-201/18 на СЕС, т. 22/. Предвиденият от тези разпоредби механизъм за корекции е неразделна част от режима на приспадане на ДДС. По правило към момента на възникване на правото не може да се определи дали съответната стока/услуга ще се ползва за целите на облагаеми доставки, тъй като по принцип правото на приспадане възниква още в момента на получаване на доставката. Действителното използване за посочените цели винаги започва след това, поради което за възникване на правото на приспадане решаващо е само установеното по обективни признаци намерение за такова използване. Обратно, за целите на корекцията на приспаднатия данък може да се прецени вече как в действителност са били използвани доставките, по които е упражнено правото на приспадане. Правилата на корекцията целят да увеличат точността на приспаданията така, че да се осигури неутралитетът на ДДС по начин, по който осъществените на предходния етап операции да продължат да предоставят право на приспадане, само доколкото служат за получаване на обложени с такъв данък доставки решение по дело С-234/11.

Извършването на корекцията е обусловено от установеността на:

1. произведени, закупени, придобити или внесени от ревизираното лице стоки;

1. приспаднат изцяло или частично данъчен кредит за тези стоки и

1. унищожаване, липси, бракуване на стоките или промяна в предназначението им, в резултат на което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, като размерът на корекцията следва да е идентичен с този на приспадания данъчен кредит.

Съгласно чл. 79, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност, е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоката начислява и дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит.

В чл. 80 от ЗДДС са предвидени случаи, при които не се извършват корекции на ползван данъчен кредит. Корекции не се извършват, ако са изминали 5 години, считано от началото на годината, в която е упражнено правото на данъчен кредит/чл. 80, ал. 1, т. 4, б. "а" от ЗДДС/. Съгласно чл. 80, ал. 2, т. 1 и т. 2 от ЗДДС корекции по чл. 79 от ЗДДС не се извършват в случаите на унищожаване, липса или брак, причинени от непреодолима сила, както и в случаите на унищожаване, липса или брак, причинени от аварии или катастрофи, за които лицето може да докаже, че не са причинени по негова вина.

Липсата е фактическо положение, при което счетоводно показани като налични стоки не се намират физически. Такава е констатацията в Протокол П-16002117152101-073-001/08.01.2018 г., основан на съставения в присъствието на П. Симеонов Протокол АА0759355/05.01.2018 г., срещу констатациите в който представляващият касатора не възразил чл. 50, ал. 1 вр. ал. 3 ДОПК. Същите са възпроизведени от управителя на дружеството в Заповед 10/31.01.2018 г., в чиято уводна част се съдържа изявление, че по счетоводни данни наличните стоково-материални запаси към 31.12.2016 г. са на стойност 44514,80 лв., но с ПротоколП-16002117152101-073-001/08.01.2018 г. е установена липса на стоки на стойност 1712,38 лв. от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив при извършена инвентаризация на обекта в гр. Мадан и е установена действителна наличност на стоки на стойност 42801,80 лв.

Твърдението на органите по приходите е за отрицателния факт на неналичие на заприходените счетоводно стоки, като положителният факт на наличието на стоката следва да бъде доказан от ревизираното дружество, което черпи изгодни за себе си правни последици от този факт. Такова доказване не е проведено. Ревизираният не оспорва и друга констатация на ревизиращите че в дневниците за покупки в периода м.01.2013 г. м. 06.2018 г./ не са включени фактури за доставка на стоки без право на данъчен кредит. Органите по приходите са констатирали, че за всички закупени стоки ревизираното лице е ползвало право на пълен данъчен кредит. Друго не се установява от събраните доказателства, а и няма такива твърдения от РЛ, поради което и тази констатация в РА не е оборена. От изложеното следва, че такова приспадане на ползван данъчен е извършено и за липсващите стоки, така че изводът на първоинстанционния съд, че са доказани предпоставките по чл. 79, ал. 1 ЗДДС е правилен.

Неоснователна е касационната жалба и в частта, касаеща начисления ДДС за данъчен период м. 06.2018 г.

В ЗДДС, Закона за счетоводството и относимите счетоводни стандарти липсва легална дефиниция на понятието "брак". Регламентация на бракуването е съдържала отменената Наредба 1 за бракуване и ликвидиране на негодни основни средства, издадена от Министерството на финансите. Съгласно чл. 3 от нея основните средства се бракуват, когато физически са износени, срокът за изхабяването им е изтекъл и са начислени средства за възстановяването им; морално и физически са износени независимо дали е изтекъл срокът за изхабяването им. Без оглед на липсата на легална дефиниция, същото понятие е възприето в практиката и е признато от закона за юридически факт - чл. 79, ал. 3 от ЗДДС. Към бракуване се пристъпва, когато активът е негоден за използване поради физическото му изхабяване или повреда, или когато е морално остарял и не е възможно да бъде използван или продаден. Бракуваните материални активи могат да бъдат ликвидирани /физически унищожени/, продадени, преотстъпени за ползване и др. Понятието "бракуване" на активите следователно означава изчерпването им до край при използването им в рамките на икономическата дейност.

Касаторът възразява, че е налице изключението, регламентирано в чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС, според което корекциите по чл. 79 не се извършват, ако унищожаването, липсата или бракът е в резултат на непреодолима сила. Позовава се на удостоверение, издадено от кмета на Община Чепеларе, според което на 28-29.06.2018 г. на територията на общината е възникнала бедствена ситуация, предизвикана от проливни дъждове последното обстоятелство съдът е приел за общоизвестен факт, който не следва да бъде доказван съгласно чл. 155 ГПК. Съдът правилно е посочил в мотивите на решението си, че по принцип наводнението би могло да бъде "непреодолима сила". По дефиницията в чл. 306, ал. 2 ТЗ тя е непредвидено или непредотвратимо събитие от извънреден характер. В тежест на ревизирания обаче е да докаже, че погиването на материалните запаси е именно в резултат на тази непреодолима сила /в случая в резултат на проливните дъждове/ като представи доказателства, че те са засегнали избеното помещение, в което същите са преместени по силата на негова Заповед 10/31.01.2018 г./ и където същите са съхранявани. Тъй като такава пряка причинна връзка между наводнението и унищожаването на стоки на стойност 42 801,80 лв. не се установява, правилно съдът е приел, че предпоставките за прилагане на изключението по чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС не са налице. В подкрепа на извода е и липсата на достоверна дата на протокола за бракуване на стоки 1/30.06.2018 г., съдържащ позоваване на издадено 3 години по-късно /на 11.11.2021 г./ удостоверение от кмета на Община Чепеларе, който, както бе посочено, не е отразен в счетоводните сметки и регистри на дружеството.

По изложените съображения обжалваното решение не е засегнато от наведените от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК и като правилно следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора и с оглед своевременно заявеното искане на ответника се следват разноски на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и чл. 8, ал. 1 във връзка с чл. 7, ал. 2, т. 3 от НМРАВ в размер на 1526,28 лв. юрисконсултско възнаграждение.

Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение