Решение № 1068 от 29.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 3541/2014 г.

Решение № 1068 от 29.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 3541/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Арни-Брадърс" ООД против решение № 14/3.01.2014 г. на Административен съд София-град /АССГ/, първо отделение, 15 състав, постановено по адм. д. № 3286 по описа за 2013 г. на този съд, с което е отхвърлено оспорването на дружеството срещу Ревизионен акт № 2101113013/14.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 2579/31.10.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" /сега "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ гр. София при ЦУ на НАП относно отказано право да бъде признат данъчен кредит в размер на 13033,24 лв. главница за данъчни периоди месец юли 2007 г. и месец февруари 2009 г. по фактури № 67/16.07.2007 г. и № 232/16.02.2009 г., ведно с начислените лихви, както и в частта, с която в резултат на цитираната констатация са установени допълнителни задължения за корпоративен данък, съответно за 2007 и 2009 г. Касаторът релевира доводи за неправилност на решението като необосновано, постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон. Твърди, че при наличие на надлежни документи за доставките, правото на данъчен кредит е следвало да бъде признато, тъй като фактурите са правилно и своевременно осчетоводени, а посредническите услуги - предмет на доставките, са извършени. Дейността на посредника е била резултатна, прието е от възложителя и за нея е заплатено. Касаторът изтъква, че ответникът не е доказал наличието на данъчна измама, а доказателствената тежест неправилно е възложена на ревизираното лице както от органите по приходите, така и от съда. Наред с това доказателствата по делото не били правилно преценени, а съдебното решение съдържало вътрешни противоречия. Поради това "Арни-Брадърс" ООД чрез процесуалния си представител моли за отмяната му и претендира разноски. Ответникът - Директорът на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалба. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационната жалба, правилността на решението на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218 АПК намира жалбата за процесуално допустима, а по същество - неоснователна. С обжалваното решение на АССГ е отхвърлено оспорването на дружеството срещу Ревизионен акт № 2101113013/14.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 2579/31.10.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" /сега "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ гр. София при ЦУ на НАП относно отказано право да бъде признат данъчен кредит в размер на 13033,24 лв за данъчни периоди месец юли 2007 г. и месец февруари 2009 г. по фактури № 67/16.07.2007 г. и № 232/16.02.2009 г. и в частта, с която в резултат на цитираната констатация са установени допълнителни задължения за корпоративен данък, съответно за 2007 и 2009 г. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Приел е, че доставчикът "Дион груп" ЕООД е издал фактури № 67/16.07.2007 г. и № 232/16.02.2009 г. с предмет на плащане по комисионен договор и протокол. Плащането на начисления ДДС по първата от тях е осъществено по банков път на 15.08.2007 г. За удостоверяване плащането на данъчната основа са представени фискални бонове от 4.10.2007 г., 6.10.2007 г. и 10.09.2007 г. от касов апарат с фискална памет, за който няма данни да е регистриран в информационната система на НАП. Плащането по фактура № 232 от 16.02.2009 г. е осъществено по банков път на 17.03.2009 г. Съгласно приетото и неоспорено заключение на ССЕ фактурите са надлежно осчетоводени, включени в дневниците за покупките и съответно за продажбите за двата периода, а декларациите са срочно депозирани. Установено е също, че "Дион груп" ЕООД осъществява дейността си чрез един търговски обект, финансира се от оборотни средства и има един служител по трудов договор. Дружеството е получател по фактури с предмет разнообразни по характер и предназначение стоки и услуги /храни, облекла, обувки, слънчеви очила, печат, товаро-разтоварни услуги и др./. На следващо място решаващият състав на АССГ е приел, че между доставчика и ревизираното лице е сключен комисионен договор от 16.10.2006 г., с който доставчикът "Дион груп" ЕООД е поел задължението да извършва от свое име и за сметка на доверителя посредническа дейност при набиране на клиенти за реализация на стоки и услуги от номенклатурата на доверителя, за негова сметка, при възнаграждение 5% от стойността на стоките, а след 10.01.2008 г. - 9%. Съставен е констативен протокол от 16.07.2007 г., съгласно който управителят на дружеството е осъществил посредническа дейност за периода от 16.10.2007 г. до 16.07.2007 г., в резултат на което са сключени договори между доверителя и трети лица. С друг констативен протокол от 16.02.2009 г. е установено, че за периода 01.-12.2008 г. комисионерът е посредничил за намиране на клиент на доверителя. В резултат на посредническата дейност доверителят е реализирал съответни сделки. При тези фактически установявания, АССГ е счел, че документирането на облагаемата доставка с фактура и отразяването и в отчетната документация не са достатъчни да обосноват правото на данъчен кредит, а следва да бъде доказана и реалността на доставката. Именно това обстоятелство е счетено за недоказано от решаващия състав, тъй като извън твърденията на управителя на "Дион груп" ЕООД, обективирани в писмени обяснения към преписката, други доказателства в тази насока не са ангажирани. Липсват данни за проявяване от дружеството на активност в продължителния период на предполагаемо изпълнение на договора. Отчетена е недостатъчната ресурсна обезпеченост на доставчика и липсата на данни за отразени разходи във връзка с осъществяване на посредническата услуга. Ето защо АССГ споделя извода на органа по приходите за липса на реална доставка, което води и до непризнаване правото на данъчен кредит. Съответно това води до корекция на финансовите резултати на задълженото лице за 2007 и 2009 г. за целите на ЗКПО. Решението е валидно, допустимо и правилно. На първо място, не могат да бъдат споделени оплакванията в касационната жалба, че решението на първоинстанционния съд е постановено при допуснати съществени процесуални нарушения. От мотивите на съдебния акт се установява, че решаващият съд е обсъдил приетите по делото доказателства и въз основа на тях е установил релевантните факти по спора, като е обсъдил доводите на страните. Съдът е направил подробно тълкуване на относимите правни разпоредби от Търговския закон, регламентиращи правния статут и дейността на търговския посредник, каквато услуга имат за предмет процесните фактури, от което тълкуване е извел извода в какво точно следва да се изразяват стопанските операции при извършването на такава услуга. След направеното тълкуване съдът е пристъпил към извършване на преценка на доказателствата по делото и дали от тях може да бъде направен извод, че такива стопански операции действително са извършени от доставчика и по този начин да се отговори на основния спорен въпрос налице ли са реални доставки на услуги. Направените изводи в тази насока в мотивите на решението на административния съд са правилни и основани на фактите по делото и се споделят напълно от настоящата инстанция. Като допълнение на мотивите на съда в тази насока следва да бъде посочено, че разпоредбата на чл. 50, ал. 1 от ТЗ поставя изискване търговският посредник да води дневник, в който да вписва ежедневно всички сключени договори, като в края на деня е длъжен да датира и подпише станалите вписвания. Извършените вписвания в дневника служат като доказателства за извършената дейност от посредника и съставляват основание за заплащане на възнаграждение /чл. 51 от ТЗ/. Съдебната практика приема, че непредставянето на дневник от търговския посредник не прави действията или сключения от него договор недействителен, т.е. липсва санкция при неизпълнение на задължението за водене на дневник. Независимо от посоченото, тълкуването на разпоредбите на ТЗ налагат извода, че задължението за водене на дневник от търговския посредник е законово установено и следва да бъде подчинено на режима за водене търговските книги - глава седма от част първа на Търговския закон. В тежест на ДЗЛ е да удостовери, че се ползва от резултата на извършена услуга. В случая не са представени доказателства, от които да се установява реалното извършване на посреднически услуги и съдействие при сключване на сделки в страната. Не е доказано в какво се изразява естеството на конкретните услуги, какъв е необходимия ресурс за изпълнението им, респективно как е определена цената на услугата. Последното обстоятелство не може да бъде установено и от договора за посредническа услуга, тъй като той не съдържа посочване на конкретните действия, които ще извърши доставчика. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства, какви действия е предприел посредника за сключването на такива сделки - доклади за извършените проучвания, за водене на преговори, оферти за подлежащите на сключване договори с лицата, с които са водени преговори, предоставянето на информация за текущото изпълнение на договора. Поради това, независимо че е възникнал резултат /реализиране на сделки/, не може да се приеме, че този резултат следва именно от посредническата услуга. Ето защо обосновано е прието, че не е доказано настъпването на данъчно събитие, съответно данъкът не е станал изискуем, поради което правото на данъчен кредит е упражнено в нарушение на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. За да достигне до този извод, АССГ е приложил правилно материалния закон. Неснователно е позоваването от касатора на решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11. Действително това решение следва постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит, поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. В случая не е налице сходна фактическа обстановка, тъй като липсват доказателства за реалното извършване на доставката и то такива, които следва да се съхраняват и при получателя-касатор. За да възникне правото на данъчен кредит, следва да са налице всички предвидени в закона предпоставки. За да е налице основание за начисляване на ДДС, респективно признаване на данъчен кредит, преди всичко следва да е налице реално осъществена доставка на стока или услуга. При оспорване реалност на доставките, в тежест на ДЗЛ е да докаже положителния факт, за реалното им извършване с всички съпътстващи доставката документи. Изводът за липса на реални доставки води до съответно приложение на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО и заключение за осъществено отклонение от данъчно облагане. Това води до промяна на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2007 г. и за 2009 г., както правилно е приел АССГ. Предвид гореизложеното обжалваното съдебно решение е правилно постановено. Не са налице сочените от касатора нарушения, поради което решението следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, изр. последно и предвид обстоятелството, че на ответника по касация вече е присъдено юрисконсултско възнаграждение, касационната инстанция не присъжда разноски. Предвид изложеното Върховният административен съд, Осмо отделение