Решение № 13970 от 21.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11336/2015 г.

Решение № 13970 от 21.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11336/2015 г., VIII о., докладчик председателят Румяна Монова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив срещу Решение № 1618/05.08.2015 г., постановено по адм. дело № 3131/2013 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отменен ревизионен акт № 131204042/21.05.2013 г., издаден от ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 944 от 05.09.2013 г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП гр. Пловдив, в частта, с която на жалбоподателя не е признато правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 363 285.74 лв. по 27 бр. фактури, издадени за периода 06.2009 г. - 08.2009 г., м. 10 и м. 11.2009 г. от "МЕТАЛИКА" ЕООД - гр. Пловдив, както и по фактури, издадени през м. 08. и м. 09.2009 г. от "Евро Фууд 2009" ЕООД, ведно с начислените лихви. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния и процесуалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В тези насоки излага подробни аргументи в жалбата и моли съда да отмени оспореното решение и вместо него постанови друго, по съществото на спора, с което отхвърли жалбата на дружеството, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Вам петрол" ООД, чрез процесуалния представител оспорва касационната жалба. Моли да бъде постановено решение, с което да бъде оставено в сила решението на Административен съд - Пловдив, като правилно и законосъобразно. Подробни съображения развива в писмени бележки. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховен административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от легитимирана страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество, е неоснователна поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Пловдив е ревизионен акт № 131204042/21.05.2013 г., издаден от ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 944 от 05.09.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП гр. Пловдив, в частта, с която на "Вам петрол" ООД не е признато правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 363 285.74 лв. по 27 бр. фактури, издадени за периода м. 06.2009 г. - 08.2009 г., м. 10 и м. 11.2009 г. от "МЕТАЛИКА" ЕООД - гр. Пловдив, както и по фактури, издадени през м. 08. и м. 09.2009 г. от "Евро Фууд 2009" ЕООД, ведно с начислените лихви. За да обоснове формирания краен правен извод за основателност на жалбата, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, но е необоснован и противоречащ на материалния закон. Този извод е обоснован след обстоен анализ на представените по делото писмени доказателства относими както към преките доставки, така и предходните по веригата - фактури, договори, пътни листи, ЧМР. Съдът е проследил стоковите потоци касаещи процесните продажби, както и констатациите на вещото лице по изготвените заключения - основно и допълнително на ССЕ. Мотивирал е заключение за доказани реални доставки по спорните фактури, издадени от "МЕТАЛИКА" ЕООД и "Евро Фууд 2009" ЕООД, съответно за липса на предпоставките по чл. 70, ал. 5 ЗДДС за отказ на данъчен кредит. Решението е правилно, постановено е след подробно и последователно обсъждане на събраните доказателства и доводите на страните, въз основа на което са обосновани правилни изводи от фактическа и правна страна, които се споделят от настоящата инстанция. Не са допуснати нарушения на чл. 202 ГПК при обсъждане заключенията на ССЕ. Касаторът твърди, че ангажираните от "Вам петрол" ООД доказателства не изясняват спорни по делото обстоятелства, като същите не носят информация за изпълнението на конкретните доставки по процесните фактури. Част от възраженията са свързани предимно с осъществяването на предходните доставки, като се поддържа, че тези доставки не са осъществени, от което се извежда извода, че не са осъществени и последващите доставки на същата стока към ревизираното дружество. Възраженията са неоснователни. Неоснователно е твърдението на касатора, че съдът неправилно е приел, че предмет на спора са 27 фактури, издадени от "Металика" ЕООД, като по фактура № 1000000243 от 11.07.2009 г. не е отказан данъчен кредит. Видно от констатациите в РА на стр. 29,30 за данъчен период м. 07.2009 г. е отказан ДК по 9 бр. фактури, издадени от "Металика" ЕООД, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, както и чл. 6, ал. 1 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС, като една от тях е именно фактура № 1000000243 от 11.07.2009 г. Също така в решението на директора на дирекция "ОДОП" - Пловдив /стр. 6/ също е посочено, че предмет на спора е отказан ДК в размер на 363 285,74 лв. по 27 бр. фактури, издадени от "Металика" ЕООД през д. п. м. 06.-м. 08.2009 г. и от м. 10 - м. 11.2010 г. Относно спора по същество - следва да се отбележи, че по делото са събрани още в хода на ревизията множество доказателства касаещи предходните доставки, анализирани от съда и вещото лице в назначените основна и допълнителна ССЕ, приети по делото и неоспорени от страните. Налице са безспорни доказателства, чрез които се установява осъществяването на преките доставки, поради което наличието на достатъчно доказателства за осъществяването на предходните доставки не може да обуслови извод, че не са осъществени и преките доставки. В разпоредбите на ЗДДС касаещи правото на данъчен кредит няма изискване да бъде установен произхода на стоката. Въпреки липсата на легално определение за понятието "произход на стоката" в установената практика за целите на данъчното облагане се приема, че за стока с установен произход се приема тази, за която е доказано наличието на производител или вносител. Установяването на такъв произход на стоката обаче не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произхода на стоката не обуславя извода, че въпросната стока въобще не съществува и не може да бъде предмет на доставки и съответно, че не са осъществени реални доставки на тази стока. В случая обаче по делото безспорно е установен и произхода на стоката, като в тази връзка съдът подробно е проследил стоковите вериги, а именно - 1. "Вам петрол" ООД - "Металика" ООД - "Трейдинг Пе" ЕООД- "Ен Ел Ер 2008" ЕООД - "Антъни Петролиум" ЕООД - "Мамидойл Джет ойл" - Гърция; 2. "Вам петрол" ООД - "Металика" ООД - "Трединг Пе" ЕООД- "Зара агро" ЕООД - "Ин агро експорт" ООД - "Мамидойл Джет ойл" - Гърция; 3. "Вам петрол" ООД - "Металика" ООД - "Ер Ен 71" ЕООД-- "Трейдинг Пе" ЕООД - "Зара агро" - "Ин агро експорт" ООД 4. "Вам петрол" ООД - "Металика" ООД - ""Еврофууд 2009" ЕООД- "Ин агро експорт" ООД - "Мамидойл Джет ойл" - Гърция; 5. "Вам петрол" ООД - ""Еврофууд 2009" ЕООД - "Ен Ел Ер 2008" ЕООД - "Антъни Петролиум" ЕООД - "Мамидойл Джет ойл" - Гърция; 6. "Вам петрол" ООД - ""Еврофууд 2009" ЕООД - "Антъни Петролиум" ЕООД - "Мамидойл Джет ойл" - Гърция. Неоснователни са доводите в жалбата, че липсата на декларации за съответствие на качеството на доставянето на горива по някои от фактурите и наличието на непълноти в приложените такива, изключва реалната доставка на горива. Въпросът за качеството на горивото е неотносим към доставката по принцип. Декларациите по чл. 12, ал. 1 от Наредбата за изискванията за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол са допустимо, относимо и необходимо доказателствено средство за факта на предаване на спорните количества гориво. Следва да се има предвид, че субект на задължението за представяне на декларацията е лицето, което разпространява течното гориво /чл. 12, ал. 1 от Наредбата/, а на това за отбелязването по чл. 12, ал. 2 от Наредбата и лицата, които осъществяват последващо разпространение. Бездействието на тези лица препятства посочването на декларацията за съответствие в придружаващите горивото документи /вж. чл. 12, ал. 3 от Наредбата/, а задължението е пак за тези субекти, поради което не поведението на купувача на горивото е правно укоримо. В случай, че не е спазено това нормативно изискване последицата е ангажиране на административнонаказателна отговорност на виновните лица. В процесните фактури горивото е описано по вид, количество и стойност, доказано е предаването и получаването на горивата. За установяване на факта на предаването към всяка една от прецесните фактури са съставени приемо-предавателни протоколи, чиято формална доказателствена сила е подкрепена от подробно обсъдените от съда относими доказателства. Протоколите обективират волеизявления на доставчика и на получателя за предаване и приемане на горивата. По аргумент от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД с настъпването на тези релевантни факти правото на собственост върху горивото се е транслирало в предприятието на получателя, респективно - обективно са се осъществили доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. Към процесните фактури са налични договори, анекси към тях, пътни листи, товарителници. По-голямата част от процесните горива са транспортирани именно от РЛ. При превоз за собствена сметка е приложима Наредба № Н-8 от 27.06.2008 г. за условията и реда за извършване на превоз на пътници и товари за собствена сметка, чийто чл. 18 не предвижда задължение за изготвяне на пътни листове и товарителници. В случая, такива са съставени и се ползват с придадената им от чл. 61 от Закона за автомобилните превози доказателствена сила относно получаването на товара от превозвача. Установено е от събраните доказателства и не е спорно, че извършеното осчетоводяване на фактурите при получателя - РЛ, е надлежно според приложимите нормативни изисквания. Пряко производно писмено доказателствено средство за получаване на доставките са счетоводните записвания на ревизираното лице - чл. 182 от ГПК и то в контекста на проверената от експерта по ССЕ редовност на воденето му. По всички фактури е извършено плащане, начислен е ДДС, за извършените плащания са направени съответните счетоводни записвания, което също е индиция за реалност на доставките. В подкрепа на изложеното дотук касационният съд съобразява и се позовава на даденото задължително тълкуване на относимите текстове от Директива 2006/12/ЕО, направено от СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, според което не се допуска национална практика за отказ от право на приспадане поради това, че ДЗЛ не се е уверило, че издателят на фактурите е бил в състояние да извърши доставката, когато не са налице данни и твърдения за данъчна измама. Също така според решение на СЕС по дело С-18/13 по преюдициално запитване на АССГ, при сходна с настоящия спор фактическа обстановка /макар и за услуги/ е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. В настоящия случай няма данни и твърдения за данъчна измама, нито установеност от страна на приходните органи, че ДЗЛ е знаело за такава измама. Обратното, установено надлежно и своевременно отчитане между страните и към бюджета, документално и фактически. Предвид изложеното, настоящият състав на ВАС намира, че в случая реалността на спорните доставки е установена и доказана. Изводът за това се базира на удостовереното с преки доказателства предаване и приемане на процесната стока между страните по пряката доставка - приемо-предавателни протоколи, товарителници, придружени от пътни листи. Тези документи не са били оспорени от ответника в производството пред АС- Пловдив по реда на чл. 193 ГПК и правилно са ценени от съда като годни доказателства в съвкупност със заключенията основно и допълнителни на ССЕ, включително данните за последваща реализация на стоките. Неоснователно е позоваването на касатора на решение на ВАС № 7573/04.06.2013 г. адм. д. № 12672/2012 г., с което е потвърден РА № 261003473/30.03.2011 г., издаден на "Металика" ЕООД. B тази връзка следва да се има предвид Решение на CEC по дело С -642/11 - "Строй Транс" EOOД и дело C - 643/11 - "ЛВК - 56" EOOД срещу България и по-конкретно т. 49, в която се сочи, че данъчните органи не трябва да правят неосъществимо използването на посочената възможност чрез системно организиране на ревизиите си по такъв начин, че първо да съставят ревизионен акт на издателя на фактурата и едва след като този акт евентуално вече е станал окончателен, да извършват ревизия на получателя на фактурата. Освен това посочената възможност не може да се изключи единствено поради факта че към момента на корекцията издателят на фактурата вече не е регистрирано по ДДС лице. От Директива 2006/112 следва, че в случаите на неправомерно начислен ДДС поради липса на облагаема сделка двете страни не се третират непременно еднакво, когато предвид т. 33-37 от решението С-643/11 - издателят на фактурата не е предприел действия с оглед коригирането. Съгласно т. 59 - националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че това право се претендира с измамна цел или с цел злоупотреба (вж. в този смисъл Решение от 6 юли 2006 г. по дело Kittel и Recolta Recycling, C-439/04 и C-440/04, Recueil, стр. I-6161, точка 55, Решение по дело Mahageben и David, посочено по-горе, точка 42 и Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 37). Съгласно трайно установената съдебна практика режимът на правото на приспадане, предвиден в посочената Директива 2006/122, не допуска данъчнозадължено лице - което не е знаело и не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че друга сделка по веригата преди или след тази на данъчнозадълженото лице е свързана с измама с ДДС - да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане (вж. по-специално Решение от 12 януари 2006 г. по дело Optigen и др., C-354/03, C-355/03 и C-484/03, Recueil, стр. I-483, точки 52 и 55, Решение по дело Kittel и Recolta Recycling, посочено по-горе, точки 45, 46 и 60, Решение по дело Mahageben и David, посочено по-горе, точка 47, както и Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 41). Следва да се отбележи, че в цитираното по-горе решение на ВАС, с което е потвърден РА, издаден на "Металика" ЕООД не се съдържат обективни данни, че правото на данъчен кредит е претендирано от дружеството с измамна цел или с цел злоупотреба. Липсват констатации относно знание или предположение зa знание за данъчна измама oт страна на "Вам Петрол" ЕООД. Такива твърдения не са налични и в настоящото ревизионно производство. Също така отказът на органа по приходите да признае право на данъчен кредит поради това, че издателят на фактурата не е доказал материален, технически и кадрови ресурс за извършване на доставките и произхода на стоката при своя пряк доставчик противоречи на тълкуването на приложимите разпоредби от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, давано от Съда на ЕС предвид установеното приемо - предаване на стоките. Както се посочи предмет на доказване е реалността на пряката доставка, по която ревизираното лице - ответник по касация е получател. Наличието на предмета на доставките при него, доказаното предаване на стоката, както и нейната последваща реализация обосновават извод за реално обективирани доставки на гориво по спорните фактури. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора на ответника по касация се дължат разноски за договорено и платено възнаграждение за адвокат в размер на 17 640 лв. По изложените съображения, Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК