Решение № 3261 от 27.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11895/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция ОДОП- София, на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Ердир, против Решение 22492 от 06.11.2024г., постановено по дело 9141/2023г. по описа на Административен съд-София-град /АССГ/, с което е отменен по жалба на Кей Би Си Асет Мениджмънт НВ-Клон, Ревизионен акт /РА/ Р-22221022004622-091-001/05.04.2023 г., издаден от Ф. Й., на длъжност началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП-София, възложила ревизията, и Т. В., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - София - ръководител на ревизията, потвърден с Решение 940/07.07.2023 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ДОДОП/ - София, в частта за данъчни периоди м.01.2022-31.10.2022г. Касаторът твърди, че оспореното съдебното решение е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че Кей Би Си Асет Мениджмънт НВ-Клон извършва както облагаеми, така и освободени доставки. Псочва, че при покупка на стоки и услуги, предназначени както са освободени, така и за облагаеми доставки, за задълженото лице не може да възникне право на приспадане на данъчен кредит за пълния размер на начисления от съответния доставчик данък, какъвто е упражнен с подадените справки-декларации и се претендира от дружеството. Излага доводи, че префактурирането на банкови такси и комисионни от ОББ представлява освободена доставка на услуга, за която е следвало да ползва частичен данъчен кредит за ДДС върху всички покупки. Моли за отмяна на оспореното решение и за постановяване на ново по същество на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионния акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът- Кей Би Си Асет Мениджмънт НВ-Клон, чрез пълномощника си адв. Димитрова, оспорва касационната жалба в писмено становище и съдебно заседание. Иска да бъде оставено в сила атакуваното решение, както и да му се присъдят разноските по делото. Сторено е възражение за прекомерност на претендираното възнаграждение на насрещната страна. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, а разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол пред АССГ е била законосъобразността на РА Р-22221022004622-091-001 от 05.04.2023 г., издаден от Ф. С. Й., на длъжност началник сектор Ревизии в дирекция Контрол при ТД на НАП София, с който е отказан данъчен кредит за приспадане за периода м. 01.01.2022г. до 31.10.2022г. в общ размер на 58 953,53лв., вследствие на което са изменени резултатите за тези данъчни периоди, като са установени задължения на дружеството за ДДС в общ размер от 20 031,93лв. и лихва в размер на 1 821,44лв., като след прихващане с възстановим ДДС са установени задължения за довнасяне в размер на 14 643,41лв. и лихва за забава в размер на 1 821,44лв. В хода на ревизията е установено, че oсновната дейност на - Кей Би Си Асет Мениджмънт НВ-Клон е управление на дейността на колективни инвестиционни схеми, включително: управление на инвестициите, администриране на дяловете, правни и счетоводни услуги във връзка с управление на активите. Също така приходната администрация е констатирала, че дружеството е извършвало основно освободени доставки по реда на чл. 46, ал. 1, т. 6 от ЗДДС, представляващи такси за емитиране и обратно изкупуване на дялове, т. е. финансови услуги. Посочено е, че ревизираното дружество е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по множество фактури за правни услуги, одит, такси за издръжка на софтуер, наем и поддръжка на офис, куриерски и маркетингови услуги, услуги по преводи, строително-ремонтни дейности, по отношение на които са направени констатации, че са използвани както за облагаеми, така и за освободени доставки, съответно за които е налице право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 73 от ЗДДС. В съответствие с чл. 73, ал. 2 5 от ЗДДС от органите по приходите е приет определеният от ревизираното лице за 2021 г. коефициент в размер на 0,15. Данъчните органи са счели, че тъй като дружеството осъществява както финансови услуги, така и облагаеми доставки, то ще е налице право на приспадане на частичен данъчен кредит за доставките, които се използват както за облагаеми, така и за освободени доставки. За да отмени оспорения ревизионен акт административният съд е изложил следните агрументи: 1/ липсват доказателства за процесния период дружеството да е осъществявало дейности по управление на дейността на колективни инвестиционни схеми, както се твърди в оспорения акт, а именно финансови услуги такси за емитиране и обработка на дялове или други дейности, визирани в чл. 46 ал.1 т.6 от ЗДДС; 2/ отречена е тезата на данъчната администрация, че видно от фактурите, издадени към ОББ Платиниум България ЕООД и ОББ Експертийз ЕООД за процесния период, се съдържа основание за не начисляване на ДДС чл. 46 от ЗДДС, с мотив, че това обстоятелство не е достатъчно да се изведе извод, че действително доставките са освободени, без да се направи анализ на самия характер на услугата и дали същия попада в хипотезата на т.6 от чл. 46 ал.1 от ЗДДС, представляват ли фактурираните такси разходи към други доставки или възнаграждения за управление на инвестиционни фондове, което не е сторено в хода на ревизията; 3/ въз основа на кредитираното по делото експертно заключение е прието, че се касае за префактуриране на банкови такси и комисионни, съгласно договор за дистрибуция, а не за извършване на каквато и да било услуга. При тези съображения решаващият състав е счел, че за процесния период Кей Би Си Асет Мениджмънт НВ-Клон не е извършвало освободени доставки по смисъла на чл. 46 ал.1 т.6 от ЗДДС, поради което и разпоредбата на чл. 73 ал.1 от ЗДДС е неприложима. Така постановеното решение е валидно, допустим, но неправилно. По силата на чл. 73, ал. 1 ЗДДС регистрирано лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка за стоки или услуги, които се използват, както за извършване на доставки, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които лицето няма такова право. Последните са уредени в чл. 70, ал. 1 ЗДДС. Конкретно приходните органи се позовават на извършването на освободени доставки по чл. 70, ал. 1, ал. 1, вр. чл. 46, ал. 1, т. 6 , а именно: освободени доставки са тези по управлението на дейността на коле инвестиционни схеми, национални инвестиционни фондове и пенсионни фондове и предоставянето на инвести консултации по реда на Закона за дейността на колективните инвестиционни схеми и на други предприятия за кол инвестиране и услугата, предоставена от обвързан агент на инвестиционен посредник във връ услугите и дейностите по чл. 33 от Закона за пазарите на финансови инструменти, когато тези услуги и да представляват финансови усуги, и предоставянето на инвестиционни съвети по Закона за пазарите на фи инструменти, както и управлението на дейността на Фонд на фондовете по реда на Закона за управление на средс Eвропейските структурни и инвестиционни фондове и изпълнението на финансови инструменти въз основа на фи споразумения по смисъла на чл. 38, параграф 7 от Регламент (ЕС) 1303/2013 на Европейския парламент и на Съве декември 2013 г. за определяне на общо приложими разпоредби за Европейския фонд за регионално развитие, Евро социален фонд, Кохезионния фонд, Европейския земеделски фонд за развитие на селските райони и Европейския морско дело и рибарство и за определяне на общи разпоредби за Европейския фонд за регионално развитие, Евро социален фонд, Кохезионния фонд и Европейския фонд за морско дело и рибарство и за отмяна на Регламент (ЕО) 10 на Съвета (OB, L 347/320 от 20 декември 2013 г.). Данъчната адмиистрация обосовано е установила доставките на услуги / оказване на съдействие по дистрибутиране на фонодове/ с място на изпълнение на територията на Белгия, Ирландия и Чехия. За ревизирания период от Кей Би Си Асет Мениджмънт НВ-Клон са декларирани освободени доставки / такси са емитиране и обработка на дялове/. Противно на възприетото от АССГ, този извод се подкрепя от събраните в хода на ревизинното производство фактури към ОББ Платиниум България ЕООД и ОББ Експертийз ЕООД с изрично посочено основание за неначисляване на ДДС- чл. 46 от ДДС, като по дефициня, както е посочено по-горе, този вид финансови услуги са освободени. Неправилен е изводът на решаващия състав, че Кей Би Си Асет Мениджмънт НВ-Клон не е извършвало освободени доставки, тъй като фактурирало към ОББ Платиниум България ЕООД и ОББ Експертийз ЕООД суми за такси и комисионни. В случая, се касае за извършване на освободени доставки, а не за префактуриране на разходи, извършени между трети лица. Таксите и комисионните се отнасят до извършени от банката финансови услуги по продажба на дялове от захранващи схеми (такси на входа) или за обратно изкупуване на такива дялове (такси за изхода) или за комисионни при емитиране на дялове от захранващите схеми. По своето съдържание тези услуги са финансови, като последващото им фактуриране не обосновава извод, че не е извършена освободена доставка. Обстоятелството, че ревизираното дружество не е отчело приходи и / или разходи от или за услуги, свързани със счетоводни операции по фактуриране на таксите и комисионните на банката във връзка с издадените фактури към ОББ Платиниум България ЕООД и ОББ Експертийз ЕООД също не формира заключение, че освободени доставки не са извършвани. По правило финансовите услуги не могат да се префактурират по същия начин като други стоки и услуги, поради специалната регулация в контекста на данъчното облагане. Но дори при изключение от правлото, издаването на фактура от дружеството към клиентите във връзка с платени разходи на банката за извършени финансови услуги не означава липса на доставка, каквато теза е застъпена от ревизираното дружество. Доколкото правото на приспадане на данъчен кредит е обусловено от предназначението на стоките/услугите,то правилно данъчните органи са счели, че досежно доставките, описани по-горе, възниква право на частичен данъчен кредит, който се определя по реда на чл. 73, ал. 2 от ЗДДС. Тъй като дружеството осъществява както финансови услуги, така и облагаеми доставки, то ще е налице право на приспадане на частичен данъчен кредит за доставките, които се използват както за облагаеми, така и за освободени доставки. Не се установява наличието на пряка и непосредствена връзка между определена получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане, тъй като извършените от дружеството доставки са такива по чл. 46, ал. 1, т. 6 от ЗДДС. Видно от начина, по който е формулиран техният предмет, те не реферират към конкретен договор. В т. 32 на Решение от 18 октомври 2012 г. по дело С-234/11 СЕС посочено, че що се отнася до възникване на евентуално задължение за корекция на приспадането на ДДС във връзка с платения вече данък, то член 185, параграф 1 от Директивата установява принципа, съгласно който подобна корекция трябва да бъде осъществена по-специално когато промяната на факторите, използвани за определяне на сумата за приспадане, са настъпили след изготвяне на справка-декларацията по ДДС. Чрез тези правила Директивата има за цел да създаде тясна и пряка връзка между правото на приспадане на платения преди това ДДС и използването на съответните стоки или услуги за облагаеми след това сделки /Решение по дело Х., точка 31/. Принципът е, че може да се приспада ДДС за получени доставки на стоки или услуги, използвани от данъчнозадълженото лице за облагаемите му доставки. Приспадането на ДДС за получените доставки е свързано със събирането на ДДС за извършените доставки. Когато стоки или услуги, придобити от данъчнозадълженото лице, се използват за сделки, които са освободени, или не попадат в обхвата на ДДС, или се използват за лични нужди, данъчно задълженото лице се приравнява на краен потребител и следва да понесе тежестта на данъка. Или в обобщение при покупка на стоки и услуги, предназначени както за освободени, така и за облагаеми доставки, за задълженото лице не може да възникне право на приспадане на данъчен кредит в пълен размер на начисления от съответния доставчик данък, какъвто е упражнен в подените СД. Решението като неправилно следва да бъде отменено и вместо него да бъде постановено отхвърляне на жалбата на Кей Би Си Асет Мениджмънт НВ-Клон срещу оспорения ревизионния акт. При този изход на спора и с оглед на своевременно заявената претенция на касационния жалбоподател следва да се присъди дължимото юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в размер на 11 510, 18 лева и държавна такса- 486, 20 лева, или общо разноски в размер на 11 996, 38 лева. Материалният интерес по делото е под прага посочен в нормата на чл. 8, ал. 1, вр. чл. 7, ал.2, т.4 от Наредбата за минималните адвокатски възнаграждение, поради което е неоснователно стореното от ответната страна възражение за прекомерността му. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,