Решение № 6267 от 24.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 15198/2018 г.

Решение № 6267 от 24.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 15198/2018 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Иванова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от АПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Пловдив, срещу решение № 2358 от 13.11.2018 г., постановено по адм. д. № 1513 по описа на Административен съд гр. Пловдив за 2018 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт №Р-16002116001692-091-001 от 26.09.2016 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с решение № 841/27.12.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Пловдив. В касационната жалба се твърди, че решението на първоинстанционният съд е постановено в противоречие с нормите на приложимия процесуален и материален закон. Това е така защото изслушаната по делото експертиза не е съобразена с използвания метод от ревизиращият екип при преобразуване на финансовия резултат. Вещото лице е отговаряло на поставените въпроси, все едно не е налице отклоняване от данъчно облагане. Твърди се, че размерът на справедливата стойност на десет дружествени дяла към 14.08.2013 г. следва да се определи на 17 731. 67 лв., тъй като това е размерът който се доближава най много до определението за справедлива стойност по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане/ЗКПО/. Въз основа на тези твърдения се заявява искане за отмяна на първоинстанционното решение, както и да бъде потвърден изцяло ревизионният акт. Претендира присъждане на разноски в размер на 30 000 лв. Ответникът по касационната жалба-ЕТ "Бялков-90-И. Бялков" гр. Смолян, чрез адв. Марков, оспорва касационната жалба, като намира същата за неоснователна. Аргументите на касатора са свързани с коментар на приетата по делото експертиза, но не се сочи какви са пороците на съдебното решение. Моли решението да бъде оставено в сила като подробно, обосновано и не страдащо от пороци, които да налагат неговата отмяна. Възразява се срещу размера на претендираното от касатора юрисконсултско възнаграждение, като се твърди, че размерът му надвишава размерът на задължението установено с ревизионния акт. Претендира присъждане на разноски по приложен списък на същите. Върховна административна прокуратура, чрез своя представител намира подадената касационна жалба за процесуално допустима, но неоснователна. Съдът е анализирал писмените доказателства по делото и допълнителната съдебно-оценителна експертиза. Обосновано е прието, че не е налице отклонение от облагане по чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО. Установена е пазарната цена на дружествените дялове по процесната сделка към момента на продажбата им. Не без значение е и фактът, че при всички варианти на експертизата е установено, че липсва щета за бюджета. Предлага решението да бъде оставено в сила. Върховен административен съд, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите на страните и обсъди навадените касационни основания, както и тези по чл. 218, ал. 1 и ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна в сроковете по чл. 211, ал. 1 от АПК и срещу съдебен акт, който подлежи на обжалване. Делото е за втори път на разглеждане пред Върховен административен съд, тъй като решение № 1480 от 17.08.2017 г., постановено по адм. д. № 259 по описа на Административен съд – Пловдив за 2017 г. е отменено. С решение № 6529 от 17.05.2018 г., постановено по адм. д. № 11528/2017 г., по описа на ВАС-VІІІ отделение, е отменено първоинстанционното решение като неправилно, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизвоствените правила. С касационното решение, делото е върнато на същия съд за ново разглеждане от друг състав, като са дадени следите указания: да бъде назначена съдебно-икономическа експертиза, която след проверка на доказателствата по делото и в счетоводството на ревизираното лице да даде заключение, каква е пазарната цена на дружествените дялове продадени от ЕТ "Бялков-90-И. Бялков" на Г. и Н. Пепеланови, определена по реда на Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. По делото не се спори за фактите и те правилно са установени от първоинстанционния съд. При новото разглеждане на делото при условията на чл. 226 АПК са спазени указанията по чл. 224 АПК, дадени в отменителното решение на Върховния административен съд и е назначената съдебно оценителна експертиза и във връзка с нея нова съдебно-счетоводна експертиза. Идвете заключения са възприети при условията на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР на ДОПК, при съобразяване на останалите факти по делото и тълкуването на закона, дадено в отменителното решение на ВАС. Безспорно между страните са приети за установени следните факти: с дружествен договор от 10.06.2013 г. е образувано дружество с ограничена отговорност с наименование "Елит Авто – Пепеланови". Съдружници в него са Г. Пепеланов с 25 дяла по 2500 лв.; Н. Пепеланова с 25 дяла а 2500 лв. и ЕТ "Бялков-90-И. Бялков" с 10 дяла, представляващи апорт на недвижим имот. Апортираното имущество е оценено по реда на чл. 72, ал. 2 от ТЗ в размер на 99 600 лв. Извършеният апорт е осчетоводен по сметка 222-Дългосрочни инвестиции, като балансовата стойност на апортираните активи възлиза на 103 174. 53 лв. Разликата от 3 574. 53 лв. е отнесена по кредитна сметка 699-Други извънредни разходи и с ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, финансовият резултат е преобрауван в увеличение. С договор от 14.08.2013 г. за прехвърляне на дружествени дяловае ЕТ "Бялков-90-И. Бялков" продава на Г. и Н. Пепеланови своите 10 дяла с номинал всеки от 100 лв. за сумата от 1000 лв. За така осъщестената сделка органите по приходите са приели, че извършената продажба е между свързани лица и е сключена с цел отклонение от данъчно облагане, поради което са приложими разпорадбите на чл. 77 от ЗДДФЛ във вр. с чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, а продажбата е следвало да бъде извършена по пазарни цени. Спорните въпроси по далото са относно наличието на предпоставките на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО и установени ли са в хода на ревизията действия, свързани с отклонение от данъчно облагане, както как е установена пазарната цена на продадените дружествени дялове в ревизионното производство. По делото за изясняване на този въпрос е изслушана Съдебно оценителна експертиза/СОцЕ/, която е изготвила няколко варианта на оценка на дружествените дялове. Въз основа на нея е изслушана и ССчЕ, според която жалбподателят няма пулбични задължения по ЗДДФЛ; ЗКПО и задължения за здравно и социално осигуряване при нито един от вариантите на оценка на пазарната стойност на продадените дружествени дялове. Съдът е не е възприел направените от органите по приходите констатции, че е установено отклонение от данъчно облагане при сключване на сделката за продажба на дружествените дялове. Основавайки се на на изготвените експертни заключения, които са приети неоспорени от страните, е отменил оспорения ревизионен акт изцяло. Решението е валидно допустимо и правилно. Съдът е изяснил релевантните за предмета на съдебен контрол факти. Обсъдил е в съвкупност доводите на страните и доказателствата, както и относимата правна уредба. За приетото фактически и правно се е обосновал. В хода на ревизионното производство не е изготвена оценка на процесните дружествени дялове. Възприета е изготвената оценка на вещи лица по чл. 72, ал. 2 от Търговския закон /ТЗ/ във връзка с учредяването на "Елит Авто – Пепеланови" ЕООД. Съгласно указанията на касационната инстанция дадени с решение № 6529 от 17.05.2018 г. постановено по адм. д. № 11528/2017 г. на ВАС, първоинстанционният съд е допуснал изслушването на съдебно оценителна експертиза, която да определи пазарната цена на дружествените дялове. При постановяване на решението, изцяло се е съобразил с изготвеното заключение, като е обосновал подробно своите крайни изводи. Правилно е прието, че в конкретния случай е необходимо продажната цена, при която е осъществено разпореждането с дружествени дялове между свързаните лица, да бъде сравнена с действителната пазарна такава. Тежестта на доказване каква е тази пазарна цена е на ответника. Именно действителната пазарна цена е следвало да бъде определена в ревизионното производство, съответно доказана в съдебното от страна на касатора. Определянето на пазарната цена е следвало да стане по реда на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. В хода на на ревизионното производство е възприета оценка на "справедливата пазарна стойност" на апортна вноска. Определянето на пазарната стойност на апортираното имущество в новоучреденото търговско дружество е изготвена за нуждите на създаването на "Елит Авто – Пепеланови" ЕООД и не може да се ползва от органите по приходите. Тази оценка не е изготвена по реда на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г., а по реда на чл. 72, ал. 2 от ТЗ. Спорният въпрос е дали посредством оценката, изготвена при апортирането може да се приеме, че са е определена пазарната оценка на дружествените дяове, в хода на ревизията и дали при сключването на сделката по продажбата им между свързани лица се е стигнало до отклонение от данъчно облагане. Правилни са изводите на АС-Пловдив, че не са спазени изискванията на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Освен изложените от първоинстанционния съд мотиви, които се споделят изцяло от касационната инстанция, следва да се отбележи, че оценката изготвена за определяне стойността на апорта, не може да бъде използван като пазарен аналог при определяне пазарната стойност при продажба на дружествените дялове. Апортът не е типична сделка, а остойностяване на имщущество, което се включва в капитала на юридическо лице. Оценката на апортната вноска не отразява състоянието на пазара. При апорта стойността на апортираната вещ се определя не в резултат от търсенето и предлагането на съответната вещ/имущество на пазара в съответния период, а се определя с помощта на вещи лица. Ето защо оценката изготвена по повод апорт на имущество не може да се ползва като пазарен аналог, въз основа на който да се изчислява пазарната стойност при продажба на дружествени дялове. Неоснователни са доводите, изложени в касационната жалба относно приложението на чл. 15 и 16 във вр. с чл. 77 от ЗКПО. Първоинстанционният съд, позовавайки се на разпоредбите на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, правилно е приел, че при определянето на приходите, респ. на дължимия корпоративен данък, е от значение дали цените на сделките извършени от дружеството със свързани лица се различават от пазарните. При изчисляването на пазарните цени, органите на приходната администрация не са се съобразили изобщо с методите предвидени в Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г., като не са отчетени всички заложени в наредбата фактори, които оказват влияние върху пазарната цена. Споделя се изложеното от процесуалния представител на ответника, че касационната жалба по своето съдържание представлява оспорване на приетата по делото експертиза. Възраженията, относно методите по които е работило вещото лице по оценителната експертиза и крайнте му изводи не следва да бъдат обсъждани подробно, тъй като оценителната експертизата е приета без възражения от страна на приходната администрация и без да бъдат поставени към вещото лице въпроси/вж. протокол от открито съдебно заседание проведено на 11.09.2018 г. /. Правилни са изводите на решаващият състав, че тежестта за доказване на обстоятелствата, даващи основание за преобразуване на финансовия резултат, пада върху ответника в първоинстанционното производство. При изрично и подробно дадените указания по доказателствената тежест, процесуалната пасивност на касатора е основание за съда да приеме за недоказани тези обстоятелства, както в ревизионното производство, така и пред съда. Въз основа на фактическите установявания и направените въз основа на тях изводи относно прилагането на материалния закон, се споделят и мотивите на АС-Пловдив относно допълнително установените осигурителни задължения. С оглед гореизложеното касационната жалба е изцяло неоснователна. Решението на Административен съд-Пловдив, следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Предвид изхода от спора и представените доказателства за реално извършени разноски в касационното производство, на ответника по касация следва да бъде присъдена сумата от 1440 лв., на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК. Възражението за прекомерност на договореното възнаграждение е неоснователно и не следва да бъде уважено. Размерът на сторените от ответника разноски пред настоящата инстанция е в пъти по малък от претендираното юрисконсултско възнаграждение с касационната жалба в размер на 30 000 лв. и завишено в последствие на 40 000 лв. с молаба от 13.02.2019 г. Водим от горното Върховният административен съд, Осмо отделение