Решение № 10914 от 15.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4750/2024 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. М. Григорова, срещу Решение 371/14.03.2024 г., постановено по адм. дело 74/2023 г. по описа на Административен съд - Кърджали. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебния акт поради наличие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на материалния закон и необоснованост. Оплакванията на касатора са насочени срещу правните изводи на съда за недоказаност на констатациите на приходните органи за укриване на приходи от Салко ООД през процесните данъчни периоди. Твърди, че в хода на ревизията са установени съответните предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК, поради което облагането по особения ред е извършено законосъобразно. В подкрепа на оплакванията посочва данните от проверка в търговския обект на дружеството, при която е издаден фискален бон за контролна покупка без отбелязване на наименование, код и стойност по видове закупени стоки. Отправя молба за отмяна на обжалваното решение като незаконосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 7 578,43 лв. и при условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на заявено адвокатско възнаграждение. Ответната страна Салко ООД, чрез процесуалния представител адв. Толев, оспорва касационната жалба като неоснователна и недоказана по съображения, изложени в писмено становище и моли съдебното решение да бъде потвърдено като правилно и законосъобразно. Претендира разноски за касационната инстанция съгласно представен списък на разноските. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна с доказателствата по делото и след обсъждане на наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на контрол за законосъобразност пред административния съд е бил Ревизионен акт (РА) Р-16001622001361-091-001/14.10.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в потвърдената част с Решение 1/03.01.2023 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Салко ООД при ревизия по реда на чл. 122 и сл. ДОПК са установени допълнително задължения за корпоративен данък (КД) по ЗКПО за 2015 г. в размер на 323,83 лв. и лихви за просрочие в размер на 214,83 лв., за 2016 г. в размер на 896,26 лв. и лихви в размер на 503,69 лв., за 2017 г. в размер на 1 158,36 лв. и лихви в размер на 532,89 лв., за 2018 г. в размер на 2 889,15 лв. и лихви в размер на 108,49 лв., за 2019 г. в размер на 3 369,72 лв. и лихви в размер на 80,09 лв., както и ДДС общо в размер на 55 469,47 лв. и лихви в размер на 26 670,81 лв. От фактическа страна първоинстанционният съд е отбелязал, че ревизионното производство на жалбоподателя за същите данъчни периоди е повторно и е образувано със Заповед за възлагане на ревизия Р-16001622001361-020-001/21.03.2022 г. във връзка с Решение 105/10.03.2022 г. на ДД ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП. Според констатациите и изводите на органите по приходите, ревизираното лице не е декларирало в отчетните си регистри по ЗДДС и не е отразило в счетоводството си покупки на хранителни стоки, напитки, тютюневи изделия и др. по фактури на Кю Би Дистрибюшънс ЕООД, Нова Трейд ЕООД, Топаз Мел ЕООД, Филикон-97 АД, Експрес Логистика и Дистрибуция ЕООД, Метро Кеш енд Кери България ЕООД, Белла България АД, ЕТ Х.-Х. Т., Табако Трейд Димитровград ООД, Рожен-3 ООД, Рожен-1 ООД, Орбико България ЕООД, Марио 73 ЕООД, Райсланд ООД, Амперел ООД, ЕП Комерс ООД, Елит 95 ООД, Инкофудс ООД, С. - И. С. - 4 ЕООД, Фортуна Ком ООД. Обстоятелствата в тази връзка са довели до определяне на данъчните основи за целите на ЗКПО и ЗДДС по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Предложенията за установяване на ревизиращия екип са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-16001622001361-092-001/09.09.2022 г. По искане на жалбоподателя по делото са били назначени съдебно-почеркова (СПЕ) и съдебно-счетоводна (ССЕ) експертизи, чиито заключения са приети като част от доказателствения материал по делото. От отговорите на вещото лице по СПЕ се установява, че само 8 бр. от описаните в РД фактури съдържат подписи срещу получател Салко ООД. За изготвянето на ССЕ е извършена проверка на място в счетоводството на жалбоподателя, в резултат на която са направени констатации относно водената счетоводна отчетност, обобщения за плащанията и преизчисление на допълнително следващите се задължения. След извършената проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът е потвърдил валидността на РА като издаден от компетентен по място, материя и степен орган в съответствие с чл. 119, ал. 2 ДОПК, чл. 112 и чл. 113 ДОПК, в предвидената форма и съдържание съгласно чл. 120, ал. 1 ДОПК като в хода на административното производство не са допуснати съществени процесуални нарушения. Приложените ЗВР, РД и РА по делото са подписани с валидни електронни подписи на служителите, които са ги издали. По същество съдебното заключение е за незаконосъобразност на процесния РА. След като е разпределил доказателствената тежест между страните, съдът е приел, че не се установяват и е допуснато смесване в сочените с РА основания по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 3 и т. 4 ДОПК. Според изложените мотиви, ревизиращият екип не е извършил инвентаризация на нито един от търговските обекти на Салко ООД и същевременно не отрича данните за инвентаризация в дружеството поне веднъж годишно. Разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК съдържа три отделни хипотези и органите по приходите не са уточнили коя от тях намира приложение в случая. В РА също така се твърди, че в счетоводството са използвани неистински или с невярно съдържание документи, което е самостоятелно основание и е следвало да бъде доказано. Съществени пропуски при облагането по ЗДДС са намерени в извода, че всички продажби са извършени само към 31.12. на годината, в която са закупени стоките. В хода на извършената ревизията приходните органи са приели за безспорно доказано получаването от РЛ на стоките по процесните фактури, но не са установили впоследствие тези стоки да липсват. Обжалваното решение на Административен съд Кърджали е валидно, допустимо и правилно. Крайното заключение за отмяна на процесния РА е обосновано от съда в съответствие с установената фактическа обстановка по делото. Съдът е приложил правилно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция следи и служебно. Оплакванията в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото. Необосновано е твърдението за наличие на възможност за манипулация на данни относно изписването на СМЗ при Салко ООД. Единственият защитен аргумент за това се състои в съдържанието на издаваните фискални бонове, в които не е достатъчно конкретизирано с име, данъчна група, стойност по видове закупени стоки. Разнородните по характер несъответствия в счетоводните отразявания на извършените от дружеството операции, както сочи и касаторът, представляват индиция по своето естество и поради това е недопустимо да се приеме като пряко и безспорно доказателство за наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалването на РА при извършена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Единствено при наличие на някое от обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК и при спазване на правилата по чл. 122, ал. 2 и ал. 4 ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него данъчна основа. За тази цел основанията за преминаване към ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК следва да са безспорно установени, което в случая не е изпълнено. Неправилното извършване на ревизията по особения ред води до неприложимост на оборимата презумпция за вярност на фактическите констатации в РА. Според записаното в процесния РА, представените заверени копия на фактури, издадени от процесните доставчици съдържат име и подпис на физическите лица, получили стоките от Салко ООД. Доколкото в РА не е поместен анализ в тази връзка, съответните обстоятелства са установени чрез заключението на СПЕ и отговорите на в.л. П., приети без оспорване в с.з. на 06.07.2023 г. В това се изразяват дадените задължителни указания по смисъла на чл. 155, ал. 4 ДОПК до органите по приходите с Решение 105/10.03.2022 г. на ДД ОДОП Пловдив Доказателствената тежест за установяване на всяка от предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 3 или т. 4 ДОПК е на органите по приходите при условията на пълно и главно доказване, което е изведено и спазено от първоинстанционния съд. Правилно е крайното заключение на съда за недоказаност на условията в това отношение. Изложените твърдения в касационната жалба не могат да обосноват сочените основания с РА/РД за извършване на ревизията по реда на чл. 122 ДОПК. Информацията в тази насока не е изследвана по-задълбочено и изяснена по съответния процесуален ред в хода на ревизията и при разглеждането на делото от процесуалния представител на касатора. Съгласно нормата на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК, съдът не е длъжен да възприема заключението на вещото лице, а го обсъжда заедно с другите доказателства по делото. Това изискване в случая е изпълнено чрез съвкупната преценка на събрания доказателствен материал в значителен обем (9 тома) и приетите заключения на СПЕ и ССЕ. Решаващият съд е обосновал надлежно крайния извод, че към административната преписка липсват годни доказателства, ангажирани от приходните органи за извършени от Салко ООД сделки със стоки от вида на процесните. Отсъствието на последващи констатации в това отношение и събраните доказателства по делото не потвърждават тезата за законосъобразност на РА в частта по ЗДДС и ЗКПО, а напротив допълнително я разколебават. Недопустимо е презумпцията на чл. 124, ал. 2 ДОПК да бъде приложена преди сочените основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК да са доказани пълно и главно от ревизиращия екип. След проверка на заявените от касатора пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Заключението на решаващия съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, следва да бъде направено препращане към останалата част от мотивите на първоинстанционния съд, довели до отмяна на процесния РА. При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски е неоснователна. Ответникът по касация има право на разноски за настоящата съдебна инстанция. Съгласно представения екземпляр на договор за правна защита и съдействие от 08.07.2024 г., дължимото възнаграждение в размер на 10 000 лв. (без ДДС) е платимо по сметка. Поради непредставяне на допълнителни доказателства в тази насока, разноски не следва да бъдат присъждани с решението. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,