Решение № 3256 от 8.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9513/2010 г.

Решение № 3256 от 8.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9513/2010 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по подадена касационна жалба от "АБ Мед" ЕООД - гр. Враца, представлявано от управителя Симеон Симеонов, против решение № 282 от 10.06.2010 г., постановено по адм. дело № 842 от 2008 г. по описа на Административния съд - гр. Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № 800163 от 08.08.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Враца, за начислен ДДС в размер на 10 237,50 лв. и потвърден с решение № 402 от 06.10.2008 г. на директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП - гр. Велико Търново. В касационната жалба се поддържат оплаквания, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, представляващо касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат съображения, че съдът неправилно е тълкувал разпоредбата на чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" ЗДДС, като е приел, че в нея не се включват процесните услуги, които по естеството си представляват интелектуална разработка на инженери, а не изработка на основен продукт UFO АВ 1.2, както неправилно е приел съдът. Съдът неправилно не е взел предвид предмета на услугата, така както е посочено и в самата фактура № 0009 от 30.01.2008 г. с получател "АУРИС МЕД" АС - Норвегия, така също не е съобразил и заключението на назначената експертиза "приложената техническа документация е разработена и проектирана чрез програмни продукти, които позволяват записването й на магнитен носител и предаването по електронен път", което означава, че не е съпътстваща доставка. По съображения в този смисъл касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен РА. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП за гр. Велико Търново, чрез представен по делото писмен отговор оспорва касационната жалба като неоснователна. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея доводи и предвид доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административния съд - гр. Велико Търново, е отхвърлена жалбата на касатора против РА № 800163 от 08.08.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Враца, за начислени ДДС в размер на 10 237,50 лв. и съответните лихви, потвърден с решение № 402 от 06.10.2008 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Велико Търново. Осъдил е дружеството да заплати на данъчната дирекция юрисконсултско възнаграждение в размер на 655 лева. За да отхвърли жалбата против ревизионния акт, съдът е приел, че с него законосъобразно е начислен ДДС на основание чл. 86, ал. 1 със ставката по чл. 66, ал. 1 ЗДДС. Приел е, че изпълнената услуга по реализиране на разработка на продукт UFO АВ 1.2 няма самостоятелно значение и е част от основната доставка, т. е. налице е доставка по смисъла на чл. 128 от ЗДДС, като е възприел изцяло изводите на органите по приходите относно характера на доставката. Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е неправилно. От фактическа страна между страните е безспорно, че услугите, за които е издадена процесната фактура с доставчик ревизираното дружество и получател фирма "АУРИС МЕД" - Норвегия, са реално извършени, като между страните е сключен рамков договор № 061144 от 04.06.2007 г. за извършване на проектиране и разработване на детайли, възли и сборни единици от медицински апарати по съгласувани между двете страни задание и технически условия. В т. 2 от договора са посочени задълженията на страните, а в т. 3 - плащанията, като е посочено, че плащанията на възложителя за извършената от изпълнителя работа се извършва по партиди съгласно т. 2.1.5.1 или част от т. 2.1.5.2 от договора, според които при изпълнени договорни условия се заплаща извършената работа след реализирането на продукцията от консигнационния склад на възложителя, като се предявяват и изисквания към качеството на работата и евентуалното й връщане за доработване, от което следва, че така представеният договор № 061144 е рамков договор. В същия не е посочено и уговорено общо възнаграждение, за да се направи извод, че се касае до една доставка и процесната фактура е част от тази доставка. Видно от процесната фактура, същата касае изпълнение на научноизследователска и развойна дейност за система с радиообмен, което пък от своя страна потвърждава тезата на жалбоподателя, че в случая са налице две самостоятелни доставки - едната за изработване на програмно-техническа документация и другата за производство на самото изделие, което може да се изработва многократно. От заключението на назначената по делото техническа експертиза се установява, че договорените дейности между страните са извършени - проектирана е програмно-техническа система, изпълняваща функции по генериране, предаване, приемане, обработка и съхранение на говорно аудиоинформация. Системата осигурява звукова среда с честотна лента и амплитуда за говорна комуникация между учител и деца с увреден слух, а така също и за нормално чуващи деца в класни стаи, където тя е инсталирана. Системата е съставена от електронен комуникатор и колони, връзката между които е безжична с радиочестотен обмен. Направената разработка представлява според вещото лице високоинтелектуален труд, който не може да се измери с прости мерни единици, както и приложената техническа документация по делото е разработена и проектирана чрез програмни продукти, които позволяват записването й на магнитен носител и предаването й по електронен път. Вещото лице е посочило и това, че при подобни системи проектантските услуги се оказват по-скъпи от изпълнението на крайното изделие. От така изложеното може да се направи извод, че услугата, за която се отнася процесната фактура, може да се обособи като самостоятелна разработка (еднократен акт), т. е. една доставка, и тъй като дружеството има ресурса и капацитета да бъде и производител на изделието, което обаче може да бъде изпълнено и от други лица, които имат този капацитет, и разработката позволява това изделие да се произведе многократно, то в случая е неприложима разпоредбата на чл. 128 ЗДДС и не може да се приеме, че е налице съпътстваща доставка. След като реализираната разработка дава възможност да се произведат като краен продукт и други изделия UFO АВ 1.2, които да ползват тази разработка, и след като няма данни, че е уговорено общо възнаграждение за двете доставки, то в случая се касае до услуги от вида на тези, посочени в чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" ЗДДС, а именно услуги, извършвани от консултанти, инженери, счетоводители, юристи и други подобни услуги, включително услугите по преработка на софтуер. За тези услуги съгласно чл. 21, ал. 3 се приема, че мястото на изпълнение при доставка е мястото, където се намира седалището или постоянният обект на получателя, откъдето той извършва своята икономическа дейност, а когато няма такова седалище или обект - мястото на постоянния му адрес или обичайното му пребиваване, ако са налице едновременно следните условия: получателят е лице извън общността (какъвто е настоящият случай) и доставяните услуги са от кръга на изброените. Предвид изложените съображения за тези услуги не е приложима разпоредбата на чл. 12 ЗДДС, тъй като не е изпълнено условието доставките да са с място на изпълнение на територията на страната. Поради това, че не е осъществена облагаема доставка по смисъла на посочената разпоредба, за доставчика не е възникнало задължение за начисляване на ДДС. Като е достигнал до изводи в обратния смисъл, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Спорът е изяснен от фактическа страна и на основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да бъде постановено решение по същество от настоящата инстанция, с което РА в тази част да бъде отменен. При този изход на спора първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в частта за присъдените разноски, като се присъдят такива на жалбоподателя за двете инстанции общо в размер на 2300 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд - първо отделение,