Решение № 4133 от 15.04.2026 г. на ВАС по адм. д. № 2334/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Вики Плод" ЕООД, срещу решение № 8697/15.10.2025г., постановено по адм. дело № 2268/2024г., на Административен съд – Бургас, с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № Р-02000223005066-091-001/13.08.2024г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Бургас, потвърден с Решение № 125/22.11.2024г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДДОДОП) гр. Бургас, относно отказано право на данъчен кредит общо в размер на 24 468.27лв. и лихви за забава в размер на 6 903.70лв. по фактури, издадени от “Агрика Странджа“ ЕООД, ЗП Д. С. и ЗП Р. К. и допълнителни задължения по ЗКПО за корпоративен данък за 2021г. в размер на 4 487.50лв. главница и 1 175.55лв. лихва за забава и за 2022г. в размер на 7 420лв. главница и 1 133.06лв. лихва за забава. В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа, че първоинстанционния съд не е анализирал подробно събраните по делото доказателства и по този начин е формирал неправилен извод за липса на реалност на фактурираните стоки. Твърди, че са представени доказателства вкл. и гласни такива и заключения на ССЕ и САИЕ като от тяхната съвкупна преценка може да бъде формиран категоричен извод, че в конкретната фактическа обстановка е настъпило данъчното събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 от ЗДДС и са налице реални доставки на стоки. По подробно изложени доводи, касаещи всеки един от тримата доставчици моли за отмяна на решението на АС – Бургас и за отмяна на оспорения пред него РА. Претендират се разноски. Депозирана е и молба за изменение на решението на АС – Бургас в частта за разноските, с оглед решение на СЕС от 25.01.2024г. по дело № С-438/22г. Ответникът по касационната жалба директор на Дирекция "ОДОП" гр. Бургас, оспорва жалбата като в писмен отговор излага доводи за правилност на съдебното решение. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение. От ответникът е депозирано и становище относно неоснователността на молбата за изменение на съдебното решение в частта за разноските. Участващият по делото прокурор от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, след извършена преценка относно допустимостта на жалбата, правилността на решението и наведените касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на производството пред Административен съд – Бургас е бил № Р-02000223005066-091-001/13.08.2024г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Бургас, потвърден с Решение № 125/22.11.2024г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДДОДОП) гр. Бургас, относно отказано право на данъчен кредит общо в размер на 24 468.27лв. и лихви за забава в размер на 6 903.70лв. по фактури, издадени от “Агрика Странджа“ ЕООД, ЗП Д. С. и ЗП Р. К. и допълнителни задължения по ЗКПО за корпоративен данък за 2021г. в размер на 4 487.50лв. главница и 1 175.55лв. лихва за забава и за 2022г. в размер на 7 420лв. главница и 1 133.06лв. лихва за забава. От фактическа страна първоинстанционният съд е приел за установено, че основната стопанска дейност на "“Вики Плод" ЕООД за ревизирания период е търговия на едро с плодове и зеленчуци. Дружеството не разполага със собствени обекти, като за целите на дейността си ползва нает склад на стокова борса в гр. Бургас, както и собствени МПС-та. Установено е, че през ревизирания период РЛ е отчело фактури от доставчиците „Агрика Странджа“ ЕООД, ЗП Д. С. и ЗП Р. К., с предмет на доставката „картофи, лук и дини“. Издадените фактури са били осчетоводени от РЛ и съответните доставчици и са намерили отражение в дневниците за покупки и продажби и СД за съответните периоди. Данъчния орган са достигнали до изводи за липса на реални доставки по издадените фактури, като отказват да признаят право на ДК по тях и увеличават финансовия резултат на РЛ за 2021г. и 2022г., като начисляват допълнителен корпоративен данък. Установено е още, че „Вики плод“ ЕООД е издало фактура от 31.10.2020г. с получател „Джейелпи“ ЕООД, намерила отражение в ГДД и ОПР за 2020г., но не е била включена в дневника за продажби и СД за месец октомври 2020г. През 2022г. РЛ е отчело продажби към населението, които са намерили отражение в ГДД и ОПР за 2022г., но не са вкл. в дневника за продажби и в СД за декември 2022г. Според данъчния орган така извършените продажби следва да се включат в дневниците за продажби и СД за съответния период и да бъдат отразени резултатите за ДДС и да се начисли ДДС. След проследяване на извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията, решаващият съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, в кръга на определените им правомощия, в изискуемата форма при спазване на правилата за издаване на електронни документи. Прието е, че оспорения акт е и материалнозаконосъобразен. Съдът е посочил, че РЛ е представило следните доказателства: копие на издадените фактури, писмени обяснения на управителя на РЛ относно договорените отношения с тримата доставчика и начина на получаване на стоката; свидетелства за регистрация на МПС, собственост на дружеството, както и 813бр. пътни листи за извършен транспорт през 2021г. и 2022г., съдържащи съответните реквизити; представено е писмо от доставчиците за потвърждаване натоварването и извозването на продукцията с транспорт на „Вики Плод“ ЕООД; представени са доказателства за плащания на стоките; представени са доказателства от тримата доставчика относно фактурираните стоки – писмени обяснения, удостоверения за декларирани площи/животни по схеми и справка за дейността им, разчетно-платежни ведомости за назначени служители. При разглеждане на спора пред съда е назначена САИЕ, която дава следното заключение: и тримата доставчика са произвели продукция, която могат да реализират на пазара в количества съответстващи на тези посочени в процесните фактури, както и, че разполагат с машини и инвентар за производството на съответната селскостопанска продукция. В.л. дава подробни данни за отглеждането на реализираните селскостопански продукти – картофи, лук и дини. Назначена е и ССЕ, която дава заключение относно продадените количества картофи, лук и дини от земеделските производители на „Вики Плод“ ЕООД, като в.л. твърди, че и тримата доставчика са разполагали с достатъчно произведена продукция за да обезпечи продадените количества на РЛ; процесните фактури са заплатени по банков път; фактурите са намерили отражение в счетоводството на тримата доставчика, и са осчетоводени от РЛ, като стоките са заприходени стойностно по цена на придобиване; освен приложените към фактурите пътни листове в.л. не е установило други придружаващи фактурите документи. В заключението си в.л. сочи още, че РЛ е изписвало стоките въз основа на съставен към 31.12. на съответната година инвентаризационен опис при прилагане метода на средно претеглената стойност, като в.л. въз основа на горните изводи не може да посочи конкретни последващи доставки с изписаните стоки, като в с.з. уточнява, че счетоводството на РЛ не дава възможност да се проследи даден продукт от датата на доставка до датата на продажбата му. В хода на съдебното производство съдът е допуснал и гласни доказателства – свид. показания на Д. К. и Д. С.. Първия свидетел твърди, че е извършвал превоз на картофи и лук от ЗП С., като продукцията се е товарила директно от полето, извозването на стоката е ставало през периода юли-ноември и се е транспортирала до склад на зеленчукова борса Бургас; претеглянето на стоката се е извършвало в склада на РЛ; транспорта се е извършвал минимум два пъти дневно по маршрута Меден рудник-Твърдица-Маринка-Индже Войвода и веси курс е описван в пътната книжка. От своя страна свид. С. твърди, че с Р. К., която също е ЗМ живеят на семейни начала, но упражняват дейността си по-отделно; обработва ниви в с. Индже Войвода, с. Крушевац, с. Младежко и с. Бяла вода; отглежда картофи, лук и дини; разполага със съответната техника за обработване и събиране на реколтата; сочи, че готовата продукция е товари директно от полето, като там не се извършва претегляне, а се броят биг беговете и след това се уточнява точното количество въз основа броя на торбите. Въз основа на така установените факти и съобразявайки материалноправните норми имащи отношение към правото на ДК, първоинстанционния съд е отхвърлил жалбата на дружеството срещу РА, в тази му част. Съдът е посочил, че реалното извършване на доставка е положителен факт от действителността и страната която твърди получаване на стока и/или услуга следва да разполага с доказателства установяващи реалността на получаването им. Липсата на такива доказателства или оборването на достоверността им води до извод за липсата на реално извършване на доставки. В случай, според съда, се касае за родово определени вещи – картофи, лук и дини, като за да се установи тяхното реално приемане от РЛ са необходими представяне на доказателства удостоверяващи този факт. Съдът е посочил, че такива доказателства не са посочени, РЛ макар и не представило приемо-предавателни протоколи е имало възможжността, чрез други писмени доказателства да установи факта на реалното предаване на стоките – стокови разписки, товарителници, кантарни бележки и др. въз основа на които да се извърши обоснован извод за индивидуализацията на стоките. Това не може да се опровергае от представените по делото договори и пътни листи за извършен транспорт. Свид. К. сочи, че получената продукция е била претегляна в склада на РЛ, но в тази връзка доказателства също не са представени, а и липсват счетоводни документи удостоверяващи какви стоки са били получени в склада, като воденото счетоводство на РЛ не дава възможност за проследяване на стоката от покупката и до продажбата и, както се сочи в заключението на ССЕ. Съдът е посочил още, че представените договори между РЛ и доставчиците му са общи и еднотипни и макар да установяват наличие на облигационни отношения не сочат нито количествата продукция, която ще се закупи, нито вида на стоката, нито цената, нито съдържат информация за конкретните доставки. Съдът не е кредитирал даденото писмено потвърждение от страна на доставчиците за извършвани превози на тяхна продукция от РЛ, тъй като са дадени през 2024г. т.е. в хода на ревизията и са изготвени именно във връзка с нея. Освен това в потвърждението не се съдържат данни за конкретен вид и количество стока, която е била извозена. В.л. по ССЕ е дало заключение, че към процесните фактури са приложени само пътни листи, но анализа на последните не обосновава извод, че касаят именно процесните доставки. Не може да бъде обвързан всеки един от издадените пътни листи с конкретен предмет на доставката, още по-малко с индивидуално превозвани количества от този предмет. В обобщение АС – Бургас е приел, че РЛ не е представило доказателства доказващи реалността на фактурираните стоки и правилно с РА на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е отказано право на ДК по издадените от тримата доставчика фактури. По отношение начисления допълнителен корпоративен данък за 202г. и 2022г. съдът е посочил нормата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО вр. чл. 10, ал. 1 от с.з. и предвид констатациите му в частта по ЗДДС е преценил законосъобразността на РА в частта в която е увеличена финансовата рамка на РЛ за посочените периоди, като е прието, че отчетените във връзка с издадените фактури разходи не са били документално обосновани. За законосъоразно е прието в РА и определеното задължение за ДДС за октомври 2020г. и декември 2022г., тъй като ДДС е начислено поради невключване на издадените фактури в дневниците за продажби и в СД за съответния период. Така постановеното решение е правилно. ПО ОТНОШЕНИЕ ОТКАЗАНО ПРАВО НА ДК: Касационните оплаквания на ревизираното дружество съдържат основно доводи относно реалността на доставките по спорните фактури, относими към законосъобразността на РА, на които е даден подробен отговор с обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон, правилно разпределение на доказателствената тежест и правилно формиране на правните изводи на съда при съвкупната преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата събрани в хода на делото. За да откаже право на ДК по издадения и оспорен РА, данъчния орган се е позавал на нормата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС гласяща, че не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. В константната си практика ВАС приема, че е налице неправомерно начислен данък когато не е осъществена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Понятието за доставка по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. В този контекст националният съд следва да определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото, дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик. От една страна, лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените за това условия, а от друга страна - националната юрисдикция, в съответствие с националните правила за доказването, следва да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да определи дали е налице право на приспадане. В тази връзка първоинстанционният съд е извършил обоснована преценка на всички доказателства по делото и правилно е приел, че липсата на документи обосноваващи предаването/приемането на стоката, не дава възможност да се направи категоричен и несъмнен извод за наличие на реално прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик. По делото е установено, че освен съответните фактури, РЛ е представило само и единствено пътни листи към тях и липсват каквито и да са други документи свързани с фактурираните земеделски стоки. Правилно първоинстанционния съд е посочил, че се касае за родово определени вещи и за да се констатира реалното им предаване от доставчика на РЛ са необходими представяне на съответни доказателства за това респек. транспортирането на стоките. Правилно е посочено, че РЛ, в качеството му на купувач, не е доказал по обективен начин получаването на стоките по процесните фактури, доколкото липсват представени от негова страна доказателства – приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, кантарни бележки, товарителници и др. Ирелевантно за спора е факта, че РЛ е семено дружество и като такова не е необходимо издаване на документи свързани с фактурираните стоки, тъй като наличие на документооборот е във връзка именно с доказване факта на реално предаване/получаване на фактурираните селскостопански стоки от сочените като доставчици лица на РЛ. Правилно първоинстанционния съд е приел, че наличието на издадени пътни листи неудостоверяват извозването и получаването на процесните земеделски продукти, тъй като в тези частни документи са попълнени съответни реквизити указващи маршрут, лицето извършващо превоза и датата, но не и вида и количеството стока която е била превозена и начина и на предаване на РЛ и не могат да бъдат съотнесени към конкретна фактура. Правилно съдът е посочил по отношение представените пътни листи, че те е следвало да бъдат придружени с пътна книжка, като такава не е била представена, както и, че са издавани в кроя на всеки месец от счетоводството на РЛ, което води до съмнения относно достоверността им. Представените договори за покупко-продажба също не внасят яснота. Те са еднотипни и общи и свидетелстват само за наличие на облигационно отношение, но не и относно получената от РЛ селскостопанска продукция т.е. в договорите липсват клаузи с които да се определи количеството, вида и цената на стоките които ще се закупуват и начина им на предаване/приемане от РЛ. Правилно съдът не е кредитирал показанията на свид. К. и С., тъй като на първо място двамата са заинтересовани от изхода на спора /първия свидетел е в трудови правоотношения с РЛ, а втория е сочен ато един от доставчиците/ и на второ място показанията им не се подкрепят от събрани писмени доказателства и е налице, както е приел и АС – Бургас, наличие на несъответствие между показанията им и документирането на доставките. Ирелевантно за спора е заключението на САИЕ отговор относно разполагането от страна на доставчиците със съответната материална обезпеченост да извършат продажбата на посочените във фактурите количества продукция, с оглед засетите с нея и обработвани от тях земеделски площи, тъй като в практиката си СЕС приема, че произхода на стоките не е обективен признак за доставка по смисъла на чл. 14, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО, нито е предпоставка за възникването или упражняването на право на приспадане на ДК. Осчетоводяването на стоките от РЛ и от доставчиците, както и наличие на доказателства за плащане на стоките също не е част от правото на ползване на ДК, но може да е индиция за реалност при съпоставка с прилагане на такива доказателства, които по несъмнен начин да удостоверят реалното прехвърляне на собствеността на родово определените вещи от доставчиците към РЛ, а такива доказателства, както се посочи по-горе, не са представени. Правилно административният съд е изследвал релевантните обстоятелства относно наличието на данни за предаване на стоките във връзка с понятието за доставка по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, като обосновано е прието, че от представените такива не се установява, че сочените като преки доставчици, реално са предали съответните количества картофи, лук и дини на касатора, отговарящи на тези по процесните фактури. В настоящия случай не е доказана пряката доставка по процесните фактури, поради което е без значение последващата реализация на стоката, защото стоката може да е придобита от други доставчици. Липсата на реална доставка е основание да се откаже право на приспадане на ДК поради нарушение на основни принципи на системата на ДДС - наличие на реална икономическа дейност и данъчен неутралитет, който цели да освободи от данъчна тежест всички реални икономически дейности. Предвид изложеното, обосновани на събраните по делото доказателства са фактическите изводи на решаващия съд относно недоказана реалност на фактурираните доставки на картофи, лук и дини. ПО ОТНОШЕНИЕ НЕПРИЗНАТИ РАЗХОДИ ЗА ДАНЪЧНИ ЦЕЛИ: Увеличението на ФР на дружеството за 2021г. и 2022г. с непризнати разходи в размер на 11 907.50лв. главница е правилно. Приходните органи са се позовали на чл. 26, т. 2 ЗКПО - разходи които не са документално обосновани по смисъла на този закон, за да мотивира конкретното преобразуване на ФР. Съгласно текста на чл. 10, ал. 1 ЗКПО счетоводен резултат се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Правилно първоинстанционният съд е приел, че съставените фактури не отразяват вярно извършени стопански операции. С оглед изложените мотиви в частта по ЗДДС за липса на реалност на доставките, настоящият състав намира, че разходите свързани с издадените фактури са документално необосновани по смисъла на ЗКПО и като такива АС-Бургас правилно е приел, че неследва да се признаят за данъчни цели. ПО ОТНОШЕНИЕ ОПРЕДЕЛЕНИ ЗАДЪЛЖЕНИЯ ПО ЗДДС: В тази част липсват наведени конкретни касационни доводи, но при положение, че се оспорва изцяло решението на АС – Бургас, настоящата касационна инстанция приема, че то е правилно и в тази си част. Установява се, че през октомври 2020г. и декември 2022г. РЛ е издало фактура към „Джейелпи“ ЕООД, както и е извършвало продажби към физически лица на стоки, като фактурите не са били включени в дневниците за продажби и в СД за съответния период. С оглед нормата на чл. 124, ал. 2 от ЗДДС вр. чл. 119, ал. 1 от с.з. правилно първоинстанционния съд е приел, че на основание чл. 86, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС РЛ е следвало да включи тези продажби в дневника си за продажби респек. в СД за съответния период и да начисли ДДС, което не е било сторено и този пропуск е бил запълнен от данъчния орган с РА в тази му част. ПО ОТНОШЕНИЕ МОЛБАТА ЗА ИЗМЕНЕНИЕ НА РЕШЕНИЕТО В ЧАСТТА ЗА РАЗНОСКИТЕ: Искането е неоснователно. По време на постановяване на съдебния акт на АС – Бургас – 15.10.2025г. е действала нормата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК в редакцията и от ДВ бр. 77/2018г., гласяща, че на жалбоподателя се присъждат разноските по делото и възнаграждението за един адвокат за всяка инстанция съразмерно уважената част на жалбата. На ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от жалбата. На администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат т.е. юрисконсултското възнаграждение се дължи в размер определен с чл. 8 вр. чл. 7, ал. 2 от Наредба № 1/09.07.2004г., с оглед материалния интерес. Правото на разноски зависи от изхода на правния спор и възниква за страната, в чиято полза е постановен съдебният акт, след съответно искане и представяне на доказателства за извършените разходи. В случая административният съд правилно е приел, че при отхвърляне на жалбата ответника има право на разноски за юрисконсултско възнаграждение, на основание чл. 161, ал. 1, изр. 2 от ДОПК. Размерът на дължимите разноски също правилно е определен от съда в размер на 4 298лв., с оглед установения по спора материален интерес. Възраженията, че неправилно е определен размера на юрисконсултското възнаграждение в противоречие с тълкуването дадено с решение на СЕС по дело С-438/22, са неоснователни. Настоящата съдебна инстанция приема, че с оглед материалния интерес по делото, фактическата и правна сложност на делото и проявената активност от страна на процесуалния представител на ответника, изразяваща се в явяването в съдебни заседания, както и активност при събирането на доказателствата, обосновават извод, че размерът на юрисконсултското възнаграждение е определен правилно с оспореното решение и не следва да се ревизира. При този изход на спора на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 230.08 евро, съгласно чл. 161, ал. 1, предл. 2 /обн. ДВ бр. 17/2026г./, вр. чл. 37 от ЗА вр. чл. 24 от НЗПП. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,