Решение № 14383 от 27.11.2009 г. на ВАС по адм. д. № 2969/2009 г.

Решение № 14383 от 27.11.2009 г. на ВАС по адм. д. № 2969/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от зам. директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Пловдив при ЦУ на НАП, против Решение № 44/12.01.2009 г., постановено по адм. дело № 1776/2008 г. по описа на Административен съд - гр. Пловдив, с което е прогласен за нищожен акт за прихващане или възстановяване № 822092/29.07.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, представляващо касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора съдът неправилно е тълкувал разпоредбата на чл. 11, ал. 1, т. 4 ЗНАП, като е приел, че ревизии и проверки се възлагат от териториалния директор. Според текста на разпоредбата териториалният директор организира и ръководи възлагането на проверки и ревизии. В ДОПК не е регламентирана компетентността на орган по приходите относно възлагането на проверки, като и в чл. 129, ал. 2 ДОПК не е предвидено кой е компетентния орган за възлагането, поради което не може да се приеме, че това е териториалният директор. Наред с това в чл. 110, ал. 4 ДОПК е предвидено, че проверка се извършва от органите по приходите без да е необходимо изрично писмено възлагане. Съдът неправилно е приел, че директорът на ТД е единствено компетентен да възлага извършването на проверки, затова и резолюцията за извършване на проверка не е издадена от некомпетентен орган. Поради това че в случая е издадена Заповед № РД-09-1/03.01.2007 г. от териториалния директор, с която същият е упълномощил посочените в нея органи да възлагат извършването на ревизии, то тази заповед следва да бъде тълкувана разширително, като се приеме, че упълномощените лица имат правото да възлагат и извършването на проверки, което е по-малко по обем правомощие. По съображения в тази смисъл касаторът моли решението да бъде отменено и делото върнато за разглеждане на спора по същество. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Еко техника" ЕООД - гр. Пловдив, представлявано от управителя Виктор Замфиров Кьосев, оспорва жалбата. Счита, че решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. В подадени по делото писмени молби поддържа, че неправилно с обжалвания АПВ му е отказано възстановяване на претендирания данък. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че съдът правилно е прогласил за нищожен обжалвания АПВ, тъй като проверката по която е издаден е възложена от некомпетентен орган. Възлагането на проверки е от компетентността на териториалния директор съгласно чл. 11, ал. 1, т. 4 ЗНАП и той не е делегирал това си правомощие с издадената Заповед № № РД-09-1/03.01.2007 г. Недопустимо е заповедта да бъде тълкувана разширително след като в нея са изброени конкретно предоставените правомощия на началника на сектор. Затова в случая началникът на сектор е действал при липса на материална компетентност, резолюцията за извършване на проверка е нищожен акт, както и издаденият в резултат на проверката акт за прихващане и възстановяване. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административен съд гр. Пловдив е прогласен за нищожен акт за прихващане или възстановяване (АПВ) № 822092/29.07.20008 г., издаден от Гинка Димитрова Костова на длъжност инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 636/26.08.2008 г. на директора на дирекция ОУИ за гр. Пловдив. Съдът е върнал преписката на ТД на НАП гр. Пловдив за издаване на валиден и законосъобразен акт при спазване на указанията по приложение на закона дадени в решението. За да постанови този акт съдът е посочил, че производството по издаване на оспорения АПВ е започнало по искане за прихващане или възстановяване с вх. № 17263/08.07.2008 г., подадено от "Еко техника" ЕООД, чрез управителя Виктор Кьосев, с което е поискано възстановяване на сумата 4070,74 лв., след прихващане на ДДС за възстановяване в общ размер на 4242,53 лв. с ДДС за внасяне в размер на 172,06 лв. Във връзка с това искане е издадена резолюция за извършване на проверка № 822092/23.07.2008 г. от Веселин Василев Маргенов - началник сектор "Ревизии и проверки" при ТД на НАП гр. Пловдив. Проверката е приключила с издаването на оспорения АПВ, с който е извършено прихващане на декларирания ДДС за възстановяване за данъчен период м. 06/2008 г. в размер на 2878, 90 лв. с ДДС за внасяне за данъчен период м. 05/2008 г. в размер на 172, 06 лв. и лихва 3, 09 лв., лихви ДДС в размер на 187, 99 лв. и ДДС за внасяне в размер на 2515,76 лв. Съдът е направил извода, че не е доказана материалната компетентност на лицата, които са издали резолюцията за извършване на проверка № 822092/23.07.2008 г. и процесния АПВ. В тази връзка е обсъдил разпоредбите на чл. 11, ал. 1, т. 4 и ал. 2, т. 1 ЗНАП относно компетентността на териториалния директор да ръководи и организира възлагането и извършването на проверки и ревизии, както и да издава актовете предвидени в ДОПК, а също и на чл. 11, ал. 3 ЗНАП, според който териториалният директор има възможност да възлага със заповед на определени органи по приходите и служители от приходната администрация изпълнението на правомощията по ал. 1 и ал. 2, без тези по ал. 2, т. 2. С представената по делото Заповед № РД-09-1/03.01.2007 г. издадена от териториалния директор на основание чл. 11, ал. 3 ЗНАП същият е упълномощил директорът на дирекция контрол и органите по приходите, заемащи длъжността началник на сектор "Ревизии и проверки" при ТД на НАП, считано от 03.01.2007 г. да издават заповеди за възлагане на ревизии по чл. 122, ал. 1 и чл. 113, ал. 3 ДОПК, заповеди за определяне на компетентния да издаде ревизионен акт орган по приходите по чл. 119, ал. 2 ДОПК и да осъществяват правомощията по чл. 114, ал. 2 ДОПК. Според съда заповедта не може да се тълкува разширително, с оглед конкретно посочените правомощия, за които е налице упълномощаване. Изложил е също, че процесният АПВ е акт, който се издава по реда на ДОПК в частност по реда на чл. 129 ДОПК. Касае се за специална процедура по реда на глава шестнадесета от ДОПК и за тази процедура са предвидени правила, различни от общите по чл. 110, ал. 4 ДОПК. В чл. 129, ал. 2 ДОПК е предвидено, че след постъпване на искането може да се възложи извършването на ревизия или проверка, която съгласно чл. 11, ал. 1, т. 4 ЗНАП е в правомощията на териториалния директор, който може да възложи със заповед на определени органи или служители изпълнението на това правомощие, но в случая не го е сторил. По съображения в този смисъл съдът е направил извода, че обжалвания АПВ е издаден от некомпетентен орган, поради което е нищожен. Така постановеното решение е неправилно. От фактическа страна по делото не съществува спор, като съдът правилно е установил, че производството по издаване на обжалвания АПВ е започнало по искане на задълженото лице и въз основа на това искане е издадена резолюция за извършване на проверка № 822092/23.07.2008 г. от Веселин Василев Маргенов - началник сектор "Ревизии и проверки" при ТД на НАП - гр. Пловдив. Спорът по делото е свързан с отговора на въпроса дали тази резолюция е издадена от лице, което разполага с правомощието да възлага извършването на проверки и в съответствие с това дали е налице компетентност на лицето, което е издало обжалвания пред съда АПВ. Настоящият състав намира, че предвид представените по делото доказателства, първоинстанционният съд е дал неправилни отговори на тези въпроси. При наличието на писмено искане от задълженото лице за прихващане или възстановяване по реда на чл. 129 ДОПК, съгласно ал. 2 на същия член, след постъпване на искането може да се възложи извършване на ревизия или проверка. Възможността за преценка е предоставена само относно избора между извършването на ревизия или проверка, но и относно това дали изобщо да бъде възложено извършването на един от двата способа за осъществяване на данъчен контрол. Разпоредбата представлява изключение от правилото по чл. 110, ал. 4, изречение първо ДОПК, което предвижда, че проверката се извършва от органите по приходите, без да е необходимо изрично писмено възлагане. Този извод се налага предвид това, че чл. 110, ал. 4 ДОПК се намира в глава петнадесета на ДОПК - Данъчно-осигурителен контрол, а разпоредбата на чл. 129, ал. 2 ДОПК - в глава шестнадесета - Особени производства, и в специалното производство е допустимо регламентиране на изключения от общото правило. Наред с това, проверката по правило не завършва с издаването на индивидуален административен акт, докато производството по чл. 129 ДОПК, дори когато по него е извършена проверка, а не ревизия, приключва с издаването на индивидуален административен акт - акт за прихващане или възстановяване. Според правилото на чл. 110, ал. 3 ДОПК с проверката могат да се установяват определени факти и обстоятелства от значение за задълженията за данъци и с проверката не се установяват задължения за данъци на проверяваното лице. За разлика от общия случай на проверка, при издаването на акт за прихващане или възстановяване по чл. 129 ДОПК, дори и когато е издаден след извършване на проверка, а не на ревизия, се установяват задължения за данъци, в резултат на което се извършва прихващане и/или възстановяване на задължения на лицето. Затова и възлагането по чл. 129, ал. 2 ДОПК е необходимо, за да се определят параметрите на извършваната проверка или ревизия, както и компетентният орган да издаде акта за прихващане или възстановяване. Съответно - компетентността на този орган следва да бъде преценена при проверката на законосъобразността на акта за прихващане или възстановяване при неговото обжалване пред съда, доколкото съгласно чл. 160, ал. 3 ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на акта, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. Цитираната разпоредба е приложима в производството по обжалване на АПВ на основание препращащата разпоредба на чл. 129, ал. 7 ДОПК. Предвид изложеното, първоинстанционният съд правилно е проверил дали обжалвания пред него АПВ е издаден от компетентен орган, но при тази проверка е достигнал до погрешни изводи. В разпоредбата на чл. 129, ал. 2 ДОПК не е посочено кой е компетентния орган да извърши възлагането, затова приложение следва да намерят общите правила относно възлагане на ревизии и проверки. Съгласно чл. 11, ал. 1, т. 4 ЗНАП териториалният директор има правомощието да организира и ръководи възлагането и извършването на ревизии, а на основание чл. 11, ал. 3 ЗНАП същият може да възлага със заповед изпълнението на това правомощие на определени органи по приходите и служители от териториалната дирекция. В случая е издадена Заповед № РД-09-1/03.01.2007 г. от териториалния директор на основание чл. 11, ал. 3 ЗНАП, с която същият е упълномощил директорът на дирекция контрол и органите по приходите, заемащи длъжността началник на сектор "Ревизии и проверки" при ТД на НАП, считано от 03.01.2007 г. да издават заповеди за възлагане на ревизии по чл. 122, ал. 1 и чл. 113, ал. 3 ДОПК, заповеди за определяне на компетентния да издаде ревизионен акт орган по приходите по чл. 119, ал. 2 ДОПК и да осъществяват правомощията по чл. 114, ал. 2 ДОПК. Предвид вида и обема на предоставените правомощия с тази заповед, съдържанието й следва да се тълкува в смисъл, че с нея е предоставено и правомощието за възлагане на проверки. Обемът на правомощието за възлагане на ревизия е по-голям от това по възлагане на проверка, което произтича от естеството на процесуалните действия на органите по приходите, които могат да бъдат извършвани в рамките на ревизията и на проверката. След като е предоставено по-голямото правомощие за възлагане на ревизии, следва да се приеме, че е предоставено и по-малкото за възлагане на проверки. По изложените съображения настоящият състав приема, че със Заповед № РД-09-1/03.01.2007 г. териториалния директор е упълномощил посочените в заповедта лица да възлагат и проверки. Безспорно е по делото, че лицето, което е издало резолюция за извършване на проверка № 822092/23.07.2008 г. - Веселин Василев Маргенов е изпълнявало длъжността началник сектор "Ревизии и проверки" при ТД на НАП гр. Пловдив, следователно попада в кръга на оправомощените лица със Заповед № РД-09-1/03.01.2007 г. на териториалния директор. От изложеното се налага извода, че резолюцията за извършване на проверка е издадена от компетентен орган, извършено е надлежно възлагане за извършване на проверка на органа по приходите - Гинка Димитрова Костова на длъжност инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, който е издал и обжалвания АПВ. Като е достигнал до изводи в обратния смисъл съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Спорът не може да бъде решен по същество от настоящата инстанция, тъй като първоинстанционният съд не е обсъдил законосъобразността на обжалвания акт, а само неговата валидност. На основание чл. 222, ал. 2 АПК делото следва да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. За производството пред настоящата инстанция не се възлагат разноски. Предвид изхода на спора възлагането им следва да бъде разрешено при новото разглеждане на делото. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение