Решение № 10453 от 28.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7579/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) гр. София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), чрез главен юрк. М. Мустафа, срещу Решение 7750 от 06.06.2024 г., постановено по адм. дело 12145/2023 г. по описа на Административен съд София - град (АССГ), с което по жалба на Перфект офис ЕООД е обявен за нищожен Ревизионен акт (РА) Р 22220223000667091001 от 29.08.2023 г., издаден от П. Г. А. - орган, възложил ревизията, и Р. В. Н. - ръководител на ревизията, потвърден с Решение 1614/14.11.2023 г., издадено от заместник директор на дирекция на ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, с което на дружеството за данъчни периоди м. 04.2020 г. и от 01.04.2020 г. до 31.07.2021 г. са установени задължения по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 235 928,59 лева главница и 63 497,45 лева лихви, и делото на основание чл. 173, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 160, ал. 5 от ДОПК е изпратено като преписка на директора на ТД на НАП гр. София със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение като постановено при допуснато нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и при необоснованост касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В същата се излагат подробни доводи срещу решаващия извод на съда за нищожност на оспорения РА. В проведеното открито съдебно заседание процесуалният представител на касатора се позовава на Тълкувателно решение 3 от 26.06.2025 г., постановено по тълк. дело 2/2024 г. по описа на Върховен административен съд (ВАС). В заключение моли ВАС да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ и вместо него да постанови друго, с което да потвърди оспорения РА. Освен това касаторът претендира присъждане на разноски за държавна такса в размер на 1 700,00 лева, както и разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 16 627,04 за всяка от двете съдебни инстанции съгласно представен на л. 38 списък с разноските. Ответникът - Перфект офис ЕООД, с ЕИК: 200344277, със седалище и адрес на управление: гр. София, район Красно село, [жк], [адрес], оспорва основателността на касационната жалба по съображения, изложени в писмени бележки. Претендира присъждане на разноски за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция съгласно списък с разноските. Представителят на Върховната касационна прокуратура на Република България дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, приема, че жалбата е процесуално допустима, като подадена от легитимирана страна, в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 от АПК, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е била законосъобразността на РА Р 22220223000667091001 от 29.08.2023 г., издаден от П. Г. А. - орган, възложил ревизията, и Р. В. Н. - ръководител на ревизията, потвърден с Решение 1614/14.11.2023 г., издадено от заместник директор на дирекция на ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, с което на дружеството за данъчни периоди м. 04.2020 г. и от 01.04.2020 г. до 31.07.2021 г. са установени задължения по ЗДДС в размер на 235 928,59 лева главница и 63 497,45 лева лихви, и делото на основание чл. 173, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 160, ал. 5 от ДОПК е изпратено като преписка на директора на ТД на НАП гр. София със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. За да прогласи нищожността на процесния РА, съдът, от фактическа страна, е приел за установено следното: Ревизионното производство е започнало с издаване на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р 2222020223000667020001/13.02.2023 г., с която е възложено извършването на ревизия на Перфект офис ЕООД за определяне на задължения на дружеството за данък върху добавената стойност (ДДС) за данъчен период от 01.04.2020 г. до 31.07.2021 г. Прието е за установено, че цитираната ЗВР е издадена от Н. С. И., на длъжност началник сектор Ревизии в ТД на НАП гр. Велико Търново, като за доказване компетентността на възложителя на ревизията е представена Заповед ЗЦУ1997/04.11.2022 г., издадена от заместник - изпълнителния директор на НАП, с която на основание чл. 12, ал. 6 от ДОПК са определени органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК, като в т. 3 са вписани имената на възложителя на ревизията и ревизиращия екип, които са служители на ТД на НАП гр. Велико Търново. Наред с това е установено, че заместник изпълнителният директор на НАП - З. Г. е оправомощена със Заповед ЗЦУ-ОПР-22/22.08.2022 г. (л. 33), издадена от изпълнителния директор на НАП, да определя органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК. Освен това е прието за установено, че съгласно Заповед ЗЦУ-324/10.02.2023 г., издадена от заместник - изпълнителния директор на НАП З. Г., служители на ТД на НАП гр. Велико Търново следвало да извършат контролното производство по отношение на лицата, посочени в приложение на заповедта, за която компетентната дирекция е ТД на НАП гр. София, поради което възложеното ревизионно производство приключва с РА, който е издаден от от органи по приходите на ТД на НАП гр. Велико Търново. След анализ на приложимата правна уредба, първоинстанционният съд е приел, че в цитираните заповеди липсват мотиви, обосноваващи необходимостта ревизията да бъде извършена от органи по приходите от друга ТД, различна от компетентната дирекция по чл. 8 от ДОПК. В резултат на изследване съдържанието на представените в хода на съдебното производство записки и писма, касаещи натовареността на контролните отдели на различните ТД, съдът е приел, че същите не могат да се приемат за мотиви за издаването на цитираните заповеди, тъй като разпоредбата на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП предвиждала инцидентно възникнала необходимост, която да бъде преодоляна с временно оправомощаване на лица от друга ТД, а не трайна цялостна организация на дейността, каквато била налице в конкретния случай в периода от 2021 г. до 2024 г., като този подход според съда бил в нарушение на чл. 7 и чл. 8 от ДОПК. Освен това е прието, че делегирането на такива правомощия от заместник - изпълнителния директор към орган по приходите от ТД, която не е териториално компетентна спрямо ревизираното лице, противоречало и на нормата на чл. 112, ал. 2 от ДОПК. Предвид изложеното е прието, че не са налице предпоставките по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, а именно - необходимост ревизията да бъде извършена от органи по приходите от ТД, различна от тази по седалището на лицето, предвид което органите по приходите, извършили ревизията и издали РА, не са били териториално компетентни да извършат ревизията, нито надлежно овластени, тъй като заместник - изпълнителният директор не е имал нормативно призната възможност да делегира такива правомощия, поради което РА е бил приет за нищожен като издаден от некомпетентни органи по приходите от ТД на НАП Велико Търново. Наред с това е посочено и че по аргумент от чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК органът по приходите, оправомощен да възлага ревизии в конкретния случай - следвало да бъде определен от териториалния директор на ТД на НАП - гр. София, който, обаче, нямал материална и териториална компетентност спрямо органи по приходите, които са на длъжност като такива към ТД на НАП гр. Велико Търново и съответно не са част от подчинената му ТД на НАП гр. София. Според съда компетентност да делегира правомощия по възлагане на ревизии спрямо лица със седалище или постоянен адрес извън териториалния обхват на ТД на НАП гр. Велико Търново не притежавал и директорът на ТД на НАП гр. Велико Търново. Цитирайки практика в същия смисъл на Върховния административен съд, съдът е прогласил оспорения акт за нищожен, като на основание чл. 160, ал. 5 от ДОПК във връзка с чл. 173, ал. 2 от АПК е изпратил преписката на компетентния орган, със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно решението по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на ВАС, не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК и чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. В мотивите на тълкувателното решение се сочи, че при действието на чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник - директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Ревизионният акт не е опорочен от обстоятелствата, че ревизията е възложена и в състава на издалите го органи по приходите като възложител на ревизията е участвал орган по приходите от друга ТД, щом ревизията е проведена в компетентната ТД, а възложилият е от кръга на тези по чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК и е определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК от директора на компетентната дирекция. Включването в персоналните предели на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на длъжностни лица от състава на друга териториална дирекция не е в противоречие с правилото на чл. 11, ал. 1, т. 1 от ЗНАП. Директорът и в тази хипотеза организира и ръководи ТД в териториалния обхват, отреден с решението на управителния съвет по чл. 5, ал. 5, т. 5 от ЗНАП, като не е дължимо отношение на субординация между териториалния директор и адресатите на заповедта му. Преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата на чл. 8 от ДОПК, е за субекта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП. Тя не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и по аргумент от чл. 2, ал. 2, т. 3 от АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Отсъствието на изискване за обосноваване (а съответно и за доказване) на необходимостта от издаването на заповедта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП и недопустимостта на съдебния контрол върху нея дисквалифицират участието в ревизионното производство и в издаването на крайния му акт на органи по приходите, посочени в тази заповед, като основание за недействителност на ревизионния акт, макар тези административни органи да не са от компетентната териториална дирекция и заповедта да не е мотивирана. Ревизионният акт не е издаден в противоречие с разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК. Не е иззета компетентността на изпълнителния директор или определен от него заместник за възлагане на ревизия ...за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължително осигурителни вноски. С оглед изложеното неправилно административният съд е приел, че процесният ревизионен акт е нищожен. В решението липсват мотиви по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, което препятства решаването на спора по същество от касационната инстанция. Поради това и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Водим от гореизложеното и на основание чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,