Решение № 6986 от 17.05.2012 г. на ВАС по адм. д. № 7253/2011 г.

Решение № 6986 от 17.05.2012 г. на ВАС по адм. д. № 7253/2011 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Бургас при ЦУ на НАП, против решение № 465/13.04.2011 г., постановено по адм. дело № 1165/2010 г. по описа на Административния съд - гр. Бургас, с което е отменен ревизионен акт /РА/ № 200900474/19.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Сливен, в частта, потвърдена с решение № РД-10-151/14.05.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствени правила, нарушение на материалния закон и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излага съображения, че съдът неправилно е отменил акта в частта, с която не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 3/29.06.2009 г., издадена от "Авто инвест груп" ООД и фактури № 4 и 5 от м. 07.2009 г. от същия доставчик. Според касатора съдът единствено е обсъдил въпроса за произхода на стоките по процесните фактури, но не е изложил мотиви и не е коментирал доказателствата по делото които категорично доказват, че е налице хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, а именно неправомерно начислен ДДС. По делото не са представени доказателства за прехвърляне собствеността върху стоките. Жалбоподателят е представил само фактури и дневници за продажба които по никакъв начин не доказват реалността на доставяне на описаните стоки. В решението не са анализирани и обсъдени изложените факти за липса на реална доставка както между "Интер-07" ЕООД и "Ес Ел Ди Ей консултинг груп" ЕООД към "Авто инвест груп" ЕООД, така и след това към "Тома" ЕООД. По съображения в този смисъл, касаторът моли решението да бъде отменено, а вместо него постановено друго по същество, с което да бъде отхвърлена подадената жалба против РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Тома" ЕООД, оспорва жалбата като неоснователна. Претендира присъждане на направените разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, след като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административния съд - гр. Бургас, съдът е отменил ревизионен акт /РА/ № 200900474/19.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Сливен, в частта потвърдена с решение № РД-10-151/14.05.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас. Осъдил е Дирекция "ОУИ" да заплати на дружеството направените разноски по делото в размер на 3150 лева. За да постанови това решение съдът е приел, че спорът между страните по делото е дали във връзка с издадените от "Авто инвест груп" ООД фактури е налице реална доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС между издателя на фактурите и "Тома" ЕООД. Посочил е, че само при липса на такава данъкът би се явил неправомерно начислен съгласно чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Ревизиращият орган, за да приеме наличието на тази правна норма, е обосновал изводи за липса на реални доставки по издадените фактури. Съдът не е споделил тази теза, приемайки, че поведението на предходните доставчици, респ. установяването произхода на стоките е без пряко значение за реалността на доставките, тъй като в разпоредбите на ЗДДС, касаещи правото на данъчен кредит няма изискване да бъде установен произхода на стоките. Въпреки липсата на легално определение за понятието "произход на стоката" в установената практика се приема за целите на данъчно облагане, че стока с установен произход е тази, за която е доказано наличието на производител или вносител. Установяването на такъв произход на стоката обаче не е предвидено като предпоставка за признаване правото на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произхода на стоката не обуславя извод, че въпросната стока не съществува и не може да бъде предмет на доставки и по тези съображения е отменен обжалваният ревизионен акт. Така постановеното решение е неправилно. Макар и да са правилни по принцип разсъжденията на решаващия съд във връзка с реалността на доставката и произхода на стоката, предмет на тази доставка, то за да се приеме, че за даден данъчен субект е възникнало субективното право за признаване на данъчен кредит по определена доставка следва да са налице законовите предпоставки на чл. 68 и сл. ЗДДС, като едно от тези изисквания е за наличие на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6, съответно чл. 9 от закона. В този смисъл наличието на реална доставка следва да бъде доказано, независимо че от формална страна са изпълнени останалите изисквания по чл. 68, ал. 1 ЗДДС. Доказателствената тежест за установяване на реалността на доставките се носи от ревизирания субект, който е декларирал право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури. Този извод произтича от основния принцип за разпределение на доказателствената тежест, според който всяка страна следва да докаже фактите, от чието настъпване черпи изгодни за себе си правни последици. Данъчната фактура представлява частен свидетелстващ документ, поради което не се ползва с материална доказателствена сила. Затова, независимо че фактурите за които се претендира данъчен кредит са издадени от доставчика "Авто инвест груп" ЕООД и са изпълнени формалните изисквания за отразяването на фактурите в дневниците за продажби на доставчика и в справките-декларации, то тези фактури не доказват, че удостоверените с тях доставки на услуги са действително осъществени, т. е. че съдържанието на фактурите съответства на обективната действителност. Именно поради това, при извършване на ревизията органа по приходите има задължението и правомощието да извършва проверки относно всички факти и обстоятелства, които пряко или косвено имат значение за преценката относно реалността на доставките, като в случая е извършена проверка и на предходните доставчици за които се е твърдяло, че са доставили стоките на прекият доставчик. При тази проверка именно органът по приходите е констатирал, че ревизираното лице "Тома" ЕООД е ползвало правото на данъчен кредит по фактури издадени от доставчика "Авто инвест груп" ООД, за когото няма доказателства, че тези стоки той е притежавал по доставки от неговите предходни доставчици "Ес ЕЛ Ди Ей Консултинг груп" ЕООД и "Интер 07" ЕООД. Предвид това органът по приходите е приел, че липсват доказателства за извършена доставка между прекият доставчик и ревизираното лице, което предопределя невъзможността както за възникване на данъчно събитие така и за определяне датата на възникването му, от което е направен извод, че за ревизираното лице не е възникнало правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 2 ЗДДС. Същото няма правото да приспада данъка за активите, които доставчикът регистрирано по ЗДДС лице му е фактурирал, тъй като доказателствата не удостоверяват, че документираните стоки са предоставени, каквито са изискванията на чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Прието е, че процесните фактури издадени от "Авто инвест груп" ЕООД макар и формално да съдържат изискващите се от закона реквизити са съставени от този доставчик в противоречие с изискванията на чл. 114 от ЗДДС, тъй като доставчикът е начислил неправомерно данък - без да е извършена облагаема доставка е начислен ДДС. В настоящия случай съдът изобщо не е изложил в решението си мотиви по тези доводи на ответника, не е посочил въз основа на кои доказателства приема, че доставките по тези фактури са реално осъществени. По делото не са дадени и указания на страната, че в нейна тежест е доказването на всички предпоставки за признаване правото на данъчен кредит, вкл. и реалността на доставките, за които са издадени фактурите по които се претендира това право. Съдът е обсъдил единствено неустановения произход на стоките, доставени от предходните доставчици на прекия, но не и реалността на доставките по процесните фактури. Такава задача е била поставена на вещото лице, нещо, което е недопустимо, тъй като въпросът за реалността на доставките е правен и не е от компетентността на вещото лице. Този въпрос следва да бъде решен от съда, който след анализ на относимите доказателства по делото следва да направи своя извод за това, дали фактурите обективират реално осъществени доставки или не. В тази част делото е останало неизяснено и по отношение на тези спорни факти решението не съдържа мотиви, а именно в мотивите на съдебното решение следва да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът приема за установени въз основа на извършена преценка на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и по вътрешно убеждение. Съобразно приетите за установени обстоятелства съдът следва да квалифицира фактите и да направи съответните правни изводи, които също следва да бъдат изложени в мотивите на решението. При мотивиране на фактическите и правни изводи на съда, същият следва да се произнесе по фактическите и правни доводи и възражения на страните, както и да обсъди събраните по делото доказателства и обоснове приемането им или изключването от доказателствения материал. Обжалваното решение не отговаря на тези процесуални изисквания за постановяването му. От съдържанието на решението се установява, че съдът единствено е обсъдил както вече се каза произхода на стоките по процесните фактури и не е изложил конкретни фактически или правни доводи, съображения или изводи, както и обсъждане на доказателствата и доводите на страните във връзка с основния спор за реалността и прехвърлянето на стоките по пряката доставка. На довода на ответника по делото, че липсват доказателства за прехвърляне на стоката по пряката доставка съдът не е изложил никакви съображения на кои доказателства по делото дава вяра и счита, че са достатъчни за да се приеме наличие на реално осъществена доставка. Липсата на мотиви по отношение на основния спор относно наличие на законовите предпоставки за признаване право на данъчен кредит представлява съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, което от своя страна препятства проверката на касационната инстанция относно правилното приложение на материалния закон. Затова решението следва да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, да бъде върнато за ново разглеждане, при което съдът при спазване на принципа за служебното начало изясни фактите и обстоятелствата по делото, обсъди събраните доказателства и изложи обосновано изводите си във връзка с реалността на доставките по процесните фактури и предпоставките за ползване на данъчен кредит по тях и от там обсъди приложението на нормата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. При този изход на спора не се възлагат разноски за производството пред касационната инстанция, като въпроса относно възлагането им следва да бъде разрешен при новото разглеждане на делото, съгласно чл. 266, ал. 3 АПК. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 и ал. 2 АПК, Върховният административен съд - първо отделение,