Решение № 14610 от 30.11.2010 г. на ВАС по адм. д. № 6375/2010 г.

Решение № 14610 от 30.11.2010 г. на ВАС по адм. д. № 6375/2010 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Бенита" ЕООД - гр. Варна, представлявано от управителя Иван Бенев Бенев, чрез пълномощника юрисконсулт Росица Дончева, против решение № 481/5.03.2010 г., постановено по адм. дело № 1086/2009 г. по описа на Административен съд - гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № 030802072/29.01.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат съображения, че съдът неправилно е приел за неоснователен довода за допуснати съществени нарушения на административно производствени правила във връзка с издаването на заповедите за възлагане на ревизия и за определяне на компетентен орган. По делото не са представени доказателства за компетентност на органа по приходите, който е издал втората заповед за възлагане на ревизия, тъй като не е доказано, че към този момент титулярът е ползвал разрешен отпуск, отделно от това и в двете заповеди за възлагане не е посочено основанието за заместване. Касаторът поддържа, че съдът е приложил неправилно материалния закон като е потвърдил РА поради липса на начисляване на данъка. Такава констатация не е направена в протокола за насрещна проверка на доставчика, а от органа по приходите не са събрани всички относими доказателства. По съображения в този смисъл касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен РА в обжалваната част. Претендира присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Варна при ЦУ на НАП не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Излага съображения, че втората заповед за възлагане на ревизия - № 802072/09.10.2008 г. е издадена от заместник, без да са налице доказателства за отсъствие на титуляра, поради което е нищожна, което е довело до нищожност и на самия ревизионен акт. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата доводи и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административен съд гр. Варна е отхвърлена жалбата на "Бенита" ЕООД против РА № 030802072/29.01.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с решение № 141/31.03.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Варна, в частта, с която са установени задължения по ЗДДС (отм.) за данъчен период м. 05/2004 г. в размер на 2474,04 лв. главница и лихва в размер на 1729,26 лв. Дружеството е осъдено да заплати на данъчната дирекция юрисконсултско възнаграждение в размер на 392,19 лв. За да постанови това решение съдът е приел за неоснователно възражението на жалбоподателя, че обжалваният ревизионен акт е издаден от некомпетентен орган. Посочил е, че със заповед № Д-209/13.06.2008 г., издадена от директора на ТД на НАП, за компетентен орган да възлага ревизии и да определя компетентния орган да издаде РА е определена Донка Великова Иванова, а при нейно отсъствие - Пламенна Пейкова Денчева. В случая са издадени две заповеди за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 801245/07.07.2008 г. и № 802072/09.10.2008 г. от Пламенна Пейкова Денчева, като е представена заповед за отпуск само по време на издаване на първата заповед. Съдът е приел, че това процесуално нарушение не е съществено, тъй като е санирано с издадената впоследствие заповед за определяне на компетентен орган № К 802072/01.12.2008 г. от Донка Великова Иванова. Съдът е приел, че РА е законосъобразен и по същество, тъй като е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури № № 287/03.05.04 г., 288/03.05.04 г. и 289/03.05.04 г. за доставка на бензин А 95 Н, издадени от "Деметра Нова" ООД, за които не е доказано, че удостоверяват реални доставки и че ДДС е начислен по надлежния ред. В тази връзка съдът е посочил, че при извършената насрещна проверка на доставчика не са представени изрично поисканите документи и обяснения за реалността на доставките и начисляване на данъка. Установено е, че плащането по фактурите е извършено през м. 10/2004 г. от разплащателната сметка в лева на "Бенита" ЕООД по разплащателна сметка на доставчика. Съдът е възприел заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, според което счетоводството на доставчика "Деметра Нова" ООД не съдържа данни за 2004 г., като липсват такива и за процесните доставки; доказателства за обратното не са представени и от жалбоподателя, поради което не е доказано изпълнението на условието по чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС (отм.). Не е налице плащане на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика, поради което разпоредбите на чл. 64, ал. 2 и чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.) са неприложими. По съображения в този смисъл съдът е отхвърлил подадената жалба. Така постановеното решение е правилно. Поддържаните в касационната жалба доводи за нищожност на ревизионния акт са неоснователни. От фактическа страна правилно е установено от първоинстанционния съд, че е издадена заповед № Д-209/13.06.2008 г. от директора на ТД на НАП, с която са определени компетентните органи да издават заповеди за възлагане на ревизии и за определяне на компетентен орган да издаде РА. В т. II. 3 от заповедта е определена Донка Великова Иванова - началник сектор " Ревизии и проверки - 3" в дирекция "Контрол", отдел "КД", а в нейно отсъствие - Пламенна Пейкова Денчева - главен инспектор по приходите в дирекция "Контрол", отдел "КД", сектор "Ревизии и проверки - 3". Ревизията на "Бенита" ЕООД е възложена със ЗВР № 801245/07.07.2008 г., издадена от Пламенна Пейкова Денчева. Към тази дата Донка Иванова е ползвана отпуск, разрешен със заповед № 1171/27.06.08 г. Следователно установено е, че е изпълнено предвиденото в заповедта на директора на ТД на НАП Варна условие за заместване. Заповедта за възлагане на ревизия е издадена от компетентен орган и не е налице твърдяното основание за нищожността й. Заповедта, с която е продължен срокът за извършване на ревизията - № 802072/09.10.2008 г. също е издадена от Пламенна Пейкова Денчена и въпреки дадените указания, не са представени доказателства, че към датата на издаване на заповедта титулярът Донка Иванова е ползвала разрешен отпуск. Следователно втората ЗВР е издадена от некомпетентен орган и не е породила правни последици. Органите, определени в тази заповед не са имали надлежно възлагане за извършване на съответни процесуални действия във връзка с ревизията на "Бенита" ЕООД за продължения срок. Това обаче не означава, че е опорочено и началното възлагане на ревизията, тъй като както се посочи, първата заповед е издадена от компетентен орган. Събраните доказателства в рамките на продължения срок не се ползват с доказателствена сила по чл. 50, ал. 1 ДОПК. Това е без значение за настоящия правен спор, тъй като всички доказателства, отнасящи се до фактурите от м. 05/2004 г., издадени от "Деметра Нова" ООД са събрани преди продължаване на срока на ревизията. Порочността на заповедта за продължаване на спора за извършване на ревизията не води до опорочаване на преди това извършеното надлежно възлагане на ревизията. Следва за прецизност да бъде посочено, че настоящият състав не споделя извода на първоинстанционния съд, че последващото издаване на заповедта за определяне на компетентен орган да издаде РА санира предхождащото нарушение във връзка с възлагането. Този неправилен извод на съда обаче не променя правилността на крайния му извод, че обжалваният РА не е нищожен. Ревизионният акт е издаден от органа, определен в заповед № К 802072/01.12.2008 г. за определяне на компетентен орган, която от своя страна е издадена от Донка Великова Иванова, посочена като титуляр в заповед № Д-209/13.06.2008 г. от директора на ТД на НАП. В процесуалния закон не съществува изискване заповедите за възлагане на ревизията и заповедта за определяне на компетентен орган да са издадени от едно и също физическо лице, действащо като орган по приходите. От съществено значение е дали лицето, което е издало съответната заповед е разполагало с компетентност за това. В случая заповедта, с която е възложена ревизията и заповедта за определяне на компетентен орган са издадени от лица със съответната компетентност и при наличие на основание за заместване при издаване на ЗВР от 07.07.2008 г. Фактът, че в тази ЗВР не е посочено основанието за заместване не представлява съществено процесуално нарушение, след като основанието за заместване и наличието му са доказани в процеса. Изводите на съда, че РА в обжалваната част е издаден при спазване на материалния закон, са правилни. От събраните по делото доказателства не е установено, че фактурите удостоверяват реални досатвки на стока по смисъла на чл. 6 ЗДДС (отм.), както и че е изпълнено условието по чл. 64, ал. 1, т. 2, вр. чл. 55, ал. ЗДДС (отм.) за начисляване на ДДС от доставчика. При извършената насрещна проверка на доставчика, за която е съставен протокол /ПНП/ № К-03-03-46938/10.09.08 г., на същия е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ № К-46938/13.08.08 г. От съдържанието на протокола е видно, че доставчикът не е представил процесните фактури, издадени през данъчен период м. 05/2008 г., относно тези фактури не са представени доказателства за реалното им осъществяване, както и за начисляване на данъка, включително извлечения от сметка 4532. От заключението на съдебно-счетоводната експертиза е установено, че за 2004 г. счетоводната информация на доставчика "Деметра Нова" ООД не може да бъде дезархивирана. Това обстоятелство по същество означава, че за целите на настоящото производство не е доказано, че за процесния период м. 05/2004 г., както и за цялата 2004 г., дружеството е водило редовно счетоводство, съответно - че ДДС по процесните фактури е начислен в счетоводството му като задължение към бюджета. Поради това правилно е прието в обжалваното решение, че не е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС (отм.) за начисляване на данъка, което препятства признаване право на данъчен кредит. Неоснователно е възражението в касационната жалба, че съдът е допуснал нарушение като е потвърдил РА поради неначисляване на данъка, след като в протокола за насрещна проверка не е посочено такова основание. В производството по обжалване на РА съдът е длъжен да реши спора по същество и може да потвърди РА на правно основание, различно от посоченото в самия РА. Наред с това, в случая липсата на начисляване на данъка е посочена като основание да бъде отказано право на данъчен кредит в решението на директора на дирекция "ОУИ". Наличието или не на начисляване на ДДС в счетоводството на доставчика е обективен факт и в конкретния случай липсват доказателства за такова начисляване, както безспорно се вижда от съдържанието на цитирания протокол за насрещна проверка, потвърдено от заключението на вещото лице относно невъзможността за извършване на проверка на счетоводството. Не е осъществено плащане на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика, поради което не може да бъде приложена разпоредбата на чл. 64, ал. 2 ЗДДС (отм.). Обосновани са също изводите за това, че не е доказано реалното осъществяване на доставките. В тази връзка не са представени доказателства по време на ревизията, което е посочено в ПНП. От анализа на представените при обжалването на РА доказателства също не се установява реалността на доставките. В счетоводството на доставчика не е извършена проверка относно записванията по процесните фактури поради липсата на счетоводство. Установено е плащане на данъчната основа по фактурите по банков път /с платежно нареждане на 10.05.2004 г., а не както е приел съда през м. 10/2004 г./, но това не е достатъчно за да се докаже осъществяване на доставките. В случая не са представени доказателства във връзка с прехвърляне на собствеността върху стоката, която е определена само по своя род, поради което за прехвърлянето на собствеността е необходимо да бъде отделена от останалите вещи /стоки/ от същия вид, чрез приемо-предаване, претегляне, транспортиране и др. От жалбоподателя са представени доказателства, които установяват прехвърляне на стока от същия вид и количество, но между други лица, а твърденията на жалбоподателя за отношенията по предаване и транспортиране на стоката не се обосновават от събраните доказателства. Приемо-предавателните разписки са между "Румил ойл" ЕООД /посочен като купувач на процесната стока от ревизираното лице/ и "Нафтекс петрол" АД /посочен като предходен доставчик на "Деметра Нова" ООД/. Липсват доказателства, че се касае за същата стока, която е предмет на процесните фактури. Съществуват несъответствия и нечетливи части от представените пътни листи и товарителници във връзка с транспортирането на стоката между тези лица, което правилно е прието от решаващия орган като опровергаващо достоверността на твърденията на жалбоподателя. От допълнителното заключение на вещото лице не може да се направи различен извод, тъй като вещото лице е правило проверки и анализ по счетоводни документи на "Румил ойл" ЕООД и "Нафтекс петрол" АД. Връзката на анализираните доставки с процесните доставки не е доказана, тъй като се основава на твърденията на ревизираното лице, а не на счетоводни документи, съставени и подписани между ревизираното лице и прекия му доставчик - издател на процесните фактури "Деметра Нова" ООД и съответно на счетоводни записвания в счетоводството на последния. По изложените съображения, изводите на органите по приходите и съда, че не е доказано реалното осъществяване на доставките по фактури № № 287, 288 и 289 от 03.05.04 г., издадени от "Деметра Нова" ООД, са правилни. Не са налице твърдяните касационни основания и обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора не се възлагат разноски за производството пред касационната инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение