Решение № 6339 от 10.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14835/2012 г.

Решение № 6339 от 10.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14835/2012 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас (понастоящем с променено наименование Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Бургас при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОДОП") против решение № 1787 от 26.10.2012 г. на Административен съд - Бургас, постановено по адм. д. № 1156 по описа за 2012 г. на този съд. Касаторът твърди касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. По съображения, подробно изложени в касационната жалба, се претендира отмяна на съдебното решение. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Тома" ЕООД, гр. Сливен, представлявано от управителя Петър Кръстев Томов, чрез пълномощника си адв. Петър Начков, оспорва касационната жалба като неоснователна по подробно мотивирани съображения в депозирания писмен отговор. Допълнително се аргументира в съдебно заседание. Претендира разноски за настоящата инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на жалбата. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението на Административен съд - Бургас е отменен Ревизионен акт (РА) № 200900474/19.03.2010 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден в обжалваната част с Решение № РД-10-151/14.05.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас, с който е отказано да бъде признато на "Тома" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период месец юни 2009 г. в размер на 60 249.98 лв. и са начислени лихви от 4 575.43 лв., както и за данъчен период месец юли 2009 г. в размер на 100 868.05 лв. и са начислени лихви от 184.03 лв. Със същото решение е осъдена ответната дирекция да заплати разноски на жалбоподателя в размер на 4350 лв. Това решение е постановено, след като с Решение № 6986/17.05.2012 г. по адм. д. № 7253/11 г. на ВАС, първо отделение, е отменено Решение № 465/13.04.2011 г. по адм. д. № 1165/2010 г. на Административен съд - Бургас, с което е отменен процесния РА в обжалваната му част, и делото е върнато за ново разглеждане от друг съдебен състав със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. В мотивите на отменителното решение е направена преценка, че в първоначално постановеното първоинстанционно решение не е направен дължимия анализ на относимите доказателства по делото за това дали спорните фактури обективират реално осъществени доставки или не, указано е, че тежестта за установяване реалността на доставките се носи от ревизирания субект, като е посочено, че всичко това следва да бъде сторено при новото разглеждане на делото. При повторното разглеждане на делото, административният съд е приел, че РА е валиден данъчен акт, издаден в съответствие с процесуалните правила, но е материално незаконосъобразен, тъй като са налице достатъчно доказателства, че доставките на стоки от доставчиците на жалбоподателя са реално извършени. Първостепенният съд се е позовал на Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, като е приел, че по делото не са налице данни, че "ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че процесните сделки, с които обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама...", т.е. е упражнено с измамна цел или злоупотреба. Наред с това съдът е приел, че в разглеждания казус не се констатират каквито и да е данни за наличие на измама или нарушаване на реда за отразяване и разчитане на ДДС с бюджета, за която ревизираното лице да е знаело или да е трябвало да знае. С оглед на тези изводи, административният съд е счел, че в настоящия случай жалбоподателят е доказал всички основания за възникване правото на данъчен кредит. Съдът е изложил и допълнителни съображения в насоката, че приходната администрация не може да изисква от данъчно-задълженото лице, което иска да упражни право на данъчен кредит, "да провери, че издателят на фактурата има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама...". Съдът е посочил още, че българското законодателство не изисква, за разлика от унгарското, лицето, което претендира право на данъчен кредит да е положило грижата на добър търговец при сключването на сделката. По същество, съдът е приел, че тежестта на доказване нереалността на доставките е на приходната администрация, която трябва да осъществи необходимите проверки по отношение на данъчнозадължените лица, за да установят нарушения или измами с ДДС и да наложат санкции на извършилото ги данъчно задължено лице. Решението е неправилно. Същото е постановено при изяснена фактическа обстановка, но е необосновано, което е довело и до неправилно приложение на материалния закон. Изводите, мотивирали съда да приеме, че са изпълнени предпоставките на закона за възникване правото на приспадане на данъчен кредит, са изградени в противоречие със задължителните указания, дадени в Решение № 6986/17.05.2012 г. по адм. д. № 7253/11 г. на ВАС, първо отделение, в които е посочено, че доказателствената тежест за установяване на реалността на доставките се носи от ревизирания субект, който е декларирал право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури. Отново в съответствие с указанията на ВАС административният съд е следвало да даде отговор на противопоставеното от ответника възражение, че липсват доказателства за прехвърляне на стоката по пряката доставка, което не е сторено. В обжалваното решение съдът не е изложил никакви съображения на кои доказателства по делото дава вяра и счита, че са достатъчни за да се приеме наличие на реално осъществена доставка конкретно по фактурите, издадени от "Авто инвест груп" ЕООД. По принцип вярна е застъпената от съда теза, че само липсата на достатъчно доказателства по предходните доставки по стоковата верига не е основание да обуслови извод, че и по преките такива не е действително осъществена доставка. В настоящия случай обаче, съдът изобщо не е обосновал становището си кои именно доказателства по преките доставки, материализирани в спорните три данъчни фактури - № № 3 от м. 06.2009 г., 4 от м. 07.2009 г. и 5 от м. 07.2009 г., издадени от "Авто инвест груп" ЕООД установяват по несъмнен начин прехвърлянето собствеността на стоката - кабели САВТ, трансформатори, алуминиеви системи за прозорци и врати, бетон Б 200 и кофражни дъски. Въпреки че в решението подробно е изброен събрания в ревизионното и в двете съдебни производства доказателствен материал, към него не е подходено аналитично, като на практика основният отправен критерий за съда е било Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Настоящият състав намира за неправилен така възприетия подход от съда, тъй като същият не държи сметка за конкретиката на настоящия казус. Не може да бъде споделен извода на първостепенния съд, че в ревизионното производство неправилно е отказано правото на данъчен кредит в горепосочения размер по фактурите, издадени от "Авто инвест груп" ЕООД. Всъщност съдът не е съобразил конкретното правно основание, а именно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, на което е отказано претендираното право, както и конкретно установеното пред него по повод основния спор за реалността на преките доставки. Според настоящия състав на касационната инстанция не са ангажирани достатъчно и убедителни доказателства във връзка с твърдяния от жалбоподателя факт, който е и положителен и е могъл да бъде доказан, а именно за действителното осъществяване на доставките. Видно и от констатациите на приобщената по делото съдебно-счетоводна експертиза единствените доказателства, представени от страна на прекия доставчик, са визираните по-горе три фактури, банкови извлечения за извършени частични плащания по ДФ № 3/29.06.2009 г. в размер на 56 415 лв., както и копие на финансови бонове за извършени плащания в брой по фактури с номера 4 и 5. Представени са и писмени обяснения на управителя на дружеството. Не са представени приемо-предавателни протоколи, нито съпътстващите документи към процесните фактури, което преценено в светлината на обстоятелството за наличието на съществени разминавания и неточности по предходните доставки, препятства установяването на стоковия поток. Неоснователно е оплакването на касатора, че съдът е обосновал решението си на представени едва при повторното разглеждане на спора писмени доказателства, тъй като при извършената служебна проверка за това се установява, че тези доказателства са били представени или в ревизионното производство, или при първоначалното разглеждане на спора в съдебната инстанция, още повече, че посочените документи отразяват отношения между предходния доставчик "Интер 07" ЕООД и прекия доставчик, поради което не могат да бъдат решаващи за същината на разглеждания спор. За пълнота на изложението следва да се посочи, че изслушаните свидетелски показания при повторното разглеждане на делото от Административен съд - Бургас, не променят изводите на настоящия състав, изложени по-горе. Преди всичко следва да се посочи, че в указанията на отменителното решение не е посочена необходимостта от събирането на гласни доказателства за установяване на спорните факти, поради което за съда не е съществувало необходимост от провеждане на разпит на свидетели за установяване на реалността на доставките. Още повече, че съгласно чл. 158, ал. 1 вр. чл. 57, ал. 2 ДОПК свидетелски показания са допустими само за установяване на: 1. достоверността или авторството на данни от технически носител и неподписани документи; 2. обстоятелствата, за доказването на които законът изисква писмен документ, ако документът е загубен или унищожен не по вина на ревизираното лице или третото лице, както и за установяването на факти и обстоятелства, за доказването на които законът не изисква писмен документ; и 3. фактите и обстоятелствата, за които не са съставени документи, когато е имало задължение за това, или са съставени документи, които не отразяват действителни факти и обстоятелства. Разпитаните по делото свидетели не са давали показания за нито едно от посочените обстоятелства, поради което и показанията им не биха могли да бъдат обуславящи за резултата по спора. По отношение твърдението на касатора, че относно доставката на кабели и трансформатори с фактура № 3/29.06.2009 г. е налице влязло в сила решение № 1220/28.10.2010 г. по адм. д. № 1135/2010 г. по описа на АС- Бургас, с което е прието със сила на присъдено нещо, че "Авто инвест груп" ЕООД не е получило въпросните количества кабели и трансформатори, поради което следва да се приеме, че дружеството не е имало възможността на прехвърли собствеността на кабелите и трансформаторите на ревизираното лице, настоящият състав констатира, че цитираното решение не е приложено по делото, поради което не следва да бъде обсъждан и предвид фазата на развитие на производството (втора касация) не може да промени изхода на делото. При липса на доказателства за реалността на доставките, неправилно съдът е пренебрегнал това обстоятелство и е признал правото на данъчен кредит на жалбоподателя, тъй като в основата на прилагането на механизма на ДДС стои именно извършването на облагаеми сделки. Недоказаният факт е неосъществен факт. При липса на извършена двустранна сделка (обратното не се установява по делото) нормално и логично е знание за това да има и при двете страни по тази сделка. При това положение неоснователно е позоваването от касатора на решението от 21.06.2012 г., постановено от СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. В настоящия казус нито с преки, нито с косвени доказателствени средства може да се обоснове извод за реално предаване на стоката и прехвърляне на собствеността. Като е направил обратните изводи и е приел, че е настъпило данъчно събитие към момента на издаване на фактурите, а оттам че по фактурите възниква право на приспадане на данъчен кредит, първоинстанционният съд е направил необосновани изводи и е постановил незаконосъобразен съдебен акт, който следва да бъде отменен. При отмяна на обжалваното решение касационният съд решава по същество спора относно законосъобразността на процесния РА, потвърден с решение на Директора на Дирекция "ОДОП" - Бургас, като намира, по изложените по-горе съображения, че законосъобразно на "Тома" ЕООД е признато правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Авто инвест груп" ЕООД. Издаденият ра се явява незаконосъобразен и следва да бъде отменен в тази си част. При този изход на делото решението следва да бъде отменено и в частта му за разноските. На ответната дирекция се дължи присъждане на юрисконсултско възнаграждение съобразно обжалваемия интерес и чл. 161 ДОПК, вр. чл. 7, ал. 2, т. 4, вр. чл. 8 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 3 768 лв. Водим от горното, Върховният административен съд, осмо отделение