Решение № 13949 от 17.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 6624/2015 г.

Решение № 13949 от 17.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 6624/2015 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по два броя касационни жалби, подадени съответно от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - гр. П. при Централно управление /ЦУ/ на Националната агенция за приходите /НАП/ и от В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.", срещу Решение № 623 от 25.03.2015 г. по адм. дело № 3551/2013 г. по описа на Административен съд - П., I отделение, V състав, в съответните му части.

Касаторът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, обжалва решението в частта, с която е отменен по жалбата на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." ревизионен акт /РА/ № 161300760 от 11.07.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП П., в частта, в която е потвърден с Решение № 1108 от 24.10.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, в частта на установените задължения за вноски за ДОО в размер на 6 123,60 лева и лихви 6 168,04 лева, вноски за ДЗПО-УПФ в размер на 1 764 лева и лихви 1 869,93 лева и вноски ЗО в размер на 2 116,80 лева и лихви 1 158,39 лева, и в частта, с която на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." са присъдени разноски в размер на 516,80 лева, като излага доводи за неправилност и незаконосъобразност. Иска да бъде отменено решението в посочената част и да се отхвърли жалбата на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." срещу РА в тази част. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции.

Ответникът по касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП - В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.", не взима становище по жалбата.

Касаторът - В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу РА № 161300760 от 11.07.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - П., в частта, в която е потвърден с Решение № 1108 от 24.10.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, в частта на установените задължения, както следва: данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. - 44 483,18 лева и лихви 26 116,10 лева, данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. - 111 200,60 лева и лихви 49 206,20 лева и в частта, с която в полза на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 6 469,44 лева, като изразява становище за неговата неправилност и необоснованост. Излага твърдения за нищожност на РА. Сочи, че първоинстанционният съд не е съобразил обстоятелството, че оспореният ревизионен акт е издаден срещу ЕТ "Аутофест - В. Д.", който търговец е заличен на 01.01.2012 г., поради което неправилно е индивидуализирал субекта на задължението. Поддържа, че от събраните по делото доказателства, преценени в тяхната съвкупност се обосновава изводът за липса на предпоставките по чл. 122 от ДОПК за провеждане на ревизия по особения ред. Твърди, че неправилно е определена първоначалната наличност на парични средства в патримониума му, както и имущественото и финансовото му състояние към ревизираните периоди. Иска отмяната на съдебния акт в оспорената му част и постановяване на друго решение, с което да се отмени РА в съответната част. Претендира разноски.

Ответната страна по касационната жалба на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." - директорът на дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, представлявана от юрк. Стоянов, изразява становище за нейната неоснователност и за правилност на решението в тази му обжалвана част.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП и на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.".

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационните жалби са процесуално допустими, като подадени от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП е неоснователна, а касационната жалба на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." е основателна.

Производството пред Административен съд - П. е образувано по жалба на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." срещу ревизионен акт № 161300760 от 11.07.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП П., в частта, в която е потвърден с Решение № 1108 от 24.10.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП.

РА е потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП в частта, с която са установени следните задължения:

1. определен е данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 44 483,18 лева и лихви в размер на 26 116,10 лева;

1. определен е данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 111 200,60 лева и лихви в размер на 49 206,20 лева;

1. определени са вноски за ДОО по КСО за периода 2007 г. - 2008 г. в общ размер на 6 123,60 лева и лихви в размер на 6 168,04 лева;

1. определени са вноски за ДЗПО - УПФ за периода 2007 г. - 2008 г. в общ размер на 1 764 лева и лихви в размер на 1 869,93 лева;

1. определени са вноски за ЗО по ЗЗО за периода 2007 г. - 2008 г. в общ размер на 2 116,80 лева и лихви в размер на 1 158,39 лева.

С решение № 1108 от 24.10.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП РА е отменен с частта, с която са допълнително установени задължения за 2006 г. за данък по чл. 35 и чл. 40 от ЗОДФЛ (отм.), вноски за ДОО, вноски за ДЗПО-УПФ и вноски за ЗО, ведно със съответните лихви и преписката е върната на ТД на НАП- гр. П. за извършване на нова ревизия.

В хода на ревизията е констатирано, че задълженото лице има регистриран едноличен търговец с фирма ЕТ "Аутофест - В. Д.". През ревизирания период е бил съдружник и управител в "ЕВРОВЕСТ 2000" ООД, "ТРАДЕТРАНС" ЕООД и "ЕЛИНИОНИ ГРУП" ООД.

Лицето не е подавало декларации по чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 50 от ЗДДФЛ за 2006 г., 2007 г. и 2009 г. За 2008 г. е подадена декларация с посочени доходи от събиране на диворастящи билки, гъби и плодове. Установено е, че В. Д. е неженен, има едно дете - Е. Д. /пълнолетна/.

След извършен анализ на събраните доказателства в хода на ревизията приходните органи приемат наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 7 от ДОПК, като на задълженото лице е връчено уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК, че основата за облагане с данък върху доходите на ФЛ за 2006 г., 2007 г., 2008 г., и 2009 г. ще бъде определена по реда на чл. 122 и чл. 124а от ДОПК, както и уведомление по чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК и ИПДПОЗЛ.

В хода на ревизията е прието, че към 01.01.2006 г. ревизираното лице не е разполагало със средства. Приходните органи са изложили, че от представените от лицето документи, писмени обяснения и извършените проверки не може да се достигне до извода, че посочените от лицето суми са налични към 01.01.2006 г., тъй като икономически логично е същите да са покривали разходите на лицето за периода 2002-2005 г. Приели са, че не са представени доказателства къде са били съхранявани посочените от ревизираното лице налични суми. Посочили са, че съгласно представените писмени обяснения от лицето, изтеглените пари се съхраняват в сейф, като тези обяснения не са подкрепени с доказателства. Както бе изложено РА в частта на определени задължения за 2006 г. е отменен с решението на директора на "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП. С РА за 2007 г. е прието наличието на недостиг на парични средства в общ размер на 193 119 лева. Тази сума е намалена с предвидените от закона данъчни облекчения като е определена ДО за облагане на ревизираното лице в размер на 188 196,60 лева. Годишното данъчно задължение за 2007 г. е установено в размер на 44 483,18 лева и са начислени лихви за забава. За 2008 г. е прието наличието на недостиг на парични средства в общ размер на 1 118 826,77 лева. Тази сума е намалена с предвидените от закона данъчни облекчения и е определена ДО за облагане на ревизираното лице в размер на 1 142 779,37 лева, като са взети предвид доходи от друга стопанска дейност в размер на 30 773,40 лева. Годишното данъчно задължение по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ е определено в размер на 114 277,94 лева. Взет е предвид внесеният данък в размер на 3 077,34 лева и е установен данък за довнасяне в размер на 111 200,60 лева, върху който са начислени лихви за забава в размер на 46 077,54 лева. За 2009 г. не е установен недостиг на парични средства.

Относно задълженията по КСО за вноски ДОО и ЗО ревизията е протекла по реда на чл. 124а във връзка с чл. 122 и сл. от ДОПК. С обжалваната част на РА са определени задължения за 2007 г. - 2008 г. за вноски за ДОО в размер на 6 123,60 лева и лихви 6 168,04 лева, вноски за ДЗПО-УПФ в размер на 1 764 лева и лихви 1 869,93 лева и вноски ЗО в размер на 2 116,80 лева и лихви 1 158,39 лева.

Административен съд - П. е уважил жалбата на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." срещу ревизионен акт № 161300760 от 11.07.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП П., в частта, в която е потвърден с Решение № 1108 от 24.10.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, в частта на установените задължения за 2007-2008 г. за вноски за ДОО в размер на 6 123,60 лева и лихви 6 168,04 лева, вноски за ДЗПО-УПФ в размер на 1 764 лева и лихви 1 869,93 лева и вноски ЗО в размер на 2 116,80 лева и лихви 1 158,39 лева. Изложил е, че разпоредбата на чл. 124а от ДОПК, в сила от 15.02.2011 г., макар и да се намира в процесуален закон е материалноправна и доколкото законодателят не ? е предвидил изрично обратно действие, същата не може да служи за определяне на ЗОВ по реда на чл. 122 от ДОПК за осигурителен период преди влизането ? в сила. С оглед на това е отменил РА в тази му част.

Административен съд - П. е отхвърлил като неоснователна жалбата на ЕТ срещу процесния РА в останалата му част, като е изложил съображения за законосъобразност на РА, като издаден от материалнокомпетентен орган, при липса на съществени процесуални нарушения, при правилно прилагане на материалния закон. Приел е за неоснователно твърдението на ревизираното лице за нищожност на РА. Посочил е като правилно извършването на ревизия по особения ред по ДОПК. Съдът е обобщил, че констатациите в РА са необорени в частта относно установените задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г.

Така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно, тъй като е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила.

По жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП:

Касационната инстанция намира решението в частта, с която е отменен по жалбата на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." ревизионен акт /РА/ № 161300760 от 11.07.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП П., в частта, в която е потвърден с Решение № 1108 от 24.10.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, в частта на установените задължения за вноски за ДОО в размер на 6 123,60 лева и лихви 6 168,04 лева, вноски за ДЗПО-УПФ в размер на 1 764 лева и лихви 1 869,93 лева и вноски ЗО в размер на 2 116,80 лева и лихви 1 158,39 лева, за валидно, допустимо и правилно.

Съгласно тълкувателно решение № 1/18.05.2016 г. по тълкувателно дело № 3/2015 г. на ОСС от I и II колегия на ВАС разпоредбата на чл. 124а ДОПК е материалноправна, поради което след като законодателят не ? е придал обратно действие не може да се прилага за периодите преди 15.02.2011 г., когато е влязла в сила. Следователно, при липса на преходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на материалноправна норма, е процесуално недопустимо и във вреда на данъчно задълженото лице да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а, вр. чл. 122, ал. 2 от ДОПК относно задължителните осигурителни вноски за процесните периоди 2007 г. и 2008 г.

Като е достигнал до същите правни изводи Административен съд- П. е постановил едно правилно решение в тази му част, което следва да бъде оставено в сила.

По жалбата на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.":

1. По отношение на възраженията за нищожност на РА, касационната инстанция намира следното:

Неоснователни са изложените в касационната жалба на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." доводи за нищожност на РА. Безспорно по делото е, че ревизионното производство е образувано въз основа на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № 1204727/02.10.2013 г., издадена от началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП П. /прил. на л. 414 на том 2 от делото/, с която е възложено извършването на ревизия на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.", като са посочени членовете на състава на ревизиращия екип - И. К. К. на длъжност старши инспектор по приходите - ръководител екип и Й. Д. П. на длъжност старши инспектор по приходите, обхватът на ревизията е за установяване на задължения по периоди: 1. Данък по чл. 35 от ЗОДФЛ за периода от 01.01.2006 г. до 31.12.2006 г.; 2. Данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2007 г. до 31.12.2009 г.; 3. Вноски за ДОО за самоосигуряващи се лица (на основание чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО) за периода от 01.01.2006 г. до 31.12.2009 г.; 4. Вноски за здравно осигуряване за самоосигуряващи се лица (на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 и ал. 5 от ЗЗО) за периода от 01.01.2006 г. до 31.12.2009 г.; 5. Вноски за ДЗПО за УПФ за самоосигуряващи се лица (на основание чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО) за периода от 01.01.2006 г. до 31.12.2009 г. ЗВР е връчена на адресата чрез пълномощник на 16.10.2012 г.

Със ЗВР № 1205341 от 07.11.2012 г., издадена от началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП П. /прил. на л. 413 на том 2 от делото/ не е извършена промяна на предметния обхват на ревизията и срокът за извършване на ревизията, а само е променен съставът на ревизиращия екип като И. К. К. на длъжност старши инспектор по приходите - ръководител екип, е заменен от В. И. И. на длъжност инспектор по приходите - ръководител екип. ЗВР е връчена на лицето чрез пълномощник на 15.01.2012 г. Със ЗВР № 1300207 от 15.01.2013 г., издадена от началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП П. /прил. на л. 412 на том 2 от делото/ не е извършена промяна на предметния обхват на ревизията и членовете на ревизиращия екип, а само е удължен срокът за извършване на ревизия - до 16.02.2013 г. ЗВР е връчена на лицето чрез пълномощник на 07.02.2013 г. Със ЗВР № 1300714 от 13.02.2013 г., издадена от началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП П. /прил. на л. 411 на том 2 от делото/ не е извършена промяна на членовете на ревизиращия екип и срокът за извършване на ревизия, а само е променен предметният обхват на ревизията - добавени са задължения за данък по чл. 40 от ЗОДФЛ за периода 01.01.2006 г. - 31.12.2006 г. ЗВР е връчена на лицето чрез пълномощник на 16.02.2013 г. Със ЗВР № 1300760 от 14.02.2013 г., издадена от началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП П. /прил. на л. 410 на том 2 от делото/ не е извършена промяна на предметния обхват на ревизията и членовете на ревизиращия екип, а само е удължен срокът за извършване на ревизия - до 16.03.2013 г. ЗВР е връчена на лицето чрез пълномощник на 15.02.2013 г. РД е издаден на 01.04.3013 г. от В. И. И. на длъжност инспектор по приходите - ръководител екип и Й. Д. П. на длъжност старши инспектор по приходите, посочени като членове на ревизиращия екип в ЗВР № 1205341 от 07.11.2012 г. С оглед на изложеното е неоснователно твърдението на касатора, че РД е издаден от длъжностно лице, което е било лишено от съответната компетентност и правомощия да подписва РД въз основа, на който е съставен и оспорения РА.

Неоснователно е и твърдението на касатора, че след като издателят на Заповедта за определяне на компетентен орган (ЗОКО) не е конкретизирал коя редакция на чл. 119, ал. 2 от ДОПК (преди 31.12.2012 г. или редакцията след тази дата) визира, то се налага изводът, че към посоченото основание - чл. 119, ал. 2 от ДОПК, е приложима редакцията, действаща към датата на издаване на заповедта, поради което приема, че РА е издаден от орган, който не разполага с материална компетентност да издаде ревизионния акт, което е основание за прогласяването му за нищожен. Няма спор по делото, че е образувано преди 01.01.2013 г. Нормата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК е изменена с ДВ, бр. 82/2012, в сила от 1.01.2013 г. и същата предвижда, че ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията и от ръководителя на ревизията в 14-дневен срок от подаването на възражение или от изтичането на срока за възражения. Съгласно § 35 от ПЗР на ЗИДДОПК /ДВ, бр. 82/2012 г. в сила от 1.01.2013 г./ всички образувани и висящи ревизионни производства към деня на влизане в сила на този закон, се довършват по досегашния ред. В този преходен режим попадат образуваните и висящи ревизионни производства, какъвто е и конкретния случай. Следователно производството по извършване на процесната ревизия, се явява образувано и висящо към момента на изменението на чл. 119, ал. 2 ДОПК /ДВ, бр. 82/2012/, поради което и на основание § 35 от ПЗР на ЗИДДОПК е приложим действащият до 1.01.2013 г. ред за издаване на ревизионния акт, който изисква компетентният орган по приходите да бъде оправомощен със заповед на органа, възложил ревизията. В случая ревизионният акт е издаден от орган по приходите, който е оправомощен със заповед по чл. 119, ал. 2 от ДОПК /в ред., действаща преди изм. с ДВ, бр. 82/2012 г./, поради което касационната инстанция намира, че същият разполага с материална компетентност да издаде ревизионния акт на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.".

Възражението, че съдът неправилно е индивидуализирал субекта на задължението по ревизионния акт, тъй като ЕТ е заличен на 01.01.2012 г. в търговския регистър, воден от Агенция по вписванията, преди издаването на ЗВР № 1204727/02.10.2013 г., също е неоснователно. Ревизията е възложена по отношение на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.", но с ревизионния акт са установени по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК задължения само на физическото лице В. И. Д. по чл. 48 от ЗДДФЛ, а не такива за доходите му от стопанска дейност като едноличен търговец. По отношение на последните органите по приходите са приели, че лицето няма такива, тъй като в хода на ревизионното производство не са установени данни за осъществявана дейност от ЕТ "Аутофест - В. Д." през ревизирания период (стр. 4 от РД, л. 74 от делото). С оглед на това касационната инстанция намира, че фактът, че със ЗВР като субект е посочен В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.", а не само физическото лице - В. И. Д., е ирелевантен за законосъобразността на издадения РА и установените задължения за данък върху доходите на лицето В. И. Д. (в този смисъл решение № 1990 от 24.02.2015 г. по адм. д. № 10388/2013 г. по описа на ВАС, I отд.).

1. По отношение на възраженията за незаконосъобразност на РА, касационната инстанция намира следното:

Основателна е жалбата на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д.", в частта относно установените с РА задължения на лицето за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. В тази част решението е неправилно, като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Касационната инстанция установи, че административният съд е постановил решението си при неизяснена фактическа обстановка и след като не е обсъдил събраните по делото доказателства в контекста на твърденията на ревизираното лице за налични парични суми преди 2006 г. в размер на 283 000 лева, които неправилно, според него, ревизията не е включила в паричния поток за 2006 г.

Ревизията е била проведена по особения ред на чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 7 ДОПК, тъй като приходните органи са установили, че до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация и е налице несъответствие между доходите и имущественото и финансово състояние на ревизирания субект. Съгласно чл. 122, ал. 2 ДОПК ревизиращият орган е длъжен да извърши анализ на относимите към процесния случай обстоятелства, за да се изследва в пълнота, макар и по аналог на имущественото и финансовото състояние на ревизирания.

Съдът като съд по същество съгласно чл. 160, ал. 1 ДОПК е бил длъжен да обсъди всички факти и обстоятелства по делото, ведно с възраженията, които са направени от страните пред него и доказателствата, събрани както в хода на ревизионното производство, така и пред съда. В ревизионния акт са съставени парични потоци на приходите и разходите на касатора за ревизираните периоди от 2006 г. до 2009 г. В тях има установен от приходните органи недостиг на парични средства помесечно. Съдът е следвало да извърши проверка на така съставения паричен поток за всяка една от ревизираните години, но това не е сторено.

От друга страна неправилно съдът е взел предвид единствено декларацията по реда на чл. 124 от ДОПК за 2006 г. на ревизираното лице и я е разгледал отделно от другите доказателства по делото. Съдът е приел, че след като в същата Д. не е декларирал сумата от 283 000 лева, то тя не е била налична към момента при него. Административният съд е посочил, че заедно с подаването на декларацията по чл. 124 от ДОПК, лицето е представило декларация, в която е посочило, че към 01.01.2006 г. е разполагало в брой с парична сума в размер на 283 000 лева, която е съхранявал в метален сейф. Като мотив, че няма да кредитира декларацията за налични средства към началото на 2006 г. е посочил, че не вижда логика да кредитира нея, а не декларацията по чл. 124 от ДОПК. С оглед на това е приел, че не следва да се кредитират доказателствата създадени за ревизионното производство, както и тези целящи да докажат, че преди 2006 г. лицето е имало парична наличност от 283 000 лева, тъй като противоречат на изложеното в декларацията по чл. 124 от ДОПК за 2006 г. Този извод на съда не се споделя от настоящата инстанция. Първоинстанционния съд е следвало да обсъди събраните по делото доказателства във връзка с твърдението на ревизираното лице, че към 01.01.2006 г. е разполагало в брой с парична сума в размер на 283 000 лева, която е съхранявал в метален сейф. В тази връзка от ревизираното лице са представени редица доказателства, които не са обсъдени от първоинстанционния съд. Така представените доказателства на л. 276 и сл. от том 1 от делото не са коментирани и не е обсъждано значението им по делото. Макар и да са събирани доказателства във връзка с плащания по запис на заповед, намираща се на л. 298, том 1 от делото - гласни и писмени, административният съд не ги е обсъждал. Съдът не е обсъдил и представените заверени от нотариус преписи по делото т. 1, л. 300 и сл. и тяхното значение относно възраженията от ревизираното лице срещу РА.

Касационната инстанция констатира, че по делото са налични редица документи (том 1 л. 276, л. 326 до л. 348, том 2, л. 349 и др.), които са представени на чужд език, административният съд не е дал указания на страните да представят преводи на същите и не е обсъждал значението им по делото.

Съдът е приел, че липсват доказателства за определени факти, а настоящата инстанция констатира наличието на такива доказателства по делото, които не са обсъдени от първоинстанционния съд. С оглед на това не става ясно от мотивите на административния съд какво е приел, че не са налице доказателства в тази връзка или че са налице, но не ги кредитира. Така например съдът посочва, че не са налични доказателства твърдените от ревизираното лице суми да са пазени в сейф, но не е обсъдил факта, че в том 2, л. 368 е представена касова бележка, от която е видно, че ревизираното лице е закупило сейф. Това доказателство също не е обсъждано в решението, а е от значение с оглед установяване тезата на ревизираното лице за съхранение на парични средства преди ревизирания период в сейф.

Административният съд е посочил, че по делото няма спор, че жалбоподателят е развивал търговска дейност като често е давал и парични заеми срещу определена лихва. По отношение на доказателствата за получени възнаграждения в заводите на Мерцедес и получените суми около 230 000 лева към 2004 г., за които са представени заверени преписи от 2004 г. на фактури, разписки за получени суми и др. от нотариус Е. А.-А., съдът е изложил, че не са представени доказателства, че същите не са похарчени и че са съхранявани в частен сейф до началото на 2006 г. Първоинстанционният съд е приел, че съдейки от декларацията по чл. 124 от ДОПК за 2006 г. тези доказателства са съставени за ревизионното производство. Както бе посочено по - горе ревизионното производство е образувано въз основа на ЗВР № 1204727/02.10.2013 г., в противоречие с този факт е приетото от съда, че представени заверени от нотариус преписи от 2004 г. на документи, са съставени за ревизионното производство.

Съдът е разместил и доказателствената тежест в процеса. Както не веднъж ВАС е посочвал фактическите констатации в РА, издаден по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, се считат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Действително съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК фактическите констатации в РА се смятат за верни до доказване на противното, но с оглед общия принцип за доказателствената тежест в процеса, отрицателният факт, а именно твърдяното от лицето, че тези средства не са изразходвани и са съхранявани в сейф, е следвало да бъде оборен от приходните органи, чрез установяване на положителния факт, а тяхното изразходване в предходни периоди. Ако съдът е установил наличието на парични средства преди 2006 г., следвало е да укаже на приходните органи, че в тяхна тежест е да докажат, че средствата са похарчени от ревизираното лице преди 2006 г. и да оборят тезата му, че ги е съхранявал в частен сейф до началото на 2006 г.

Съдът не е обсъдил в съвкупност представените по делото доказателства. Приходните органи са връчили на ревизираното лице искане за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице с изх. № 70-00-3256/14.02.2013 г. В отговор на това искане В. Д. е представил заявление - отговор с вх. № 70-00-3256/04.03.2013 г. (л. 238 от делото) към което е приложил декларации по чл. 124 от ДОПК за 2006 г. (л. 241), 2007 г. (л. 247), 2008 г. (л. 253), 2009 г. (л. 259), справки № 1, 2, 3, 4, и 5 (л. 265 и сл.), декларация, в която е посочило, че към 01.01.2006 г. е разполагало в брой с парична сума в размер на 283 000 лева, която е съхранявал в метален сейф (л. 275) и доказателства във връзка с твърденията му. Съдът неправилно и немотивирано е приел, че въпреки че двете декларации (по чл. 124 от ДОПК- л. 241 и тази за началното салдо към 2006 г. - л. 275) от лицето са представени едновременно, то превес при доказването има декларацията по чл. 124 от ДОПК. С оглед на това изводите му в тази връзка са необосновани.

Както бе изложено първоинстанционният съд не е извършил проверка на така съставения паричен поток за всяка една от ревизираните години, поради което и не е установил, че при изготвяне на паричния поток ревизията е посочила недостиг не на годишна основа, а помесечно. Това противоречи на материалния закон, тъй като данъкът по чл. 48 ЗДДФЛ е годишен и съгласно чл. 17 от същия закон и данъчната основа, върху която той се начислява също се определя на годишна основа. Затова приходните органи недопустимо са определили недостига като превишение на разходите над приходите за всяка една от ревизираните години за части от тях, а не на годишната основа. Съдът не е установил това, тъй като не е извършил проверка на тези парични потоци за всяка една от ревизираните години, поради което и обжалваното решение е постановено в противоречие с процесуалните правила за това.

Като допълнение следва да се изложи, че ирелевантен в настоящия случай е спорът относно наличието или липсата на предоставен на ревизираното лице от "Айлин строй" ЕООД заем през 2008 г. След като се твърди, че същият е получен и върнат през данъчния период 2008 г., заемът не дава отражение на имущественото и финансовото състояние на ревизираното лице на годишна база. С оглед на това касационната инстанция намира, че наличието или липсата на този заем не може да промени изводите на съда относно липсата или наличието на превишение на разходите над приходите за 2008 г.

С оглед на изложеното настоящата касационна инстанция намира, че АС-П. не е формирал самостоятелни фактически и правни изводи, а е възприел установените в хода на ревизионното производство. От мотивите на решението не става ясно, кои обстоятелства приема за установени и кои не. В нарушение на чл. 168, ал. 1 от АПК, съдът се е ограничил с обсъждане само на някои от възраженията, направени в жалбата и то повтаряйки мотивите на органа по приходите, след като е бил длъжен въз основа на представените от страните доказателства да провери законосъобразността на оспорения административен акт на всички основания по чл. 146 от АПК. Липсата на мотиви или противоречиви мотиви по своята същност представлява липса на възможност за касационната инстанция да провери кои правнорелевантни факти съдът е приел за установени и въз основа на кои доказателства, респективно как те са отнесени към приложимата материално правна разпоредба.

При липса на обсъждане на всички събрани доказателства, настоящата инстанция не може да извърши проверка на правилността на обжалваното решение, респективно да обсъжда приетите по делото заключения на назначените в хода на производството експертизи.

Като не е обсъдил всички възражения и доказателства, както и заключенията на вещите лица наред с останалите доказателства по делото, съгласно нормата на чл. 202 от ГПК, съдът е допуснал съществено нарушение на процесуалните правила, довело до постановяване на съдебно решение в обжалваната му част въз основа на необосновани изводи.

Предвид изложените съображения настоящият съдебен състав приема, че решението в обжалваната му част е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, поради което следва да бъде отменено и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд .

При новото разглеждане на делото следва да се обсъдят всички събрани по делото доказателства конкретно във връзка с отделните твърдения за получени суми от ревизираното лице. Съдът следва да укаже на страната, която се ползва от представените на чужд език документи, че следва да ги представи в превод на български език. Следва да бъдат обсъдени относимите доводи на жалбоподателя, събраните гласни и писмени доказателства, да се дадат указания на страната с оглед изложеното в мотивите и при необходимост да се назначи допълнителна експертиза. Следва да бъде разпределена правилно доказателствената тежест в производството. Съдът следва да извърши проверка на така съставените парични потоци за всяка една от ревизираните години като вземе предвид, че същите следва да бъдат изготвени на годишна база, а не помесечно и ако прецени да назначи експертиза в тази връзка. Следва да бъдат обсъдени и събраните в хода на касационното производство доказателства във връзка с издадения и прогласен за нищожен РА № 161400502/21.05.2014 г. относно данъчен период 2006 г.

Въз основа на гореизложено, настоящият състав намира, че оплакванията в касационната жалба на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." са основателни, а решението в тази му част като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необосновано следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда.

С оглед изхода на спора, решението следва да се отмени в частта на разноските. В полза на В. И. Д. с ЕТ "Аутофест - В. Д." следва да бъдат присъдени разноски за производството пред първата инстанция в размер на 52,18 лева, а за касационното производство в размер на 510,70 лева, с оглед уважената част от жалбата. Предвид посоченото Дирекция "ОДОП" - гр. П. дължи на ревизираното лице разноски за двете инстанции в общ размер на 562,88 лева, с оглед уважената част от жалбата.

По направените искания за присъждане на разноски в частта, с която делото се връща за ново разглеждане следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото на основание чл. 226, ал. 3 от АПК.

С оглед на гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,