Решение № 4870 от 13.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 290/2009 г.

Решение № 4870 от 13.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 290/2009 г., I о., докладчик съдията Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. във вр. с § 4 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 131 и сл. от Данъчния процесуален кодекс (отм.), във вр. с § 5, ал. 4 от ПЗР на Данъчно- осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба, подадена от "Технострой - 2001" ДЗЗД, гр. Русе, представлявано от Управителя Красимир Георгиев Кръстев, срещу Решение № 675 от 3.11.2008 год. по адм. д. № 308/2007 год. на Варненски окръжен съд, Административно отделение, II състав, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт № 1801131/27.11.2006 год. на ТД на НАП гр. Русе, в частта потвърдена с Решение № 1100/1.02.2007 год. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Варна при Централно управление на Националната агенция за приходите, в която са установени задължения по ЗДДС както следва: за данъчен период м. 04/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 350 лв. с определен краен резултат 350 лв. и лихва - 111.74 лв. ; за данъчен период м. 05/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 12805.10 лв. с определен краен резултат 12805.10 лв. и лихва - 3940.41 лв. ; за данъчен период м. 07/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 5033.12 лв. с определен краен резултат 5033.12 лв. и лихва - 1439.79 лв.; за данъчен период м. 08/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 14909.58 лв. с определен краен резултат - 14909.58 лв. и лихва - 4105.72лв.; за данъчен период м. 09/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 6304.89 лв. с определен краен резултат - 6304.89 лв. и лихва - 1671.07 лв. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на съдебното решение, поради нарушаване на материалния и процесуални закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира разноски. Ответната страна по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОУИ", гр. Варна при ЦУ на НАП не взема становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо "А" отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни основания, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Варненския административен съд е бил Ревизионен акт № 1801131/27.11.2006 год. на ТД на НАП гр. Русе, в частта потвърдена с Решение № 1100/1.02.2007 год. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Варна при Централно управление на Националната агенция за приходите, в която са установени задължения по ЗДДС както следва: за данъчен период м. 04/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 350 лв. с определен краен резултат 350 лв. и лихва - 111.74 лв. ; за данъчен период м. 05/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 12805.10 лв. с определен краен резултат 12805.10 лв. и лихва - 3940.41 лв. ; за данъчен период м. 07/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 5033.12 лв. с определен краен резултат 5033.12 лв. и лихва - 1439.79 лв. ; за данъчен период м. 08/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 14909.58 лв. с определен краен резултат - 14909.58 лв. и лихва - 4105.72лв. ; за данъчен период м. 09/2004 год. непризнато право на приспадане на данъчен кредит - 6304.89 лв. с определен краен резултат - 6304.89 лв. и лихва - 1671.07 лв. В мотивите на съдебното решение е изложена подробно фактическата обстановка по спора, както и съответни правни изводи, които се споделят напълно от настоящата касационна инстанция. В ЗДДС се съдържат специалните материалноправни разпоредби, които уреждат правните отношения по повод облагането с данъка върху добавената стойност. Данъчният кредит и правото на приспадане са елементи от механизма на ДДС и са резултат от прехвърлянето на задължения на данъчната администрация по администрирането на данъка върху регистрираните лица. Нормалното развитие и приключване на данъчното правоотношение изисква всяко регистрирано лице, включено в механизма на данъка да изпълнява задълженията си по начисляване и внасяне на ДДС и респективно ползване на право на данъчен кредит и на приспадане на данъчен кредит. Правилно и законосъобразно АС е приел, че в обжалвания РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит в горепосочения размер, поради констатирано обстоятелство по чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС и чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС във вр. с чл. 6 от ЗДДС от страна на преките доставчици на "Крафт" ЕООД, гр. Русе, ДЕ. С. Д. - Строй" ЕООД, гр. София. Възраженията в касационната жалба по отношение на доставчиците се свеждат до обстоятелството, че решаващият състав на АС е приложил неправилно материалния закон ЗДДС и са допуснати процесуални нарушения във връзка с кредитиране на доказателствата. Възраженията в касационната жалба са неоснователни. Правилно съдът е приел, като е обсъдил всички доказателства поотделно и в тяхната съвкупност. Решаващият състав на АС е изложил подробни мотиви защо намира доводите и възраженията в жалбата за несъстоятелни и недоказани. В хода на съдебното обжалване на РА са ангажирани доказателства, които съдът е обсъдил подробно и е обосновал своите изводи. Правилно АС е приел, че за данъчен кредит и за възможността същият да бъде приспаднат може да се говори единствено при наличието на облагаема доставка по смисъла на ЗДДС. Едва тогава следва да се извърши проверка за наличието или липсата на всички останали изисквания, въведени от страна на законодателя и обуславящи пораждането на това право. За да възникне правото на приспадане на данъчен кредит за получателя на доставката е необходимо кумулативното проявление на предпоставките по чл. 64 ЗДДС, съгласно която данъкът по облагаемата доставка трябва да е начислен от регистрирано по този закон лице (доставчик) най-късно към датата, на която изтича данъчният период, следващ периода, през който е възникнало данъчното събитие за облагаемата доставка. Начисляването на ДДС от доставчика е уредено в разпоредбата на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.), а именно: данъкът се смята за начислен, когато доставчикът издаде документ, в който да посочи данъка, отрази този документ в регистрите по чл. 104 и отрази данъка в счетоводството си като задължение към бюджета и в подадената справка-декларация. Това означава, че за да възникне за жалбоподателя правото на приспадане на данъчен кредит не е достатъчно само издаването на данъчната фактура и отразяването в нея на ДДС и регистрирането й в дневника за продажбите и справката-декларация, подавана от лицето - доставчик. ДДС трябва да бъде начислен от регистрираното лице - доставчик по сделката в неговото счетоводство и като задължение към бюджета. ДДС се отразява по сметка 453 - разчети за ДДС и чрез тази сметка регистрираните лица отчитат сметните си взаимоотношения с държавния бюджет, като платци на ДДС. Към сметка 453 се откриват сметки 4531 - начислен данък за покупките, сметка 4532 - начислен данък при продажбите, сметка 4538 - данък за възстановяване и сметка 4539 - данък за внасяне. Начисляването на данъка е гаранция за изпълнението на данъчните задължения по ДДС на доставчика, която има за последица възникването на корелативното право на данъчен кредит от същия бюджет в полза на получателя. Това е така, защото съществува пряка обвързаност между действията на доставчика по начисляването на данъка, каквото задължение му е определено със закона и субективното материално право на получателя по доставката да го приспадне под формата на данъчен кредит. Така изброените по-горе подробно условия, които обуславят възникването на право на данъчен кредит за жалбоподателя, следва да са налице в тяхната кумулативна даденост. В мотивите на обжалвания РА е прието, че липсват доказателства, представени от преките доставчици на жалбоподателя, от които да се установи, че ДДС е начислен по реда, определен в закона. За да се докаже това обстоятелство е следвало да бъде извършена проверка от данъчните органи чрез посещение на данъчния адрес на доставчиците или чрез изпращане на искане за представяне на документи и писмени обяснения от данъчния субект. Така направените искания до доставчиците за представяне на документи са им били редовно връчени на основание на чл. 50, ал. 4 ДПК (отм.). В приетата по делото данъчна преписка не са представени доказателства, удостоверяващи изпълнението на това задължение на доставчиците и представяне от тяхна страна на исканите документи и писмени обяснения, а именно: доказателства за произхода на стоката или услугата, договори и фактури с предходни доставчици, извлечение от сметка 4532, справки за технологичната, материална и кадрова обезпеченост на дружествата, начин на разплащане между страните и др. Ето защо, предвид на обстоятелството, че доставчиците не са представили в дадения срок всички изискани документи и писмени обяснения данъчният орган е бил в невъзможност да провери дали действително те са начислили данък в счетоводството си по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Обжалваното решение е правилно и законосъобразно, тъй като по делото не са представени доказателства, които да доказват, че доставчиците на жалбоподателя са водили редовно счетоводство. При разглеждане на делото, в производството пред АС жалбоподателят, отново не е представил нови доказателства, които да опровергаят констатациите на данъчните органи. Съдът е изложил подробни мотиви кои от обстоятелствата на чл. 122 от ДОПК са били налице, как е била определена данъчната основа в съответствие с критериите, визирани в чл. 122 от ДОПК и по какъв начин се е достигнало до конкретния размер на данъчните задължения. До тези изводи съдът е достигнал след правилна преценка на всички събрани доказателства по делото. По този начин съдът правилно е изтълкувал и приложил разпоредбите на материалния закон и е отхвърлил като неоснователна подадената пред него жалба. Съдът е длъжен да установи наличието на всички предпоставки за признаване на данъчен кредит. Данъчно задълженото лице, което иска да се ползва от правото на кредит носи и тежестта да докаже, че по отношение на него и на предходните му доставчици са налице изискванията на чл. 64 от ЗДДС. В случая това не е установено от касатора. След като не са проверени хронологични и аналитични регистри за счетоводните сметки от групи 301, 401, 501, 60 и 70, както и месечна оборотна ведомост, за да може да се съпостави отразената в тях и в дневниците за продажби и справките - декларации информация от доставчиците, не може да се приеме, че ДДС по конкретната доставка е начислен. По възражението на жалбоподателя, че търсеното лице, с което е налице сключен договор, е фирма с друг управител е установено, че представляващият "Крафт" ЕООД е Неделя Недялкова Атанасова с адрес по чл. 8 от ДОПК - гр. Русе, ул. "Александровска" 53 и именно този адрес е посетен от органите по приходите с цел връчване на ИПДПОЗЛ. В хода на съдебното производство не са представени доказателства за фактически извършени доставки. Жалбоподателят оспорва непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури издадени от "Е. С. Д. - Строй" ЕООД. В хода на ревизионното производство във връзка с упражнено право на приспадане на данъчен кредит по 8 фактури с предмет "услуга", издадени от този доставчик, е била извършена насрещна проверка на доставчика, при която не е бил открит представляващия или упълномощено лице. В ТД на НАП гр. Русе е било получено писмо вх. № 18-ДК-23271/17.08.2006 год. от "Е. С. Д. - Строй" ЕООД към което са били приложени незаверени копия на данъчни фактури с получател ДЗЗД "Технострой 2001", договори за строителството между двете дружества и актове обр. 19. "Е. С. Д.-Строй" ЕООД не е представило документи удостоверяващи трудова, техническа и материална обезпеченост за извършване на СМР услугите изискани в т. 7 от ИПДПОЗЛ, не са представени документи удостоверяващи предходен доставчик във връзка с т. 8 от Искането, не са представени доказателства за начислен данък по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС, изискани в т. 4 от Искането. Съгласно чл. 65, ал. 4 от ЗДДС данъчният орган отказва правото на приспадане на данъчен кредит на ревизиран данъчен субект по всяка доставка, когато установи, че за нея или по предходна доставка е налице едно от следните обстоятелства: т. 4 - доставчикът не е представил доказателства от значение за определянето на данъчните му задължения в указания му от данъчен орган срок, включително доказателства за извършване на доставката, за счетоводната отчетност във връзка с доставката, за определяне на предходните доставки, по които лицето е получател по отношение на доставката, когато за това е бил уведомен по реда на ДПК. В настоящия случай, сочените в цитираната разпоредба обстоятелства са налице и законосъобразно на жалбоподателя е отказано право на приспадане на ДК в размер определен по ал. 5 на същата норма. Разпоредбата на чл. 65, ал. 4 т. 4 от ЗДДС изисква представяне на доказателства за извършване на доставката, за счетоводната отчетност във връзка с нея, както и такива за определяне на предходните доставки. Изводите на данъчния орган не се променят от представените от жалбоподателя доказателства. Основанията за отказване на право на приспадане на данъчен кредит обаче е не само дали е начислен ДДС, а и това че не е доказано осъществяването на реална доставка. Съгласно чл. 6 от ЗДДС доставка е прехвърлянето на собственост върху стока или други вещни права върху стока, извършването на услуга, когато се извършват срещу насрещна престация, на основание сключена сделка или с цел такава да се сключи. С оглед на това и определението на понятието "данъчен кредит" по чл. 63 ЗДДС, следва да се приеме, че след като не се установява реалното осъществяване на доставка на стока или услуга, липсва основание за начисляването на данък по издадените фактури, а оттам и не може да възникне право на данъчен кредит по нея, съобразно чл. 64 ЗДДС. Предвид изложеното, правилни са изводите на Съда, че следва да бъде отказано правото на данъчен кредит на жалбоподателя по процесните фактури издадени от "Крафт" ООД и "Е. С. Д. - Строй" ЕООД, поради това, че не се установява реалното осъществяване на доставките, за които са издадени. Законът не свърза задължението за начисляването на ДДС и съответно -правото на ДК с издаването на данъчни фактури, а поставя изискването да са налице реално осъществени доставки. В случая следва да се приеме, че данъчно събитие по смисъла на чл. 24 ЗДДС не е възникнало, тъй като не е установено реалното осъществяване на доставките по цитираните фактури. Поради това, приетото от данъчния орган в хода на ревизията, наличие на хипотезите на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, и чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС с оглед на което е отказано признаване право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури е правилно и законосъобразно. Предвид изложеното, решението е правилно и следва да бъде оставена в сила чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. С оглед изхода от делото, разноски по делото не се дължат за жалбоподателя, а ответника не е представляван в съдебно заседание. Воден от горното Върховният административен съд, Първо "А" отделение,