Решение № 5183 от 23.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 731/2021 г.

Решение № 5183 от 23.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 731/2021 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. С. при ЦУ на НАП срещу решение № 6478/18.11.2020 г., постановено по адм. дело № 5671/2020 г. по описа на Административен съд, С.-град, с което по жалба на "Промедика 24 Кеър БГ" ЕООД – гр. С. е отменен РА № Р-22222518006325-091-001/05.12.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. С., потвърден с решение № 792/14.05.2020 г. на директора на посочената дирекция за допълнително установените задължения по чл. 42/чл. 49 ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 22 573, 75 лв.; за 2016 г. в размер на 83 727, 03 лв.; за 2017 г. в размер на 125 937, 68 лв. и за 2018 г. в размер на 129 440, 62 лв. и лихви в общ размер на 84 676, 14 лв. и КСО – ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО за осигурители, като за ДОО за 2015 г. в размер на 65 767, 74 лв.; за 2016 г. в размер на 248 753, 76 лв.; за 2017 г. в размер на 362 829, 70 лв. и за 2018 г. в размер на 366 233, 25 лв.; за ДЗПО за 2015 г. в размер на 3 464, 69 лв.; за 2016 г. в размер на 15 765, 61 лв.; за 2017 г. в размер на 20 087, 01 лв. и за 2018 г. в размер на 23 225, 43 лв. и лихви в общ размер на 15 250, 78 лв. и за ЗО за 2015 г. в размер на 11 306, 08 лв.; за 2016 г. в размер на 44 918, 01 лв.; за 2017 г. в размер на 58 916, 97 лв. и за 2018 г. в размер на 56 160, 62 лв. и лихви в общ размер от 41 342, 39 лв. Релевират се оплаквания в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се сочи, че спорните въпроси по делото са два: 1. Дали ревизиращите органи имат право за целите на данъчното облагане да приемат, че въпросните договори се квалифицират като трудови и 2. Дали тези договори действително притежават белези на трудово правоотношение. Касаторът изразява несъгласие с приетото от съда, че ревизиращите органи нямат право да квалифицират сключените договори като трудови за целите на данъчното облагане, а такива правомощия притежавали само органите на ИА "Инспекция по труда". Твърди се от касатора, че ревизиращите органи са задължени по силата на закона да установяват всички факти и да ги квалифицират с цел установяване на задълженията, предмет на ревизионното производство. Сочи се, че тези правомощия произтичали от множество правни норми и най-вече чл. 5 ДОПК, който прокламира служебното начало при действията на органите по приходите. В случая квалифицирането на договорите като трудови не касае тяхната гражданскоправна квалификация, а напротив – действията на приходните органи не променят правоотношенията между страните. В касационната жалба се съдържа оплакване, че първоинстанционният съд неоснователно е посочил, че липсата на постановление по чл. 405 а КТ го препятства да изследва наличието или липсата на трудови правоотношения. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията, се съдържат в касационната жалба. Иска се отмяна на обжалваното решение, както и се претендира присъждане на направените разноски – юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции по 31 806 лв. и държавна такса 1 700 лв. или общо разноски в размер на 65 312 лв. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. А.. Ответникът по касация "Промедика 24 Кеър БГ" ЕООД гр. С. чрез процесуалния си представител адв. В. в депозиран по делото писмен отговор, я оспорва с искане за оставяне в сила като правилно на обжалваното решение и моли да се присъдят направените разноски по делото за двете съдебни инстанции. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно да се остави в сила. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отмени цитирания по-горе ревизионен акт за определени задължения по чл. 42/чл. 49 ЗДДФЛ за осигурители в общ размер от 361 679, 08 лв. и по КСО – ДОО, ДЗПО и ЗО за осигурители в общ размер от 1 043 584, 48 лв. за ревизираните периоди за 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г., първоинстанционният съд е приел, че неправилно приходните органи са приели, че представените граждански договори представляват трудови такива. Според съда в Кодекса на труда са уредени трудовите отношения между работника или служителя и работодателя, както и други отношения, непосредствено свързани с тях, поради което в хода на производството по установяване на данъчни и осигурителни задължения на лицата, което се развива по ДОПК, по тези въпроси следва да намери приложение Кодекса на труда, като специален по отношение на ДОПК. Съдът се е позовал на чл. 405 а, ал. 1 КТ според който, когато се установи, че работна сила се предоставя в нарушение на чл. 1, ал. 2 КТ, съществуването на трудово правоотношение се обявява с постановление, издадено от контролните органи на ИА "Инспекция по труда". В тези случаи съдът е приел, че съществуването на трудово правоотношение може да се установява с всички доказателствени средства, както и че в постановлението на инспекцията се определя началната дата на възникването на трудовото правоотношение. Изводът на съда е, че единственият орган, който е компетентен да обяви съществуването на едно трудово правоотношение, са контролните органи на ИА "Инспекция по труда", което става с нарочно постановление, което подлежи на обжалване по съдебен ред. Липсата на такова постановление съдът е приел, че препятства органите по приходите и съда в настоящето производство по обжалване на ревизионния акт, да изследват наличието или липсата на трудово правоотношение с лицата, с които са сключени граждански договори. В тази връзка съдът се е позовал на съдебна практика на ВАС по адм. дела № 2419/2010 г., № 10988/2012 г., № 9940/2014 г. и № 5518/2018 г. Обжалваното решение е правилно постановено. Данъкът по чл. 42 ЗДДФЛ представлява авансов данък върху доходите от трудови правоотношения, който се определя от работодателя на база на месечната данъчна ставка. Разпоредбата на чл. 49 ЗДДФЛ пък регламентира, че до 31 януари на следващата данъчна година работодателят изчислява годишната данъчна основа на годишния дължимия данък като работодател по основно трудово правоотношение в качеството си на осигурител и платец на доходите. Разпоредбите на чл. 7, ал. 1 във връзка с чл. 4, ал. 1 и чл. 127, ал. 1 КСО пък определят внасянето на осигурителните вноски за ДОО и ДЗПО-УПФ, а също и за здравните вноски съгласно чл. 40, ал. 1 ЗЗО за лицата по трудово правоотношение. Основният спор между страните е дали са налице прикрити трудови договори на съществуващите в дружеството граждански договори, а от него следва и въпросът дали органите по приходите имат правомощия да се произнесат вместо компетентния орган – орган на ИА"Инспекция по труда" по чл. 405 а КТ. Гражданските договори са свързани с гледане на хора с увреждания, хронично болни или възрастни хора в Германия. Изследването, респ. констатирането от приходните органи, че се касае за прикрити трудови правоотношения законосъобразно първостепенния съд е приел, че е в компетентността на органите на посочената инспекция, които се произнасят с постановление за обявяване на гражданските правоотношения в трудови такива, а последното подлежи на обжалване по съдебен ред. Изземването на тази компетентност от приходните органи е довело до незаконосъобразност на ревизионния акт по чл. 42/чл. 49 ЗДДФЛ и по КСО и ЗЗО. В тази връзка следва да се посочи, че разпоредбата на чл. 405 а, ал. 3 КТ предвижда, че до издаване на постановление от компетентния орган, отношенията между страните се уреждат, като при действителен трудов договор, ако работникът или служителят е бил добросъвестен при постъпването на работа. Касае се за уредена законово компетентност на органи от ИА"Инспекция по труда", която не може да бъде упражнена в производство по издаване на ревизионен акт от приходните органи, а последните са могли да сезират този компетентен орган, но не са го направили. Следователно, обявяването на граждански договор за трудов договор, се осъществява само след производство по чл. 405 а КТ, а не от приходни органи в производство по установяване на задължения за данъци по чл. 42/чл. 49 ЗДДФЛ и за осигурителни вноски. Липсата на такова производство не може да се замести от констатации в ревизионен акт, както е сторено в случая в нарушение на императивни законови разпоредби на КТ. Няма законова разпоредба, която да делегира на приходните органи в ревизионно производство да се произнасят дали граждански договори представляват прикрити трудови договори, респ. да обявяват, че са налице трудови правоотношения или да приемат, че са такива без произнасяне на компетентния орган на ИА "Инспекция по труда". Без постановление на посочения по-горе компетентен орган, приходните органи не могат да определят задължения с ревизионен акт за данък по чл. 42/чл. 49 ЗДДФЛ, внасян от работодател-осигурител, както и на осигурителните вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО. Като е отменил ревизионния акт първоинстанционният съд не е допуснал сочените в касационната жалба нарушения. В този смисъл развитите доводи в касационната жалба относно различията между гражданските ш трудовите договори по принцип са правилни, но те не водят до друг правен резултат, различен от постановения от решаващия съд. Решението като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от "Промедика 24 Кеър БГ" ЕООД чрез адв. В. следва да се присъдят направените разноски за касационната инстанция в размер на 9 900 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение