Решение № 2764 от 26.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 7690/2013 г.

Решение № 2764 от 26.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 7690/2013 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - София при Централно управление на Национална агенция за приходите, против решение № 2604/19.04.2013 г., постановено по адм. д. № 6379/2012 г. по описа на Административен съд - София град, с което е отменен РА № 2001109572/31.10.2011 г. издаден от ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 1247 от 28.05.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София (понастоящем Дирекция "ОДОП"), в частта на отказано право на данъчен кредит на "Айнкауфс-Център София ГмбХ унд Ко КГ" - клон София в общ размер на 305 963.79 лв. Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно като необосновано и постановено в нарушение на процесуалния и материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска отмяна на съдебното решение и отхвърляне на жалбата срещу РА в посочената по- горе част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Айнкауфс- Център София ГмбХ унд Ко КГ"- клон София, чрез пълномощника си адв. Йорданова, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: С решението на Административен съд - София град, в обжалваната му част, е отменен РА № 2001109572/31.10.2011 г. издаден от ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 1247 от 28.05.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София (понастоящем Дирекция "ОДОП"), в частта на отказано право на данъчен кредит на "Айнкауфс-Център София ГмбХ унд Ко КГ" - клон София в общ размер на 305 963.79 лв. по фактура № 39/15.03.2010 г., издадена от "Ханза Имобилиен" ООД, на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. По съществото на спора административният съд е приел, че фактическата обстановка по делото не е спорна. Отчел е, че противоречивите позиции на страните се свеждат до съществуването на фактическия състав по чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС в полза на "Айнкауфс-Център София ГмбХ унд Ко КГ" - клон София по фактура № 39/15.03.2010 г., издадена от "Ханза имобилиен" ООД, отнасяща се до услугите по изграждане на транспортната връзка на Сердика център, която е елемент от публичната пътна инфраструктура, но е изградена във връзка с и за обслужването на търговската дейност на клона. След като е обсъдил концепцията за връзка между входящите доставки и независимата икономическа дейност на данъчнозадълженото лице- основополагаща за правото на данъчен кредит съобразно чл. 168 от Директива 2006/112/ЕО, въведен от българския законодател чрез разпоредбата на чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, административният съд е отчел, че в разглеждания случай е налице пряка връзка между получените услуги от "Ханза имобилиен" ООД и дейността на ревизираното лице. Позовал се е на съвкупния анализ на писмените доказателства - мотивирано предложение за осигуряване на транспортен достъп до предвидения за изграждане в имота търговско- административен център - Протокол № ЕС Г 159/19.12.2006 г. на ОЕСУТ, т. 16, съгласно което при съществуващото (към датата на съставянето му) транспортно положение на уличната мрежа не е бил налице достъп до бъдещата сграда на търговско-административния център от страната на бул. Ситняково, нито възможност за излизане на автомобили от бъдещата сграда по ул. "Попова шапка", като същевременно не е било възможно използването на ул. "Черковна" за транспортен достъп до бъдещата сграда поради високата интензивност на движението по тази улица. В тази връзка съдът е намерил относимо Разрешение за строеж № Б 438/16.12.2008 г. и подробно е обсъдил съдържанието му в мотивите си. Във взаимовръзка с последния цитиран документ са обсъдени и работните проекти на сградата на Сердика център, както и Споразумението от 20.02.2008 г., сключено между "Ханза Имобилиен" ООД и инвеститорите "Айнкауфс-Център София ГмбХ унд Ко КГ" - клон София и "ЦЕЕ Пропърти България" ЕООД. По нататък в мотивите на обжалваното решение първостепенният съд е разгледал констатациите на изслушаната СТЕ, според които строителството на сградата се намира в пряка зависимост от изграждането на кръстовището, тъй като проектната документация касае както сградата, така и кръстовището; въвеждането на сградата в експлоатация е било възможно само след като прилежащата транспортна инфраструктура бъде завършена във вид, позволяващ въвеждането й в експлоатация или ако същата вече е била въведена в експлоатация. Според преценката на решаващия съд, изводите на СТЕ кореспондират с чл. 176 ЗУТ. В този контекст е посочено, че са изпълнени и предпоставките на чл. 73, ал. 1 ЗУТ, след като съществува законово задължение на инвеститора да поеме разноските за измененията в уличната инфраструктура. По отношение застъпената теза от органите по приходите, че в случая изградената транспортна връзка е станала публична общинска собственост, административният съд е счел същата за неоснователна, като е посочил, че след като "Айнкауфс-Център София ГмбХ унд Ко КГ" - клон София е получил услугите по изменение на пътната инфраструктура с цел да обслужи строежа и експлоатацията на собствена сграда, чрез която да извършва облагаеми доставки, то не е налице дарствено намерение в полза на Столична община. Решението е правилно. Правилно съдът е приел, че правото на данъчен кредит в разглеждания случай се обуславя само от наличието на пряка и непосредствена връзка между изградената транспортна инфраструктура и независимата икономическа дейност на жалбоподателя, отчитайки, че след като тази пряка връзка е налице и по същество се признава от органите по приходите, то липсва основание за ограничаване на правото на приспадане на ДДС. Административният съд правилно се е основал и на практиката на СЕС, според която правото на данъчен кредит - като същностен елемент от механизма на системата на ДДС - не може да бъде ограничавано на основания, непредвидени в закона. В този контекст съдът е извършил обоснована преценка на съдържанието на приложените по делото писмени доказателства, сред които мотивирано предложение за осигуряване на транспортен достъп до сградата на "Сердика Център София", строителните разрешения, актове и книжа, отнасящи се до обекта "Сердика Център софия", включващ процесното кръстовище, договорните документи относно строителството на кръстовището със Столична община и жалбоподателя, както и неоспорените заключения на съдебно- техническата и съдебно-счетоводната експертиза. Неоснователно е оплакването на касатора, че първоинстанционният съд не е извършил правилна преценка на сключения договор за инфраструктурен обект със Столична община от 14.02.2008 г., както и наличието на втори договор от 20.02.2008 г., отнасящ се до изграждането на пътната връзка. Съдът е разгледал горепосочените договори в контекста на фактите по случая и в светлината на останалите доказателства по делото. Още повече че, както основателно твърди ответникът по касация, Договорът за инфраструктурен обект от 14.02.2008 г., сключен със Столична община, само установява, че мероприятията по изграждането на транспортната връзка на "Сердика Център софия" са били осъществени със съгласието на общината върху елементи на общинската публична мрежа - обстоятелство, което не е спорно между страните и е прието за установено в решението. Несъмнено този договор цели да обезпечи правата на общината при засягането на публичната инфраструктура, но от неговото сключване не следва извод, че мероприятието е било предприето по искане на Столична община или поради нейни инвестиционни нужди, нито че то е било извършено с цел да бъде надарена или обогатена общината. Обосновано, при съвкупната преценка на доказателствата, съдът е заключил, че изграждането на на транспортната връзка на "Сердика Център София" е станало наложително изцяло във връзка със строителството и въвеждането в експлоатация на този център и е обслужвало неговото последващо опериране, а не нужди на Столична община. Както бе посочено по- горе, съдът обосновано е ценил и заключението на съдебно- техническата експертиза, което е основано на приобщения доказателствен материал и не е оспорено от страните. От него се налага безпротиворечивия извод, че не е било възможно сградата на "Сердика център" да бъде построена и въведена в експлоатация съобразно учреденото право на строеж и одобрената проектна документация на сградата от 10.01.2007 г. без завършването и въвеждането в експлоатация на кръстовището, съставляващо транспортната връзка на тази сграда. Правилно съдът е счел, че този извод на експерта съответства изцяло и с разпоредбата на чл. 176 ЗУТ, която допуска въвеждането в експлоатация само на строежи, които са изпълнени съобразно одобрените инвестиционни проекти, поради което и жалбоподателят не би могъл да изпълни строителството на сградата, да въведе същия в експлоатация съобразно с проектите, одобрени на 10.01.2007 г. (въз основа на които му е било учредено право на строеж през март 2007 г.) и да извършва чрез нея облагаеми доставки, без да бъде изградено и въведено в експлоатация Т- образното кръстовище, предвидено в същите проекти. Заключението на вещото лице е дало основания за формиране и на обоснования извод, че услугите по изграждането на Т-образното кръстовище са се намирали в пряка връзка със строителството и въвеждането в експлоатация на сградата на "Сердика Център", чрез която жалбоподателят впоследствие е извършвал облагаеми доставки. Касационният жалбоподател неоснователно пъддържа, че на ревизираното лице е следвало да бъде отказан данъчен кредит по съображения, че Столична община се явява "законоустановен получател на услугите". Следва да бъде споделена тезата на ответника по касация, че това становище на касатора не държи сметка за разпоредбата на чл. 73, ал. 1 от ЗУТ, съобразена от първостепенния съд. Съдът е извършил законосъобразна преценка на приложимостта на визираната норма, отново в контекста на заключението на съдебно-техническата експертиза, и правилно е приел, че при наличие на законово задължение за "Айнкауфс-Център София ГмбХ унд Ко КГ" - клон София да извърши дейностите по промяна на уличната мрежа за целите на новото строителство, неговото право на данъчен кредит за получените в тази връзка услуги не следва да бъде отречено. Касаторът поддържа още, че съдът не е извършил дължимата преценка на действията на жалбоподателя и изпълнителя "Ханза Имобилиен" ООД като такива между свързани лица. Следва да се отбележи, че доставките между свързани лица се третират за целите на системата на ДДС по аналогичен начин с тези между несвързани лица, с изключение на хипотезите на чл. 27, ал. 3, т. 1 ЗДДС, а извън тях не са предвидени други хипотези на особено третиране на доставките между свързани лица. Основателно ответникът по касация възразява, че в конкретния случай в РА не се съдържат констатации, налагащи прилагането на чл. 27, ал. 3, т. 1 ЗДДС, нито се твърди, че услугите, предоставени от "Ханза Имобилиен" ООД попадат в някоя от хипотезите на ал. 3 на чл. 27 ЗДДС. Предвид това, обстоятелството дали лицата са свързани или не е ирелевантно към настоящия казус. Неоснователно е и поддържаното възражение в касационната жалба, че административният съд не е следвало да кредитира заключението на съдебно- счетоводната експертиза, като възприеме извода, че извършените разходи за изграждането на имота и за въвеждането му в експлоатация, са били необходими, тъй като без тях сградата не би могла да бъде въведена в експлоатация. Визираните разходи действително са съставлявали необходим компонент от строителните разходи на жалбоподателя, тъй като чрез тях се осъществява свързването на сградата с публичната транспортна инфраструктура съгласно изискванията на чл. 66 ЗУТ. Чрез тяхното капитализиране съобразно МСС-16 и чрез амортизациите на сградата, те пренасят стойността си в себестойността на извършваните от жалбоподателя облагаеми доставки, което е установено и в заключението на неоспорената съдебно- счетоводна експертиза. В допълнение следва да бъде релевирано още и Решение № 5663 от 23.04.2013 г., постановено по адм. д. № 9875/2012 г. от ВАС, Осмо отделение. Това решение е постановено по идентичен правен спор и по същата фактура, която е предмет и на настоящото производство, но по отношение на доставчика по фактурата "Ханза Имобилиен" ООД. С горепосоченото решение съдът е приел, че "Ханза Имобилиен" ООД се явява изпълнител на строителните работи по транспортната връзка, действащ за инвеститорите в новото строителство, които с оглед на задължението си по чл. 73, ал. 1 ЗУТ са били длъжни да извършат преустройствата на уличната мрежа и да поемат разходите за това. Следователно, в съдебното производство с предмет на оспорване РА на доставчика "Ханза имобилиен" ООД по същата фактура, ВАС се е произнесъл, че "Ханза Имобилиен" ООД е извършило възмездна облагаема доставка на услуги именно към инвеститорите в новото строителство (сред които и "Айнкауфс-Център София ГмбХ унд Ко КГ" - клон София), а не към Столична община, каквато е тезата на касационният жалбоподател. И по това дело съдът е достигнал до извода, че правото на данъчен кредит зависи само от наличието на пряка връзка между доставките на услугите и независимата икономическа дейност на лицето и не може да бъде ограничавано на основание на това, че транспортната връзка била собственост на Столична община, каквато е и основната теза на касатора. По принцип, в преобладаващата си практика ВАС приема, че ДДС следва да бъде приспаднат за стоки или услуги, получени във връзка с изменение на транспортната инфраструктура и строителство на транспортни съоръжения, или за свързване с други елементи на техническата инфраструктура при условие, че е налице пряка връзка на стоките или услугите с облагаемите доставки на лицето, т. е. с неговата икономическа дейност. В касационната жалба е извършено позоваване на две решения на ВАС, Първо отделение, съответно по адм. д. № 1016/2011 г. и по адм. д. № 5382/2011 г., които според касатора водели до извода, че не е налице право на приспадане на ДДС, начислен за услуги, свързани с изменение на транспортната инфраструктура - собственост на Общината. Настоящият състав споделя довода на ответника по касация, че тези две решения са постановени при относително различна фактическа обстановка, като, противно на настоящия казус, от тях не се налага извод за установена пряка и непосредствена връзка на входящите доставки с дейността на лицето. Още повече, че в разглеждания случай е безспорно приложението на чл. 73, ал. 1 от ЗУТ, приложимостта на която не е била предмет на обсъждане в производствата, по които са били постановени цитираните решения. Предвид гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд- София град не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Неоснователно касаторът поддържа, че при определяне размера на дължимите разноски на жалбоподателя, съдът не е взел предвид изразеното от пълномощника на приходната администрация становище за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Напротив, съдът е разгледал възражението и мотивирано е формирал извод, че претендираните разноски не са прекомерни предвид размерите по Наредба № 1/2004г за минималните размери на адвокатските възнаграждения. При този изход на спора, на ответника по касация следва да бъдат присъдени и сторените разноски в настоящото касационно производство, които съобразно представените писмени доказателства за това възлизат на 4499.20 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,