Решение № 3871 от 23.03.2010 г. на ВАС по адм. д. № 13968/2009 г.

Решение № 3871 от 23.03.2010 г. на ВАС по адм. д. № 13968/2009 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Металиче" ЕООД - гр. Русе срещу решение № 1434/6.08.2009 г., постановено по адм. дело № 31/2009 г. по описа на Административен съд - гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 180800468/8.10.2008 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. Русе, поправен с РА за поправка № 805063/03.11.2008 г. за установени задължения общо в размерна 25 443,80 лв., от които главница в размер на 20 313,52 лв. и лихви за просрочие в размер на 5 130,28 лв., както следва: в частта по ЗДДС (отм.) за данъчни периоди месеците юни, август и ноември 2006 г., вследствие непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 11 343,68 лв. и лихви 3 198,71 лв. и в частта по ЗКПО (отм.) за 2006 г. и ЗКПО, в сила от 1.01.2007 г. за 2007 г. е извършено преобразуване на финансовия резултат в посока увеличение и са установени задължения за корпоративен данък общо в размер на 8 334,60 лв. и лихви в размер на 1 800,72 лв., както и за данък по чл. 34 ЗКПО в размер на 211, 76 лв. и по чл. 195 ЗКПО в размер на 423,48 лв. и лихви 130,85 лв. Обжалва се решението и в частта за разноските. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В пространната касационна жалба са изложени оплакванията за неправилност на решението си, които в голямата си част са относно допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, досежно обсъждането и преценката на доказателствата по делото, както и оплакването за липса на мотиви на обжалваното решение. Иска се отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт, вкл. и ревизионния акт за поправката, а алтернативно се иска след отмяната на решението връщане на делото за ново разглеждане от друг съдебен състав. Направено е и искане за присъждане на всички разноски по делото. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Павлов. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП чрез юриск. Димова я оспорва и моли да се остави като правилно обжалваното съдебно решение, тъй като съдът е обсъдил всички доказателства по делото и е изложил подробни мотиви. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като решението на съда е постановено при обсъждане на всички доказателства и при правилно прилагане на материалния закон. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: По ЗДДС (отм.). За да отхвърли жалбата в частта по ЗДДС (отм.) първоинстанционният съд е обсъдил доказателствата по делото и установил, че още по време на ревизията чрез насрещни проверки доставчиците "Хаймар" ЕООД, "Иглика-82" ЕООД и "Консулпроект-2005" ЕООД не са открити на декларираните от тях данъчни адреси, не са се отзовали на изпратените им съобщения по реда на чл. 32 ДОПК чрез поставянето им таблата за съобщения в съответните ТД на НАП и не са представили изисканите им доказателства за начисляване на ДДС и за реалност на фактурираните доставки. Плащането на данъка по "ДДС-сметки" не е прието от съда като достатъчно за признаване правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 64 ЗДДС (отм.). Според съда не е доказано реалността на процесните доставки и правилно органа по приходите е отказал претендираното право на основание чл. 6, чл. 24 и чл. 65, ал. 4, т. 3 и 4 във връзка с ал. 5 ЗДДС (отм.). Относно фактурите с предмет "извършване на СМР услуга" съдът е установил, че по делото не са представени акт, обр. 19 за извършени СМР, количествено-стойностни сметки към акта за вложените материали, нито са ангажирани доказателства за ресурсна и техническа обезпеченост. Според съда само издаването на фактури не е достатъчно да се приеме, че е налице извършена услуга или че е прехвърлено правото на собственост върху стока. Решението в тази обжалвана част относно установените с ревизионния акт данъчни задължения по ЗДДС (отм.) е правилно постановено. Правото на приспадане на данъчен кредит по смисъла на чл. 63 и чл. 64 ЗДДС (отм.) е налице, когато се осъществяват определените в закона предпоставки. Според чл. 6 ЗДДС (отм.) доставка е прехвърляне правото на собственост или извършване на услуга, когато се извършват срещу насрещна престация въз основа на сключена сделка или такава, която предстои да се сключи. От законовата дефиниция на понятието доставка следва да се приеме, че ако такава не е налице не може да се признае правото на приспадане на данъчен кредит. Освен наличието на реално осъществена доставка за признаване на посоченото материално право следва да е изпълнен целия фактически състав на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.). Цитираната разпоредба урежда начисляването на ДДС в счетоводството на доставката, което е предпоставка за признаване правото на приспадане на данъчен кредит от получателя. Начисляването включва не само отразяване на фактурата в дневника за продажби за съответния данъчен период и на данъка в справка-декларация, но и отразяването му в специалните счетоводни сметки - 435/2 и кореспондиращите такива - 701 и 411. Доказателства за това начисляване по смисъла, вложен в чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.) не е установено по делото, а само на част от сложния фактически състав на тази правна норма. Правилно първоинстанционният съд е направил извод, че плащането на ДДС по "ДДС-сметка" не е достатъчно, за да се признае правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. В процесния случай не е налице и изключението, предвидено в чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.), както правилно е прието в обжалваното решение, тъй като не е установена реалността на процесните доставки (от всички доставчици). Относно фактурите с предмет "извършване на СМР" законосъобразни са изводите на съда, че не са ангажирани по делото никакви доказателства, че те реално са осъществени, тъй като не са представени актове, образец 19, количествено-стойностни сметки за вложените материали в процесните СМР, както и за ресурсна обезпеченост на доставките - техническа и материална. Неоснователно е оплакването на касатора относно разпределената от съда доказателствена тежест. В ревизионното производство твърденията на органа по приходите са относно отрицателни факти - неначисляване на данъка, нереалност на доставките. В този смисъл доказателствената тежест се разпределя по общите правила на доказването - този, който твърди положителните факти и от които черпи за себе си изгода следва да ги докаже. В този смисъл тежестта на доказване на обстоятелствата относно начисляването на ДДС по процесните фактури и реалното осъществяване на доставките е върху касатора и той е следвало с всички допустими по ДОПК доказателствени средства да ги докаже. Наличието на фактури за закупуване на материали за извършени СМР, не доказва че последните са реално осъществени. Оплакването в касационната жалба, че се касаело за поправка на покрив или пък за боядисване на стени и не е било необходимо съставянето на актове, образец 19 е неоснователно, тъй като в процесните фактури е отразено като предмет на стопанската операция "извършване на СМР услуги" без никаква конкретизация и от тях не може да се установи, че те се отнасят до поправка на покрив, което само по себе си представлява ремонтна услуга или изграждане на някакъв обект, което представлява строителство на такъв. Неангажирането на писмени доказателства за извършване на процесните СМР, включително и чрез назначаването на съдебно-техническа експертиза е довело до неуспешното доказване от страна на касатора, че за него са възникнали всички необходими предпоставки в закона, водещи до признаване правото на приспадане на данъчен кредит - чл. 6, чл. 64 и чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.). Правилно съдът е възприел констатациите на органа по приходите за наличие на предпоставки по чл. 65, ал. 4 във връзка с чл. 6 ЗДДС (отм.) за непризнаване правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Хаймар" ЕООД, "Иглика-82" ЕООД и "Консулпроект-2005" ЕООД. Неоснователно е и оплакването на касатора за липса на мотиви в обжалваното решение. Решението е мотивирано, като правилно е възприета от съда установената по делото фактическа обстановка, както и са обсъдени наличните по делото и относими към правния спор доказателства. Наличието на доверие между контрагентите не е достатъчно, за да се установи реалност на доставките, поради което този довод на касатора е абсолютно голословен е правно неиздържан. Такива са и разсъжденията на касатора, че когато човек си боядисва къщата и разполага със стълба и скеле, боя и хоросан не се изисква съставянето на акт, образец 19. Явно касаторът не прави разлика между извършване на ремонт в дома на едно лице, което в никакъв случай не е доставка по смисъла на ЗДДС (отм.) и сключените такива, от които се претендират права, каквото е правото на приспадане на данъчен кредит по смисъла на ЗДДС (отм.). Претендирането на материално право, каквото е правото на приспадане на данъчен кредит може успешно да бъде признато само при наличието на законовите предпоставки, а това означава ангажирането на относими доказателства, които да опровергаят констатациите на органа по приходите. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение в частта по ЗДДС (отм.) е постановено при спазване изискванията на материалния закон, решението е мотивирано и са обсъдени събраните по делото доказателства, поради което не е допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила, както и при правилно установена фактическа обстановка са изградени и правните изводи на съда, поради което решението му е и обосновано. Затова като правилно решението в тази обжалвана част следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. По ЗКПО (отм.) и ЗКПО в сила от 1.01.2007 г. За 2006 г. с ревизионния акт е увеличен финансовия резултат със сумата 44 300 лв., представляваща сбор от стойностите по фактурата, издадена от "Консулпроект-2005" ЕООД и фактурите с доставчик "Иглика-82" ЕООД. Мотивите на съда са същите, както в частта по ЗДДС (отм.), тъй като по тях не е установена реалността на доставките, поради което отчетените от касатора разходи са документално необосновани и е налице правното основание за увеличение на финансовия резултат по чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.). За отчетените от касатора разходи за амортизации в размер на 4 693,99 лв. за производствен цех, който е придобит на 29.12.2005 г. с нотариален акт за 2006 г. и за 2007 г. в размер на 1 955 лв. В тази част съдът се е позовал в решението си на СС-4, който определя начина за отчитане на амортизациите. Според т. 2.2 от този стандарт съдът е обосновал извода си, че процесния обект не е бил използван за стопанската дейност на жалбоподателя, но от представените по делото доказателства е установено, че за него са отчитани само разходи за вода, ток и охрана, без обаче да е установен вида и характера на извършваната в обекта стопанска дейност и според съда правилно органа по приходите е увеличил финансовия резултат на дружеството на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.). С аналогични мотиви съдът е приел за правилно увеличението на финансовия резултат със сумата 1 955 лв. - разходи за амортизации за същия производствен цех за 2007 г. на основание чл. 26, т. 1 и 2 ЗКПО в сила от 1.01.2007 г. За увеличения с ревизионния акт финансов резултат с отчетените разходи за наем за 2006 г. в размер на 1 200 лв. и в размер на 3 600 лв. за 2007 г. съдът е приел, че макар да е налице договор за наем с лицето Любомир Стойков дружеството не е отчело приходи от продажби, които да са осъществени в посочения обект. Със същите мотиви съдът е приел за законосъобразно увеличението на финансовия резултат в размер на 3 600 лв. от разходите за наем за 2007 г. - чл. 26, т. 1 и 2 ЗКПО. За сумата от 2 500 лв. отчетени също като разходи за наем за 2007 г. За тези разходи съдът е установил, че няма представен договор за наем, нито са ангажирани доказателства за осъществени приходи от продажби в този обект. За определения данък по чл. 34 ЗКПО, както и по чл. 195 от същия закон съдът е приел, че жалбоподателят не е изложил конкретни възражения и е прието, че тези задължения са определени в съответствие с материалния закон. Решението в тези обжалвани части е правилно постановено. Правилно първоинстанционният съд е приел законосъобразно увеличението със сумата 44 300 лв. на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.) за 2006 г. със стойностите по издадените фактури от Консулпроект-2005" ЕООД и фактурите с доставчик "Иглика-82" ЕООД. Мотивите на съда са аналогични с тези в частта по ЗДДС (отм.). Това е така, тъй като макар счетоводно да са отчетени от касатора разходи по тези фактури, след като по делото не е установено по безспорен начин реалността на фактурираните доставки, то не може да се приеме, че след като те са счетоводно отразени е налице документална обоснованост на тези разходи. Счетоводното отчитане на разходите се признава само след като се докаже, че съответния разход действително е осъществен. Това в процесния случай касатора не е успял да докаже. Относно отчетените разходи за амортизация на новопридобития от дружеството на 29.12.2005 г. производствен цех следва да се има предвид, че амортизируеми са тези дълготрайни материални активи, които са предназначени за стопанска дейност, за отдаване под наем или за административни цели, очаква се да се използват за повече от един отчетен период и имат ограничен срок за практическо използване. Тази дефиниция на амортизируемите активи се извежда от разпоредбите на цитирания от съда НСС-4. Основният въпрос, който се поставя в случая е: Означава ли, че след като са отчетени разходи за вода, ток и охрана, че в процесния обект се осъществява стопанска дейност и каква е тя. Касаторът възразява относно предмета на стопанската дейност като твърди, тя е отразена в удостоверението за актуално състояние, както и в нотариалния акт, с който е придобит процесния производствен цех. Отразяването предмета на дейност на дружеството в решението му за регистрация в търговския регистър или в удостоверението за актуалното му състояние, а още по-малко в нотариален акт, с който имота е придобит не означава, че това е стопанската дейност, осъществявана в производствения цех, по повод на който са отчетени разходи за амортизация. Касаторът твърди, че в производствения цех се произвеждат елементи за промишлени тръбопроводи, продукция-нестандартно оборудване, фланци, стоманени преходи и колена, както и се изработват изделия за корабостроителниците в Русе и Варна. Не са представени по делото доказателства, от които да се установява, че веднага след закупуване на актива на 29.12.2005 г. е започнала и неговата производствена дейност (до този момент той е бил наемател в обекта). Органът по приходите в ревизионния акт е приел, че такава дейност е започнала 26.04.2007 г., когато е въведен в действие ЕКАФП, а и от тази дата е жалбата на дружеството до прокуратурата за намиращо се в обекта имущество на "Бимас 1954" ООД, където то е извършвало дейност до 26.04.2007 г. Следователно, касаторът не е доказал, че през 2006 г. е извършвал стопанска дейност, поради което през този период активът не е бил амортизируем и неправилно са отчитане разходи за амортизации. В този смисъл изложените от първоинстанционния съд мотиви в тази част са законосъобразни и съобразени с доказателствата по делото. Относно осчетоводените от касатора разходи за наем за 2006 г. и за 2007 г. правилно съдът е приел, че само наличието на договори за наем не е достатъчно за осчетоводяването на такива разходи. Твърди се, че касаторът е бил наемател на магазин, но няма никакви доказателства за отчитане на приходи от продажби от наетия магазин, поради което неправилно дружеството е отчитало разходи за наемните правоотношения. Правилно органът по приходите е констатирал, че е недоказано твърденията на дружеството - ревизиран субект за промяна предназначението на магазина в помещение за проектантска дейност, тъй като доказателства в тази насока също не са ангажирани. В този смисъл законосъобразни са изводите на съда относно увеличението на финансовия резултат с тези разходи на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.) за 2006 г. и чл. 26, т. 1 и 2 ЗКПО в сила от 1.091.2007 г. Представените с касационната жалба приемо-предавателен протокол към предварителен договор за наем от 6.04.2009 г. и договор за наем от 1.06.2008 г. се отнасят за периоди извън ревизираните, поради което не представляват доказателства, относими за процесния случай. За определените данъчни задължения по чл. 34 ЗКПО, както и по чл. 195 от ЗКПО, действащ понастоящем определени оплаквания не са изложени в касационната жалба, а такива няма и в първоинстанционната жалба, поради което правилно съдът е приел, че за тях материалния закон е приложен без нарушения. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение е постановено без допуснати нарушения при прилагането на материалния и процесуалния закони, както е и обосновано предвид изложените по-горе мотиви и затова като правилно, включително и в частта за разноските следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Предвид изхода на делото разноски на касатора не се дължат. На ответната страна също не се дължи юрисконсултско възнаграждение, тъй като такова е присъдено на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК от първоинстанционния съд и то е за цялото производство. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,