Решение № 9919 от 22.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 5231/2009 г.

Решение № 9919 от 22.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 5231/2009 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Нгуен Хонг Хай, гр. Разлог, чрез пълномощника си адв. Н. Гаргова, срещу решение № 8/13.02.2009 г., постановено по адм. д. № 1938/08 г., по описа на административен съд гр. София, с което е отхвърлена жалбата срещу ревизионен акт № 693/04.10.2007 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП град Благоевград, потвърден с решение № 267/08.02.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" в ЦУ на НАП. В жалбата се излага доводи за неправилност на решението като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209 т. 3 от АПК. Касаторът счита, че неправилно съдът е приел, че е налице приход, а от друга страна не кредитира ПКО с които този приход е регистриран от ДЗЛ. На следващо място необосновано съдът не е кредитира заключението на приетата ССЕ и не го е обсъдил с констатациите на органа по приходите, че със сумите по ПКО е завишена данъчната основа и е начислен данък по ЗДДС. Моли да бъде отменено обжалваното решение с присъждане на направените по делото разноски. Ответника по жалбата директора на дирекция "ОУИ" в ЦУ на НАП, чрез проц. си представител юрк. Мутева оспорва жалбата и моли съда да остави в сила обжалваното решение като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсулско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура излага становище за правилност на решението. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218 ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218 ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадени в срока по чл. 211 от АПК, поради което следва да бъдат разгледана по същество. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт № 693/04.10.2007 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП град Благоевград, потвърден с решение № 267/08.02.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" в ЦУ на НАП, с което на касатора са определени данъчни задължения по ЗОДФЛ в размер на 22 307,41 лв. и лихви в размер на 7 427,20 лв. От фактическа страна съдът е приел, че е спазена процедурата за извършване на ревизия при особени случаи, в хода на която на Нгуен Хонг Хай са определени данъчни задължения по ЗОДФЛ за периода 1.01.2003 г. - 31.12.2006 г. По същия ред е извършена и ревизия на "ЕВЕ-Х" ЕООД, като правоприемник на ЕТ "ЕВЕ-Х-Нгуен Хай", в която са установени предложения за данъчни основи от дейност като едноличен търговец, приобщени с протокол № 01-01-693-1/24.08.2007 г. към ревизионен доклад, въз основа на което е издаден обжалвания пред съда РА. За финансовата 2003 г. ревизиращите органи са констатирали, че задълженото лице не е декларирало доходи. При проследяване на паричния поток е установен приход на парични средства, за които ревизираното лице не може да докаже произхода им и по реда на чл. 35 от ЗОДФЛ е определена годишна данъчна основа за общия годишен доход в размер на 38866,89 лв. (включваща данъчна основа за дейност като едноличен търговец в размер на 35486,42 лв. и данъчна основа от други доходи-разходи за издръжка, живот, обучение и лечение) като е определено годишно данъчно задължение в размер на 10611,40 лв. За финансовата 2004 г. ревизиращите органи са констатирали, че задълженото лице не е декларирало доходи. Установен е приход на парични средства, за които ревизираното лице не може да докаже произхода им. Определена годишна данъчна основа за общия годишен доход в размер на 16116, 32 лв. (включваща данъчна основа за дейност като едноличен търговец в размер на 7054 лв. и данъчна основа от други доходи в размер на 9062,32 лв. - разходи за издръжка, живот, обучение и лечение) като е определено годишно данъчно задължение в размер на 3984,93 лв. За финансовата 2005 г. ревизиращите органи са констатирали, че през 2005 г. задълженото лице не е декларирало доходи. Установен е приход на парични средства, за които ревизираното лице не може да докаже произхода им и е определена годишна данъчна основа за общия годишен доход в размер на 15668,27 лв. (включваща данъчна основа за дейност като едноличен търговец в размер на 6605,95 лв. и данъчна основа от други доходи в размер на 9062,32 лв. - разходи за издръжка, живот, обучение и лечение) като е определено годишно данъчно задължение в размер на 3033,18 лв. За финансовата 2006 г. ревизиращите органи са констатирали, че през 2006 г. задълженото лице е получило доходи в общ размер на 58675 лв. от продажба на два недвижими имота. При проследяване на паричния поток ревизиращите органи са установили излишък на парични средства, за които ревизираното лице не може да докаже произхода им. За периода е определена годишна данъчна основа за общия годишен доход в размер на 24551,60 лв. включваща данъчна основа за дейност като едноличен търговец в размер на 24551,60 лв., като е определено годишно данъчно задължение в размер на 5169,98 лв., ефективно е внесен данък в размер на 27,60 лв., като оставащото данъчно задължение е в размер на 5142, 38 лв. При така установеното съдът е възприел констатациите на органа по приходите, че в хода на ревизията са установени обстоятелства по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - наличие на укрити приходи или доходи. За безспорно съдът е приел, че с решение № 5462/30.07.1996 г. на окръжен съд гр. Благоевград физическото лице Нгуен Хонг Хай е регистрирано като едноличен търговец - ЕТ "ЕВЕ-Х-Нгуен Хай", като с решение № 281/23.01.2007 г. е прехвърлено предприятието на едноличния търговец на "Еве - X" ЕООД. За неоснователни съдът е възприел доводите на жалбоподателя, че физическото лице и едноличният търговец, макар да са с еднаква правосубектност, представляват различни данъчни субекти с оглед данъчното облагане, както и възражението, че посочените в ревизионния акт задължения, произтичащи от дейността като едноличен търговец на жалбоподателя не са доходи от реализирани от едноличния търговец търговски сделки, а получени заеми от трети лица. В тази насока съдът е приел, че не са представени доказателства за получаване на процесните суми в заем от трети лица, с оглед разпоредбата на чл. 154 ал. 1 от ГПК, като не е кредитирал, представените и приети по делото три броя договори за наем, сключени съответно с Божана Ангелова Мицева за сумата от 26 000 щ. д. на 25.02.2003 г., с ЕТ "Еве-Х-Нгуен Хай" за сумата от 26 000 щ. д. от 25.02.2003 г. и с Емилия Василева Христова-Нгуен (съпруга на жалбоподателя) за сумата от 8 000 лв. на 30.11.2004 г. Приел е, че договорът за заем е неформален, реален договор и като частен документ не притежава материално доказателствена сила, а само формална такава, като съгласно чл. 181 от ГПК досежно достоверността на датата по отношение за трети лица е от деня, в който документа е заверен или от деня, в който съдържанието на документа е възпроизведено в някой официален документ. На следващо място съдът е приел, че приетите по делото приходни касови ордери обсъдени в заключението на вещото лице, не следва да бъдат кредитирани тъй като не съдържат реквизити визирани в чл. 7 ал. 1 т. 1 от ЗСч. Съдът не е кредитирал заключението на вещото лице в частта му, в която прави връзка между представените приходни касови ордери и регистрираните влезли суми отразени по сметка 499 - други кредитори, в която постъпилата сума е определена като такава подлежаща на връщане на трети лица и несвързана с приходи от стопанска дейност. Заключението на вещото лице не е кредитирано от съда и в частта му, в която се прави извода, че от характера на сметка 102 основен капитал, неизискващ регистрация би могло да се заключи, че постъпилите средства не са от стопанска дейност, а са пари на собственика, като се позовава на факта, че извършеното кредитиране на сметка 102 срещу дебитиране на см. 499 - други кредитори е в нарушение на препоръчителния сметкоплан. Решението е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Първият спорен момент между страните и за който съдът е следвало да изложи мотиви в решението си е налице ли са предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, посочени като установени в хода на ревизията и наложили извършването на ревизията при особените случаи на чл. 122 и сл. от ДОПК. Отговора на този въпрос е определящ с оглед разпределението на доказателствената тежест в процеса по оспорване на РА, предвид разпоредбата на чл. 124 ал. 2 от ДОПК. Установява се от доказателствата по преписката, че с протокол № 01-01-693-1/24.08.2007 г. са приобщени към настоящото ревизионно производство резултатите и констатациите отразени в ревизионен доклад № 692/24.08.2007 г. Последният е издаден при извършена ревизия на "Еве - X" ЕООД, както правоприемник на търговското предприятие на ЕТ "ЕВЕ-Х-Нгуен Хай". В доклад № 692/24.08.2007 г. е посочено, че са налице данни за укрити доходи или приходи, изразяващо се в извършване на стопански операции при липса на документи с доказателствена сила, с което е нарушен принципа на документална обоснованост. В същият РД се съдържат фактическа констатации по ЗОДФЛ и е увеличен финансовия резултат на търговеца за процесните години. Въз основа на тези констатации е определена данъчната основа за доходи от дейност като ЕТ, които стойности са пренесени в РД, въз основа на който е издаден процесния РА. Видно от констатациите в РД № 692/24.08.2007 г. за определяне на данъчна основа за доходи от дейност като ЕТ за процесната 2003 г. и с цел установяване причината за извършените стопански операции, произхода на средствата и достоверността им е връчено ИПДПОЗЛ изх. № КПД 744/10.05.2007 г. в отговор на което е представена декларация на Божана Мицова, които не се съдържат по преписката и не са обсъдени в мотивите на обжалвания съдебен акт. За установяване на същите обстоятелства за останалите процесни години е цитирано същото ИПДПОЗЛ изх. № КПД 744/10.05.2007 г. На стр. 3 от РД № 692/24.08.2007 г., в частта на посочените като извършени процесуални действия е цитирана и нотариално заверена декларация от Емилия Василева Христова-Нгуен, както и писмено обяснение от сестрата на касатора преведено на български език от преводач удостоверен от Посолството на Социалистическа Република Виетнам, които също не се съдържат по приложената по делото преписка и не са обсъждани в мотивите на обжалваното решение. Цитираните доказателства като част от административната преписка следва да бъдат приложени по делото и обсъдени от съда. Същите са послужили като фактическо основание за приемане от органа по приходите, че процесните суми са укрит доход, тъй като посочените лица не са ги предоставили на касатора, както и че за процесните 2005 г. и 2006 г. самите не са доходи от наследство на касатора. Предвид обстоятелството, че не се съдържат по преписката съдът не ги е обсъждал в мотивите на решението си, а е коментирал само представените договори за заем. При така установеното настоящият състав не следва да изисква и обсъжда за първи път в касационното производство, така цитираните, но неприложени по делото доказателства, тъй като би се нарушило правото на страната на двуинстанционно производство. На следващо място като е обсъждал частично събраните в хода на ревизията доказателства, без да изисква преписката в цялост съдът е постановил съдебния си акт при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Действително договорът за заем е реален, което означава, че се счита сключен към момента на предаването на парите като родовоопределени заместими вещи и именно в тази насока са изпратените ИПДПОЗЛ и представените във връзка с тях декларации, които липсват по делото и не са обсъждани от съда. Настоящият състав намира, че неправилно съдът е възприел като основание за прилагане разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, извършване от касатора на стопански операции при липса на документи с доказателствена сила, с което е нарушен принципа на документална обоснованост. Действително и в РА и в заключението на ССЕ, е констатирано, че едноличния търговец не е капиталово търговско дружество и ползването на сметка от група 10 на сметкоплана - капитал след 1.01.2002 г. е методологически неправилно и това в процесния случай е довело до изкривяване на същността на отразяваните разчетни взаимоотношения за получените в касата на едноличния търговец суми от самото физическо лице - собственик и неговата съпруга. Съдът обаче не е обсъдил изцяло заключението на вещото лице, а само в отделни негови части и в тази насока е основателен касационния довод в жалбата. Видно от отговора по т. 2 от заключението, начинът на осчетоводяване на сумата от 8000 лева, получена като паричен заем от Емилия Василева Нгуен не влияе върху финансовия резултат и на данъчната основа за облагане. Начинът на осчетоводяване на получените като "паричен заем" от касатора суми не влияе върху финансовия резултат и на данъчната основа за облагане. При този извод на вещото лице, не може да се приеме, че само поради методологически неправилното използване на посочената счетоводна сметка и при липса на констатации в РА, че същата счетоводна сметка е неприложима за нуждите на счетоводната отчетност на ЕТ, не може да се направи извода за наличие на укрити доходи от касатора Налага се извода, че за да се приложи разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, с оглед заключението на вещото лице, следва да се установи произхода на средствата предоставени на ЕТ от физическото лице и съпругата му, поради което следва при новото разглеждане на делото, АС да изиска и приложи по делото като част от данъчната преписка: ИПДПОЗЛ изх. № КПД 744/10.05.2007 г., декларация на Божана Мицова, нотариално заверена декларация от Емилия Василева Христова - Нгуен, както и писмено обяснение от сестрата на касатора преведено на български език от преводач удостоверен от Посолството на Социалистическа Република Виетнам. След приемането им съдът следва да ги обсъди, както и съдържащото се по делото в надлежен превод удостоверение на народния комитет на район Ан Ми, гр. Там Ки (стр. 13). При новото разглеждане на делото следва да се укаже на жалбоподателя, че негова е доказателствената тежест във връзка с оборване констатациите в РА, за установяване на обстоятелството, че лицата, които са му предоставили процесните суми в заем са имали финансова възможност за това. С оглед на горното решението следва да бъде отменено като неправилно - постановено при съществени съдопроизводствени нарушения и делото да се върне за ново разглеждане от АС. АС при новото разглеждане следва да се произнесе по направените пред настоящата инстанция искания за присъждане на разноски на основание чл. 226, ал. 3 от АПК. Предвид на изложеното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, I отделение