Решение № 9789 от 17.10.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е образувано по касационна жалба на Директора на Д ОДОП Варни при ЦУ на НАП против Решение 1738/20.12.2022 г. на Варненския административен съд, втори състав, постановено по адм. д. 1712 по описа за 2021 г. на този съд. Със съдебното решение е отменен РА Р 03000320006370 091 001/27.04.2021 г., издаден от М. Михалски, на длъжност началник сектор в ТД на НАП Варна възложил ревизията и от И. Войчева Иванова, на длъжност главен инспектор по приходите в ТД Варна ръководител на ревизията, в частта, потвърдена с Решение 119/16.07.2021 г., издадено от директора на Д ОДОП Варна, с която са установени задължения за ДДС за данъчен период 01/2020 г. главница в размер на 49 951,97 лева и за данъчен период 02/2020 г. главница в размер на 16 653,61 лева. В полза на Агроресурс България ЕООД, притежаващо [ЕИК], със седалище в гр. Варна, и съдебен адрес гр. Варна, [адрес] за адвокат А. Донев, са присъдени разноски в размер на 3 950 лева. Касаторът твърди, че първоинстанционното решение е неправилно по смисъла на чл.209, т.3 АПК, защото е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано. В КЖ са конкретизирани оплакванията на директора на Д ОДОП Варна при ЦУ на НАП. Претендира разноски за двете инстанции. Ответникът па касация Агроресурс България ЕООД е оспорил КЖ чрез адв. Донев с аргументи, съдържащи се в писмен отговор и поддържани в съдебно заседание. Моли за присъждане на разноски. Представителят на ВАП дава заключение за допустимост и неоснователност на КЖ. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, валидността, допустимостта и правилността на съдебното решение и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК прецени КЖ като процесуално допустима, а разгледана по същество тя е основателна. По делото е установено следното: Възложена е ревизия на Агроресурс България ЕООД, което дружество през ревизирания период е осъществявало износ на лавандулово масло за Молдова. Констатирано е, че Агроресурс Бълрария ЕООД не притежава собствени ДМА, а е сключило договор за влог с Лавенде ЕООД на 01.02.2020 г. за съхранение на стоката до 29.02.2020 година. Агроресурс България ЕООД - продавач, е сключило и договор 1/01.01.2020 г. с Gegrup Verde SRL купувач, за доставката на 4250 кг. етерично масло от лавандула на обща стойност 162 775 евро. Дружеството е издало четири броя инвойс фактури от 15.01, 29.01, 28.02, 21.02.2020 година за изнесени общо 8585,51 кг. лавандулово масло на обща стойност 328 825,22 евро. Тази сума е преведена по банков път на молдовския купувач. С протокол са приобщени доказателства от насрещни проверки, извършени при предходна ревизия на Турботранс ЕООД, Даниелсън ЕООД превозвачи на стоката по износа. Първото дружество е депозирало ЧМР, пътен лист, документи за закупено дизелово гориво, за платени такси, заповед за командировка, лиценз, договор за наем на МПС от Лавенде ЕООД. Даниелсън ЕООД е представило писмени обяснения, счетоводни регистри, копие от фактура, ЧМР, пътен лист, международен лиценз, тахошайби и талон за МПС. Агроресурс България ЕООД е упражнило правото на приспадане на данъчен кредит по следните фактури, издадени от Лавенде ЕООД: 1000000132/15.01.2020 г. за масло от лавандула - 2681 кг.; 1000000139/30.01.2020 г. за масло от лавандула 2078,10 кг.; 2000000005/21.02.2020 г. за масло от лавандула 33 кг.; 1000000149/21.02.2020 г. за масло от лавандула 1010,75 кг.; 1000000154/28.02.2020 г. за масло от лавандула 53,36 кг.; 2000000006/28.02.2020 г. за недоставено количество масло от лавандула 31,72 кг. на стойност 348,92 лева. На Лавенде ЕООД е извършена насрещна проверка при която са събрани писмени обяснения, договори, приемо предавателни протоколи, счетоводни регистри. Изпратени са искания до доставчиците на Лавенде ЕООД, а именно: А. Йорданов, Г. Али, П. Петров, Д. Радев, С. Кирчев, М. Илиева, Г. Милков, Р. Костадинов, Прогрес 2007 плюс ЕООД, Ф. Джелил, И. Господинов, Й. Йорданов, Д. Табаков, Лора 64 ЕООД, Х. Христов, В. Иванов. Приходните органи са констатирали, че към 01.01.2020 г. РЛ не разполага с наличност от лавандулово масло, не притежава собствени/наети складови помещения. Към цитираната дата прекият доставчик Лавенде ЕООД е разполагало с 310,64 кг. лавандулово масло, а през м.01.2020 г. е продало на Агроресурс България ЕООД 4759,10 кг. лавандулово масло, за което е посочено, че е придобито от Прогрес 2007 ЕООД, Х. Христов, В. Иванов, Нави комерс 7 ЕООД, Ф. Джелил, И. Господинов, Й. Йорданов, Д. Табаков и Лора 64 ЕООД. Отказано е правото на приспадане на данъчен кредит по фактури с номера: 132/15.01.2020 г., 139/30.01.2020 година, на основание чл.68, ал.1, т.1, чл.70, ал.5 вр. с чл.6 и чл.113, ал.1 ЗДДС. Агроресурс България ЕООД е упражнило правото на данъчен кредит по следните фактури, издадени от Прима трейдинг хаус ЕООД: 0000000004/28.02.2020 г. за лавандулово масло 703,455 кг.; 0000000003/19.02.2020 г. за недоставено количество масло от лавандула 33 кг.; 0000000002/17.02.2020 г. за лавандулово масло 13000 килограма. Приобщени са доказателствата от насрещната проверка на Прима трейдинг хаус ЕООД, като дружеството е представило: копия на фактурите, два договора за покупко продажба от 17.02. и от 25.02.2020 г., приемо предавателни протоколи, банкови извлечения, счетоводни регистри, писмено обяснение, протоколи от предходни доставчици ЗП З. Димитрова, ЕТ Сиси Вали М. Георгиева , ЗП Ш. Майремов, Ф. Салим, Джи си трейдинг солюшънс ЕООД. На доставчиците са изпратени ИПДПОЗЛ. Правото на данъчен кредит на Агроресурс България ЕООД общо в размер на 23 081,92 лв. е отказано на основание чл.68, ал.1, т.1, чл.70, ал.6 и чл.113, ал.1 вр. с чл.6, чл.25, ал.1 и ал.2, чл.66 ЗДДС, по фактури с 00 2/17.02.2020 г., КИ 00 3/19.02.2020 г., фактура с 00 4/28.02.2020 година. Директорът на Д ОДОП Варна при ЦУ на НАП е изменил РА, с констатации касателно доставките от Лавенде ЕООД, документирани с фактури 100 132/15.01.2020 г. и 100 139/30.01.2020 година, получени от Нави комерс 7 ЕООД, Прогрес 2007 плюс ЕООД. Горестоящият административен орган е приел, че липсват доказателства за лавандуловото масло, сочено от Лавенде ЕООД, като придобито от Прогрес 2007 плюс ЕООД, Нави комерс 7 ЕООД, Х. Христов, В. Иванов, ЗП Д. Табаков - общо 1 103,24 кг., поради което е отказано частично правото на данъчен кредит на РЛ - в размер на 14 562,77 лева. За останалото количество лавандулово масло 974,86 кг. е счетено, че е възникнало ПДК. За Агроресурс България ЕООД не е признато ПДК по следните фактури, издадени от Прима трейдинг хаус ЕООД: 0 2/17.02.2020 г. и КИ 00 3/19.02.2020 г. общо в размер на 13 937 лв. за д.п. месец 02.2020 г., вследствие липсата на доказателства за реалното осъществяване на доставката; 00 04/28.02.2020 г. общо в размер на 6428,37 и на 2 716,61 лева. По делото са представени 21 броя кантарни бележки, разпитани са като свидетели М. Илиева и П. Петров. Изслушано е заключение по ССчЕ. Въз основа на гореустановената фактическа обстановка, административният съд е направил извод, че фактурите са осчетоводени в счетоводството на Агроресурс България ЕООД, между страните са извършени разплащания, със същите по вид стоки са осъществени последващи доставки от Агроресурс България ЕООД за износ към Молдова. Според съда не са от значение за резултата по делото процесуалните действия на приходните органи за събиране на доказателства касателно произхода на стоките. Лавандуловото масло като родовоопределена стока е било предадено фактически, за което са събрани приемо предавателни протоколи. Съдът се е мотивирал, че данните по делото сочат на добросъвестно поведение у Агроресурс България ЕООД във връзка с упражненото ПДК. Решението на административния съд е валидно и допустимо, но е неправилно, защото е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано. Поради това същото следва да бъде отменено, като се отхвърли жалбата срещу процесния РА. За доказване на реалното предаване на лавандуловото масло, Агроресурс България ЕООД е представило кантарни бележки в съдебно заседание, приложени по делото от л.42 л.51. Тези документи са оспорени от ответната страна, като доказателствената тежест пада върху дружеството. Във връзка с оспорването съдът е разпитал свидетелите М. Илиева и Пл. Петров. Основателен е довода на касатора обаче, за наличието на противоречия между данните, съдържащите с в кантарните бележки и тези, съдържащи се в свидетелските показания и в приемо предавателните протоколи. В част от кантарните бележки е записано, че лавандуловото масло е прието чрез М. Илиева, в други чрез Нави Комерс 7 ЕООД, а в трети чрез Лавенде ЕООД.В показанията си М. Илиева е заявила, че кантарните бележки са съставени от нея при получаване/предаване на стоката, мери я при влизане и излизане, гарантира, че това е нейния подпис навсякъде, предава стоката като идва шофьор, пише номера на кантарната бележка, имената му. Свидетелката е заявиля пред съда, че не и е известно друго лице да е предавало стоката и да подписва документи, като само тя е човека който се занимава с тази дейност. На л.622 от делото са приложени писмените обяснения на П. Пламенов, дадени в качеството му на едноличен собственик на търговското предприятие на Лавенде ЕООД. В заях е записано, че продажбите на етерично масло по фактури с 10 132/15.01.2020 г. и с 10 139/30.01.2020 г., са извършени в склад на дружеството, в селскостопанския двор в с. Плачи дол, общ. Добрич. Приемането и предаването на стоките е осъществявано от П. Петров. Последният е разпитан като свидетел в с.з., проведено на 05.10.2021 г., когато е дал показания, че за Лавенде ЕООД стоката е приемана от мъж и жена, които работят при нас, а така също че свидетелетя е пряко физически там и се обажда да М. колко килограма да изпише. Освен това свидетелят е заявил, че е подписал протоколите за приемо предаване на стоките, но по фактура 2681 кг. не са могли да тръгнат с толкова тонаж. Обяснил е, че взема маслото от склада на Лавенде , предава го заедно с момичето, което изписва кантарните бележки и присъства при предаването. Свидетелят не е могъл да отговори на въпроса кога се изписва от склада, точно на коя дата, казал е, че няма спомен за Прогрес 2007 ЕООД. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение установи, че в кантарните бележки липсват имената, марката на МПС, на което св. М. Илиева твърди, че са натоварвани стоките, както и имената на шофьорите. Не е доказано също така по безспорен начин и предвид на горепосочените разминавания, автентичността на подписа на Илиева върху тези документи. Обсъжданите кантарни бележки са представени за пръв път в съдебното производство и не става ясно, като е било възможно и процесуално допустимо тяхното събиране още по време на административното производство, защо не са депозирани при ревизията. В този смисъл настоящият състав на ВАС, Осмо отделение счита, че представилата ги страна не е доказала тяхната истинност във връзка с оспорването им от процесуалния представител на директора на Д ОДОП Варна при ЦУ на НАП. Административният съд е изслушал заключението на в.л. Н. Александрова по ССчЕ. В раздел III от заключението е записано, че експертизата е проверила документите, приложени по делото и справките, представени от Агроресурс България ЕООД и от Лавенде ЕООД. В този смисъл, макар експерта да е направил констатации относно осчетоводяването на фактурите, той не би могъл да се произнесе по въпроса за действителното осъществяване на доставките, чрез тяхното приемо предаване между прекия доставчик и Агроресурс България ЕООД. Принципно правилен е мотива на административния съд, че произходът на стоката не е част от фактическия състав, който следва да се е проявил, за да е възникнало правото на приспадане на данъчен кредит от дружеството, което го е упражнило. Следва да се съобрази обаче в случая, че Агроресурс България ЕООД не притежава собствен ресурс да придобие и съхрани такава стока, каквато е лавандуловото масло. Преките доставчици също не са нейн производител, а твърдят, че са я придобивали от други ЮЛ, ФЛ, земеделски производители. Поради това приходните органи логично са предприели процесуални действия да установят дали преките доставчици са разполагали с необходимите и фактурирани количества лавандулово масло, за да може да го предадат фактически и реално на Агроресурс България ЕООД. Вещото лице е установило контакт със счетоводителя на РЛ, но всичките опити на експерта да издири лице за контакт с Прима трейдинг хаус ЕООД са се оказали неуспешни. Към момента на изготвяне на заключението, Прима трейдинг хаус ЕООД е представлявано от Г. Добринов, което лице е представлявало общо 159 търговски дружества. Вещото лице е категорично, че от наличните документи не може да се установи със сигурност каква е била наличността към определена дата. В склада липсва добре изградена оперативна отчетност, която да може да бъде ползвана в качеството й на надежден информационен източник, поради което експертът е могъл само да заключи, че има данни за възможни такива наличности, а в съдебно заседание е отговорил, че количествата след 15 ти и преди 30 ти вероятно са доставени, като преди това има други количества. Вещото лице е допълнило отговора си, че наличността по данни, така както са събрани не може да се установи, тъй като няма данни за установени салда. Трябва да има наличност, но такива данни за наличност по делото няма. Според експерта от кантарната бележка не може да се разбере З. Димитрова от чие име е действала. Вещото лице е заявило, че в склада е имало достатъчни количества за последващи доставки, но не е доказано че именно тези количества са придобити преди това от процесните доставчици. Настоящият касационен състав, счита, че не може да бъде кредитирано заключението в горната част, изградена въз основа на предположения, а не на реално констатирани и проверени факти и обстоятелства. Решението на административния съд е неправилно, същото трябва да бъде отменено, след което да се отхвърли жалбата против РА. Разноски: Директорът на Д ОДОП Варна при ЦУ на НАП е претендирал разноски в размер за двете инстанции, включващи юрисконсултско възнаграждение за всяка от тях и държавна такса за КЖ. С оглед на резултата по делото и представения списък, в полза на Директора на Д ОДОП Варна трябва да бъдат присъдени разноски общо за двете инстанции в размер на 9 039,46 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение