Решение № 9627 от 26.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8911/2011 г.

Решение № 9627 от 26.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8911/2011 г., I о., докладчик съдията Маруся Димитрова Производство по чл. 160, ал. 6 ДОПК. Касаторът - Директорът на Дирекция "ОДОП" - Варна моли да бъде отменено решение № 1165/16.05.2011 г. по адм. д. № 3051/2009 г. на АС - Варна в частта, с която е отменен ревизионен акт № 900363/19.08.2009 г. на ТД на НАП - Добрич в частта за начислен ДДС 5240,15 лв. с лихви за м. 8.2008 г. като неправилно. Поддържа, че е допуснато касационно основание необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата си. Моли да му бъдат присъдени разноски. Втора касационна жалба е подадена от Областния управител на Област Добрич против решението в частта, с която е отхвърлена жалбата му против РА. Поддържа, че са допуснати касационни основания необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата си. Моли РА да бъде отменен в обжалваната част и да му бъдат присъдени разноски. По съображения в писмен отговор моли жалбата на другата страна да бъде отхвърлена като неоснователна. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, I отделение, като прецени допустимостта на касационните жалби и изложените в тях отменителни основания по чл. 218, ал. 1 и 2 АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са допустими и подадени в срок. С обжалваното решение административният съд е отменил РА № 900363/19.08.2009 г. на ТД на НАП - Добрич в частта за начислен ДДС 5240,15 лв. с лихви за м. 8.2008 г. В мотивите си съдът е приел, че РА е издаден при спазване на правилата на ДОПК от редовно овластен орган по приходите. На 5.08.2008 г. е издадена заповед на областния управител на Добрич за извършване на замяна на недвижим имот частна държавна собственост, на стойност 320 020 лв., за имоти на "Валентино" ООД, на стойност 308 800 лв., оценени от лицензиран оценител. В ревизионното производство е констатирано, че оценката е изготвена от оценител, който е свързано лице с "Валентино" ООД по § 1, т. 3, б. "б" ДОПК и е назначена оценителна експертиза, според която държавният имот е с пазарна цена 513 741 лв., които включват извършените от "Валентино" ООД подобрения, докато е бил наемател на държавния имот на стойност 204 743 лв. Пазарната цена на заменените частни имоти според ревизионната експертиза е 297 433 лв. Пазарната цена е определена на основание чл. 26, ал. 7 ЗДДС. В РА е определена данъчната основа на основание чл. 26, ал. 3, т. 1 ЗДДС като към определената по чл. 26, ал. 7 ЗДДС пазарна цена на държавния имот са прибавени 26 200 лв., включващи 25% режийни разноски, 3% местна такса и 0,1% такса вписвания и е определен дължим за внасяне ДДС 41 040,17 лв. допълнително към внесените 66 948,18 лв. ДДС. Договорът за замяна е от 4.09.2008 г., която е датата на данъчното събитие по замяната предвид чл. 64 и чл. 65 ППЗДДС. Определянето на оценка на имотите в ревизионната експертиза към датата на заповедта за замяната - 5.08.2008 г. не е съществен процесуален пропуск предвид близостта на двете дати във времето, която не би довела до определяне на друга оценка, ако беше определена към 4.09.2008 г. Съдът е обсъдил доводите на страните и е приел, че в случай на приложение на чл. 26, ал. 7 ЗДДС данъчната основа на доставката е пазарната цена на предоставяната стока. По чл. 26, ал. 2 ЗДДС данъчната основа включва всичко получено или дължимо на доставчика във връзка с доставката. По чл. 26, ал. 3, т. 1 ЗДДС данъчната основа по ал. 2 се увеличава с всички данъци и такси, в т. ч. акциз, когато такива са дължими за доставката. Законосъобразен е изводът на съда, че в случай на определяне на данъчната основа по чл. 26, ал. 7 ЗДДС ал. 3 не се прилага. В текста на ал. 3 изрично е посочено, че се отнася за данъчна основа, определена по чл. 26, ал. 2 ЗДДС, когато данъчната основа включва всичко получено и дължимо от получателя на доставчика. По тези съображения съдът е отменил РА в частта, с която е извършена корекция на данъчната основа по чл. 26, ал. 3, т. 1 ЗДДС и определен ДДС 5240,15 лв. с лихви за м. 8.2008 г. В останалата част съдът е отхвърлил жалбата против РА. Правилен е изводът на съда, че в стойността на имота е следвало да се включи стойността на подобренията, които по приращението по чл. 92 ЗС са част от имота. Правилен е изводът на съда, че по ЗДС няма основание в цената на замяната да се отразяват други отношения на страните - в случая във връзка със стойността на подобрения на имота от наемател, направени преди замяната. Увеличението на стойността на държавния имот в РА е поради невключена в стойността по замяната стойност на подобренията, извършени от наемателя преди замяната. Пазарни цени са определени в ревизионното производство поради невключена в стойността цена на подобренията. При обща цена с подобренията, определена от ревизионната експертиза в размер 514 741 лв. и стойност на подобренията от 204 743 лв., в ревизионната експертиза е оценен имота без подобренията на 308 998 лв. - цена по-ниска от определената от лицензиран оценител при замяната от 320 020 лв. По чл. 26, ал. 2 ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо от получателя на доставчика във връзка с доставката. Всъщност в РА стойността на доставката, получена от "Валентино" ООД е определена по чл. 26, ал. 2 и 3 ЗДДС, а не по чл. 26, ал. 7 ЗДДС, тъй като разликата в цената се дължи на неоценените при замяната подобрения, а не на приложението на чл. 26, ал. 7 ЗДДС, който е посочен погрешно като основание да се определят пазарни цени, при действително основание за определяне на цената по замяната в чл. 45, ал. 3 ЗДС, според който цената се определя от лицензиран оценител на цени, не по ниски от данъчната оценка на заменяните имоти. Ревизионната експертиза на подобренията е извършена от лицензиран оценител и отговаря на изискванията на чл. 45, ал. 3 ЗДС. Правилно съдът е приел, че по силата на приращението по чл. 92 ЗС подобренията са преминали в патримониума на собственика на имота - държавата и е следвало да бъдат включени в цената при замяната предвид чл. 26, ал. 2 ЗДДС. Видно от данните по делото подобренията са извършени срещу правото да се ползва сутерен, първи етаж и две стаи, тераса и санитарен възел от втория етаж. В договора за пренаемане на имота и анекса към него не е определена наемна цена, която "Валентино" ООД да заплаща на пренаемодателя на държавния имот, предмет на замяната. В договора е уговорено задължение за пренаемателя да извърши ремонт на имота и да го ползва като клуб кафе за симпатизантите на пренаемодателя - политическа партия. При тази фактическа обстановка неправилно съдът е приел, че данъчната основа е определена по чл. 26, ал. 7 ЗДДС и поради това е неприложима ал. 3, която е приложима при определяне на данъчната основа по чл. 26, ал. 2 ЗДДС и е отменил РА в частта, с която е определен ДДС върху 26 200 лв., включващи 25% режийни разноски, 3% местна такса и 0,1% такса вписвания. Според т. 47 - 49 от мотивите на решението по дело С-549/11 на СЕС в чл. 80 от Директива 2006/112/ЕО изчерпателно са изброени случаите, в които определената от страните стойност на доставката може да бъде определяна за данъчни цели по пазарни цени. Процесният случай не попада в нито една от изброените в чл. 80 от Директивата хипотези. СЕС приема, че чл. 80 от Директивата има директен ефект. Поради противоречие на чл. 26, ал. 7 ЗДДС с чл. 80 от Директивата националната разпоредба не следва да се прилага. В този смисъл е и решението по съединени дела С-621/10 и С-129/11 на СЕС т. 43, в която СЕС приема, че данъчната основа по чл. 73 от Директивата при възмездна доставка на стоки или услуги е размерът на действително получената от данъчнозадълженото лице насрещна престация за тях. Тази насрещна престация представлява субективната, действително получената стойност, а не стойност, определена по обективни критерии. Според т. 47 от същото решение: когато стоките се доставят на изкуствено занижена цена, но и двете страни по сделката имат пълно право на приспадане на ДДС, все още не е налице неплащане или избягване на данъци. Едва при крайния потребител или в случай на данъчнозадължено лице, което има право само на частичен данъчен кредит, изкуствено занижената цена може да доведе до загуба на данъчни приходи. В случая получената по замяната сграда ще бъде използвана за доставките на "Валентино" ООД и дружеството има право на приспадане на пълен данъчен кредит по спорната замяна. Разрешението, дадено в т. 47 от мотивите на решението по дело С-621/10 и С-129/11 не е приложимо в случая предвид експертната оценка от лицензиран оценител, по която е извършена замяната, в която на л. 262 от преписката от вещната стойност на държавния имот оценителят е спаднал 203 014 лв., представляващи стойност на необходими ремонтни работи, които вече са били извършени от "Валентино" ООД, предвид обсъденото от експерта удостоверение № 17/23.02.2006 г. за въвеждане в експлоатация на обекта след извършения ремонт от "Валентино" ООД. По чл. 26, ал. 2 ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено или дължимо на доставчика във връзка с доставката от получателя. Замяната е извършена по цена на държавния имот, която не включва всичко, което получателят "Валентино" ООД дължи за доставката, поради което извършената корекция на данъчната основа в РА е на основание чл. 26, ал. 2 ЗДДС, а от това следва, че и корекцията на данъчната основа по чл. 26, ал. 3 ЗДДС е законосъобразно извършена. В случая не е налице занижена оценка на имота при замяната, а частична оценка /без стойността на вече извършените подобрения/, поради което е приложим чл. 26, ал. 2 и 3 ЗДДС, а не разрешението, дадено в т. 47 от мотивите на решението на СЕС по съединени дела С-621/10 и С-129/11. Решението на административния съд е правилно като краен резултат в частта, с която жалбата против РА е отхвърлена с изложените до тук уточнения, поради което не следва да се отменя в тази част само в частта на мотивите. Решението като неправилно в частта, с която е отменен РА следва да бъде отменено и вместо него в тази част следва да се постанови отхвърляне на жалбата против РА. Решението в останалата му част е правилно като краен резултат и следва да бъде оставено в сила. Първият касатор има право на разноски поради промяната в резултата на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК в размер 459,61 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, I отделение,