Решение № 7458 от 5.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 5364/2018 г.

Решение № 7458 от 5.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 5364/2018 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП срещу Решение № 202 от 06.02.2018 г., постановено по адм. дело № 1419/2017 г. по описа на Административен съд - В., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-03000316003277-091-001/27.01.2017 г., потвърден с Решение № 105/24.04.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - В. при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че доводите на съда за допуснати процесуални нарушения при издаване на РА не съответстват на установените факти. Намира, че макар ревизираният да е представил приемо-предавателни протоколи и стокови разписки, липсата на аналитично счетоводно отчитане на стоките при доставчика не дава възможност да се проследи тяхното изписване и предаването им на получателя. Счита, че след като по делото е представен влязъл в сила РА, издаден на доставчика, с който му отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от предходните доставчици на тези стоки, то безспорно издателят на процесните фактури не е разполагал със стоките. Подчертава, че във връзка с последващото използване на строителните материали във връзка с облагаемите доставки на ревизирания, са съставяни протоколи за приемането на извършените от него СМР в много по-късен момент от датите на изписване на стоките, което сочи, че е било необходимо тяхното съхранение. В тези насоки излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и отхвърляне на жалбата срещу РА, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Екип" ЕООД, гр. В., с писмен отговор и в о. с. з, чрез процесуален представител, оспорва основателността й и претендира присъждане на осъществените разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд -В. е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № Р-03000316003277-091-001/27.01.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- В., потвърден с Решение № 105/24.04.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - В. при ЦУ на НАП, с който на "Екип" ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Анмарк 46" ЕООД за данъчни периоди м. 02, м. 03, м. 04, м. 05 и м. 06.2014 г. и са начислени следващите се лихви за забава. За да обоснове формирания краен правен извод за основателност на релевираната жалба решаващият състав е приел следното от фактическа и правна страна: С издадения РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по горепосочените фактури, след като е прието, че обективираните в тях доставки не са реално извършени. Поради това е формиран извод, за осъщественост на хипотезата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС, при която за получателя не е налице претендираното данъчно предимство. В хода на ревизионното производство са обсъдени събраните доказателства, въз основа на което е достигнато заключението, че те не установяват разполагаемостта на доставчика с процесните материали, както и неговата кадрова обезпеченост за извършване на доставките. Счетено е още, че не е доказано действителното влагане на закупените от "Анмарк 46" ЕООД ел. материали в обекти, в които "Екип" ЕООД е осъществявал СМР. За да обоснове преценката си за основателност на релевираното оспорване, първоинстанционният съд е приел, че обжалваният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, но при допуснати процесуални нарушения и в противоречие с материалния закон. Този краен правен извод е формиран, след като съдът е съобразил, че произходът на стоката е ирелевантен спрямо извода за реалността на доставките по процесните фактури. Приел е, че между страните е безспорно, че процесните стоки са били в държане на ревизирания. Въз основа на анализ на представените договор от 10.02.2014 г. и анекс към него от 1.07.2015 г., приемно-предавателни протоколи към всяка една фактура, пътни листи за осъществен за сметка на получателя транспорт до обекти на негови клиенти, където са вложени стоките и искания за изписването им решаващият състав е счел за установена реалността на доставките. Този извод е подкрепен от осъщественото частично плащане по фактурите и от заключението на експерта по ССчЕ за реализация на същите стоки към 31.01.2014 г. Наред с това, съдът е отчел, че в РА не се съдържат изводи за каквито и да е обективни данни, че получателят е знаел или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от издателя на фактурите или от друг стопански субект нагоре по веригата. Относно последващата реализация на стоките във връзка с облагаемите доставки на ревизирания, първоинстанционният съд е кредитирал представената от "Екип" ЕООД справка за влагане на закупените от "Анмарк 46" ЕООД материали. Преценил е, че същата представлява писмено доказателство по смисъла на чл. 53 от ДОПК, което не се опровергава от останалите налични по делото доказателства. Те сочат, че ревизираният е осъществил доставки на последващи услуги /СМР и поддръжка/, изпълнението на които действително предполага влагане на закупените от "Анмарк 46" ЕООД ел. материали. В обобщение, решаващият състав е приел, че в своята съвкупност взаимноподкрепящите се доказателства мотивират извод за реално осъществяване на спорните доставки, с оглед на което незаконосъобразно с РА е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит за тях. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Последователно е разбирането на ВАС, че при дължима преценка за възникването и упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит на изследване подлежи единствено пряката доставка, обективирана в спорната фактура, но не и предходните по веригата. В Решението от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД, СЕС уточнява, че "Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност понятието "доставка на стоки" по смисъла на тази директива и доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки. Понятието "доставка на стоки" по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112 включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик, като националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали претендиращият право на приспадане може да го упражни." (така и Решение от 6 септември 2012 г. по дело M. -G., C-273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, C-643/11, точка 57). В случая спорът между страните се концентрира върху въпроса извършени ли са реално доставките, обективирани в спорните фактури. Отговорът му е обусловен от съвкупния анализ на събраните доказателства относно разполагаемостта на доставчика със стоките и предаването на правото на разпореждане с тях като собственик на получателя. В този контекст, основателно касаторът поддържа, че първоинстанционният съд неправилно е приел за безспорно, че стоките са били налични в патримониума на ревизирания, но независимо от това, този извод следва от кореспондиращите по между си договор, фактури, приемо- предавателни протоколи и искания за изписване на стоките. Противно на доводите в жалбата, тяхната вярност не се опровергава от представената главна книга за 2014 г. и оборотна ведомост за м. 01.2014 г. на доставчика, тъй като съгласно отговорът на въпрос Първи от заключението на експерта по ССчЕ, за периода 01.01.-30.06.2014 г. крайното салдо на сметка 304 за всеки месец е дебитно. Поради това не би могло да се приеме, че сочените от касатора несъответствия относно заприходените и изписани от доставчика стоки само за м. 01.2014 г. могат да обосноват извода, че той не е разполагал с фактурираните през данъчни периоди м. 02 - м. 06.2014 г. ел. материали. При изричните изявления за предаването им, съдържащи се в съставените приемо- предавателни протоколи, неопровергани от други доказателства и подкрепени от извършените плащания по банков път на по- голямата част от дължимите суми, решаващият състав правилно е приел, че реалното извършване на доставките е доказано. Изводът му за разполагаемост на доставчика със стоките не се разколебава от констатациите в издадения на доставчика РА, с който е прието, че предходните доставки по веригата не са реално извършени, тъй като те не обвързват нито ревизирания, нито съда, който следва да изследва единствено действителното осъщестяване на пряката доставка. Неустановеността на кадровата и материална обезпеченост на доставчика, съобразно посочените тълкувателно приложими решения на СЕС по дела С- 324/11 и С- 18/13 г., не могат да се противопоставят на получателя, освен ако са налице обективни данни, че той е знаел или е бил длъжен да знае, че сделката е белязана с измама. В този контекст, за пръв път в касационната жалба се релевират доводи относно "профила на доставчика" и инцидентите му търговски отношения с ревизирания, които обаче не могат да се квалифицират като обективни данни за наличието на изискуемия се субективен елемент. Като индиция за него не може да се цени и обстоятелството, че не е платена цялата дължима по фактурите сума, тъй като непогасената част от общото задължение възлиза само на 1/5 него. При изричната констатация на експерта, че ревизираното дружество не е закупувало през процесните данъчни периоди идентично количество от същите стоки от друг доставчик, а материалите са вложени в обектите на неговите клиенти, не може да се приеме, че доставките са осъществени от лице, различно от издателите на спорните фактури и получателят по тях е знаел за това. Като е достигнал до същия краен правен извод и е приел, че спорните доставки са реално извършени и с РА незаконосъобразно е отказано признаване на претендираното данъчно предимство на получателя, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъдят осъществените в настоящото производство разноски, възлизащи на сумата от 4500 лв. заплатено адвокатско възнаграждение, след редуциране на платения ДДС съобразно Решение на СЕС по съединени дела С- 427/16 и С- 428/16 г. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение