Решение № 14340 от 19.11.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7263/2020 г.

Решение № 14340 от 19.11.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7263/2020 г., I о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК.

Образувано е по касационна жалба, подадена от А. Тодоров от [населено място] против Решение № 168/23.04.2020 г., постановено по адм. дело № 1232 по описа за 2019 г. на Административен съд - Хасково, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) № Р-16002618003583-091-001 от 11.03.2019 г., издаден от длъжностни лица при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 334/31.05.2019 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП, и лицето е осъдено да заплати юрисконсултско възнаграждение в полза на ответника в размер на 4 461, 99 лв.

В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът излага доводи за нарушение на материалния закон с твърдения, че по делото не са събрани доказателства, освен документите, представени от куриерските фирми, че е извършвал търговия със стоки, приходите от които са укрити според данъчните органи. Позовава се на показанията на разпитания свидетел – негов брат, че за големи периоди от време не е пребивавал в страната, а неговият покоен вече баща приживе е извършвал търговска дейност чрез интернет. Счита, че наличието на индиция за укрити приходи не е достатъчно за провеждане на ревизията по особения ред, а основанията следва да са безспорно установени. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени обжалвания съдебен акт и да реши спора по същество, като отмени РА с всички последици.

Ответникът – Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез ст. юрисконсулт И. Панова в писмена защита от 9.10.2020 г., оспорва основателността на жалбата, като моли обжалваното решение да бъде оставено в сила и да се присъди юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в размер от 4 461, 99 лв. – за всяка.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на първо отделение намира жалбата процесуално допустима, а разгледана по съществото на спора за неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред първоинстанционния съд е обосноваността и законосъобразността на РА № Р-16002618003583-091-001 от 11.03.2019 г., издаден от длъжностни лица при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 334/31.05.2019 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП, с който на А. Тодоров са установени задължения за: - годишен авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2012 г. в размер на 46, 34 лв. и лихви в размер на 27, 57 лв., за 2013 г. в размер на 1341, 96 лв. и лихви в размер на 662, 59 лв., за 2014 г. в размер на 1 723, 73 лв., и лихви в размер на 675, 94 лв., за 2015 г. в размер на 2 116, 31 лв., и лихви в размер на 614, 41 лв., за 2016 г. в размер на 1 383, 50 лв. и лихви в размер на 261, 35 лв. и за 2017 г. в размер на 426, 47 и лихви в размер на 37, 32 лв.; - ДДС за периода 29.12.2013 г. до 31.03.2017 г. в размер на 36 688, 69 лв. и лихви в размер на 13 858, 69 лв.; - вноски за ДОО за 2012 г. в размер на 161, 28 лв. и лихви в размер на 103, 41 лв., за 2013 г. в размер на 1 543, 31 лв. и лихви в размер на 809, 25 лв., за 2014 г. в размер на 1 982, 36 лв. и лихви в размер на 824, 61 лв., за 2015 г. в размер на 2 433, 85 лв. и лихви в размер на 754 лв., за 2016 г. в размер на 1 591, 09 лв. и лихви в размер на 347, 74 лв. и за 2017 г. в размер на 645, 12 лв. и лихви в размер на 103, 60 лв.; - вноски за ЗО за 2012 г. в размер на 100, 80 лв. и лихви в размер на 63, 97 лв., за 2013 г. в размер на 964, 57 лв. и лихви в размер на 505, 79 лв., за 2014 г. в размер на 1 238, 98 лв. и лихви в размер на 515, 39 лв., за 2015 г. в размер на 1 521, 15 лв. и лихви в размер на 471, 21 лв., за 2016 г. в размер на 994, 43 лв. и лихва в размер на 217, 31 лв. и за 2017 г. в размер на 403, 20 лв. и лихви в размер на 64, 75 лв.; - вноски за ДЗПО-УПФ за 2012 г. в размер на 63 лв. и лихви в размер на 40, 39 лв., за 2013 г. в размер на 602, 86 лв. и лихви в размер на 316, 12 лв., за 2014 г. в размер на 774, 36 лв. и лихви в размер на 322, 11 лв., за 2015 г. в размер на 950, 72 лв. и лихви в размер на 294, 52 лв., за 2016 г. в размер на 621, 52 лв. и лихви в размер на 135, 83 лв. и за 2017 г. в размер на 252 лв. и лихви в размер на 40, 47 лв.

След извършен анали на събраните доказателства в хода на ревизията, органите по приходите са обосновали извод за наличие на обстоятелства, че документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци липсват и са налице обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК - ревизираното лице не представя документи, а при насрещните проверки не са установени фактура или касов бон във връзка с покупката на стоки, както и, че са налице данни за укрити приходи или доходи, обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. На основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК на А. Ж. е връчено уведомление, че основата за облагане с данък върху добавената стойност, данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ и осигурителен доход за установяване на задълженията от ЗОВ за съответните периоди ще бъде определена по реда на чл. 122 — 124а от ДОПК. За да обосноват извода за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК, ревизиращите са анализирали получените от куриерски фирми "Еконт Експрес" ООД и "Интерлогистика куриер" ЕООД, данни по товарителници за изплатени суми по наложен платеж от изпратените пратки до различни лица, от които са установени получените суми за всеки ден и месец от м. 10. 2012 г. до м. 12. 2017 г. - общ брутен размер от 298 114 лева или по години: - за 2012 г. 2 964 лева; за 2013 г. - 56 369 лева; за 2014 г. - 72 404 лева; за 2015 г. - 88 894 лева; за 2016 г. - 58 113 лева; за 2017 г. - 19 371 лева. При направеното изследване на информацията от куриерските фирми са установени записи на пощенски услуги с подател и получател А. Ж., както и съответни телефонни номера, регистрирани при оператори и ползвани от същото лице. На интернет сайт е била установена и обява за продажба от продавач със същите данни, като за тази служебна проверка е бил съставен надлежен протокол, ведно с извлечение на обявата. Тези обстоятелства били потвърдени и от насрещните проверки на купувачи на стоките, предвид което ревизиращите са приели, че лицето А. Тодоров извършва електронна търговия със стоки, при която плащането от клиенти се извършва чрез наложени платежи, а така се осъществява търговска дейност по смисъла на ТЗ и е следвало да бъде извършено облагане с данък върху дохода като ЕТ, с ДДС - при достигане на нужния оборот, както и да се води при тази дейност счетоводна отчетност и да се формира доход. Установено е, че ревизираното лице не е отразило като приход постъпили парични средства от търговия със стоки - инструменти и машини за обработка на градини, като не е осчетоводил по надлежния ред и е укрил приходите. Тези фактически установявания са послужили като основание на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определената данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

В хода на първоинстанционното производство по искане на жалбоподателя е разпитано като свидетел Н. Тодоров – брат на ревизираното лице. Дадените обяснения от Н. Тодоров са ценени от съда, предвид разпоредбата на чл. 172 от ГПК, с оглед всички други данни по делото, като е съобразена и заинтересоваността на свидетеля.

С обжалваното решение първостепенният съд е отхвърлил изцяло жалбата на А. Тодоров срещу оспорения РА.

За да постанови този правен резултат, на първо място, съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в предписаната форма, при спазване на административнопроизводствените правила.

На второ място, при преценка на неговата материална законосъобразност и обоснованост съдът е приел за безспорно, че ревизията обхваща периода от 1.01.2012 г. до 31.12.2017 г., период на облагане с ДДС от 29.11.2013 г. до 31.03.2017 г., като А. Тодоров не е подавал ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, не е регистриран като ЕТ и няма участия в търговски дружества, както и не е регистриран по реда на ЗДДС. Прието е, че не е спорно и обстоятелството, че данни за осигуряване не са установени за ревизирания период, както и няма предоставени и получени заемни средства. Според съда, основните спорни моменти са относно наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и провеждане на ревизионното производство по реда на чл. 122 от ДОПК, а именно - дали ревизираното лице е извършило сделки по занятие, при които са получени от ревизираното лице парични средства чрез наложени падежи, за да бъде прието, че е реализирал и укрил, като не е декларирал, доход, който да бъде обложен по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

Според съда, констатациите на приходните органи не са оборени в хода на съдебното оспорване на РА, както и чрез разпита на свидетеля – Н. Тодоров – брат на ревизирания. Събраните гласни доказателства съдът е ценил, предвид разпоредбата на чл. 172 от ГПК, като е посочил и наличието на развило се производство пред Административен съд – Хасково, с предмет издаден РА на свидетеля Н. Тодоров при установена идентична търговска дейност. При липса на оспорване на положените подписи за изпращач на пратките, както и на разписките за получени суми от куриерската фирма, съдът е кредитирал събраните в хода на ревизията доказателства. Първоинстанционният съд е обсъдил подробно дадените показания, събраните данни от куриерските дружества "Еконт Експрес" ЕООД, "Интерлогистика куриер" ЕООД, както и тези от мобилните оператори "Мобилтел" ЕАД, "БТК" ЕАД, "Теленор България" ЕАД, данните от удостоверение за наследници, данните от Протокол № 1438055/15.02.2018 г. удостоверяващ извършване на предлагане на стоки www. olx. bg. Въз основа на извършения анализ, съдът е отхвърлил като неоснователно твърдението на ревизирания, че телефоните и дейността не са свързани с него, както и становището, че дейността е извършвана от баща му, като в тази връзка е прието, че същият е починал на 10.02.2017 г. и дейността по предлагане на стоките в интернет сайт е извършвана и след посочената дата. Възприет е изводът, че ревизираното лице, лично и от свое име е получавало сумите по наложените платежи при извършените продажби на стоки по електронен път, като е споделена тезата на ревизиращите, че са извършвани сделки по занятие и са реализирани и недекларирани доходи по същите, съответно са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК.

По отношение на продажбите, които са реализирани чрез куриерски доставки от "Интерлогистика куриер" ЕООД, съдът е приел, че правилно ревизиращите са отчели, че приходите от тях са извън периода на ревизията по ЗДДС, съответно правилно са взети предвид при облагането по ЗДДФЛ. Съдът е посочил, че към 30.11.2013 г. ревизираното лице е достигнало задължителния оборот за регистрация по ЗДДС - 52 350, 00 лева, който се явява облагаем оборот по смисъла на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС и на тази база е начислен ДДС, считано от 29.12.2013 г. Отбелязал е още, че към 31.03.2017 г. общият оборот е спаднал под 50 000 лева, поради което е отпаднало към този момент основанието за задължителна регистрация по ЗДДС. Възприет е извода, че за периода от 29.12.2013 г. до 31.03.2017 г. недекларираните приходи от дейността подлежат на облагане за всеки данъчен период, посочен в помесечно в мотивите на акта, и органът правилно е определил общо задължения за ДДС в размер на 36 688, 69 лева, ведно с прилежащите лихви от 13 858, 69 лева.

За правилни са възприети констатациите на приходните органи по отношение на годишния авансов данък по ЗДДФЛ. Предвид установеното обстоятелство, че А. Тодоров през процесните периоди на 2012 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г., 2016 г. е извършвал търговска дейност от продажба на стоки чрез куриерски фирми, като получените суми по наложените платежи за процесните периоди възлизат общо на 298 114, 00 лв., съдът е обосновал извода, че в резултат на получените парични суми от продажба на стоки са формирани доходи, които не са декларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. Определена е средната надценка при продажбата на машините и инструментите от 21, 39 %, определени са разходи за дейността като ЕТ по години - за 2012 г. - 2 330 лева; за 2013 г. - 44 310, 88 лева; за 2014 г. - 56 916, 78 лева; за 2015 г. - 69 879, 57 лева; за 2016 г. - 45 682, 63 лева; за 2017 г. - 15 227, 54 лева. Годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като ЕТ е определена по реда на чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ, като установения облагаем доход е намален със сумите за ЗОВ. Върху така определената данъчна основа е изчислен и данъка по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за довнасяне - за 2012 г. - 46, 34 лева; за 2013 г. - 1341, 96 лева; за 2014 г. - 1723, 73 лева; за 2015 г. -2116, 31 лева; за 2016 г. - 1383, 50 лева; за 2017 г. -426, 47.

Предвид установените обстоятелства, че ревизираното лице не е осигурено по реда на чл. 4, ал. 1 от КСО и е с прекъснати здравноосигурителни права, не е подавало ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, не е декларирал доходи и няма участия в дружества, както и предвид установената извършвана икономическа дейност на основание чл. 124а от ДОПК във вр. с чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, правилно според съда с РА са определени задължения за осигурителен доход и са установени задължения за осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО - УПФ и за здравно осигуряване, ведно и с прилежащите лихви. Прието е още, че правилно при административното оспорване на РА е отчетено приложението на разпоредбата на чл. 155, ал. 8 от ДОПК и не са изменени установените задължения за авансови осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и за здравно осигуряване, установени като дължими за 2017 г.

С тези мотиви, съдът е приел за обосновани правните изводи на органите по приходите за установени задължения за годишен авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, ДДС и вноски за ДОО, ЗО и ДЗПО-УПФ в общ размер на 60 571, 60 лева и лихви в общ размер на 22 068, 38 лева.

Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Неправилно са определени разноските по делото относно присъденото в полза на НАП юрисконсултско възнаграждение.

1. Не са налице релевираните от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК.

При постановяването на решението от страна на първостепенния съд не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. С обжалвания съдебен акт е даден отговор на спорните по делото въпроси, поради което са неоснователни доводите на касатора, че не са обсъдени възраженията му, обективирани в първоинстанционната жалба относно материалната незаконосъобразност на издадения РА.

Неоснователно е твърдението в касационната жалба, че решението е постановено в нарушение на материалния закон и необосновано, като изводът на Административен съд - Хасково за материална законосъобразност на РА е съобразен с установените по делото факти и събрани доказателства.

Правилно първоинстанционният съд е приел, че в случая са установени неотчетени продажби на стоки на обща стойност 298 114, 00 лв., реализирани чрез куриерските дружества "Еконт Експрес" ЕООД и "Интерлогистика куриер" ЕООД, тъй като в хода на ревизията е събрана конкретна информация за реализираните продажби от справките на куриерските фирми за вида на пратките, количеството стока, датите на изпращане и получаване, данни за клиентите и стойността на наложения платеж, както и РКО за получени суми по наложените платежи, подписани лично от ревизираното лице. Тази информация е потвърдена и от извършените насрещни проверки на купувачите, които сочат, че ревизираното лице е извършвало търговия по електронен път със стоки, като получателите на пратките са заплащали за същите с наложен платеж при куриера. Описаният механизъм правилно е възприет от ревизиращите и от съда, като извършване на търговска дейност по смисъла на ТЗ.

Неоснователно е твърдението на касатора, че за доказване извършените продажби, органите по преходите са се позовали само доказателства, представени от куриерските фирми. Тези писмени доказателства не са оспорени от страна на жалбоподателя в хода на проведеното съдебно производство, а РКО са подписани лично от А. Тодоров, поради което доказват факта на извършените продажби и получаване на сумите по наложените платежи от ревизираното лице.

Правилно съдът не е кредитирал с доверие свидетелските показания на Н. Тодоров - брат на ревизираното лице, досежно твърденията, че търговията е извършвана от баща им, приживе. В тази връзка правилно съдът е съобразил заинтересоваността на свидетеля от изхода на спора с оглед родствената му връзка с ревизираното лице и с оглед факта, че на разпитаното лице е издаден РА при идентична фактическа обстановка, който е потвърден с решение на Върховния административен съд.

За пълнота на изложеното следва да се посочи, че разпоредбата на чл. 122, ал. 1 ДОПК изчерпателно, но и алтернативно регламентира обстоятелствата, при наличието на които органите по приходите могат да проведат ревизионното производство по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. По аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК фактическите констатации в РА се считат за верни до доказване на противното само ако наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено със събраните доказателства. Доказателствената тежест за тяхното установяване лежи върху органите по приходите, като наличието на едно от основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е достатъчно за провеждане на облагането по аналог. Следователно, в производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да се приложи презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК, фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите, следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект. В настоящия случай, основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК – данни за укрити приходи и документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци липсват, са подкрепени със събраните по делото доказателства, които не са оспорени от страна на ревизираното лице в хода на развилото се първоинстанционно производство, като фактическите констатации в РА не са опровергани. В този смисъл законосъобразно с РА е прието, че за периода от 29.12.2013 г. до 31.03.2017 г. всички недекларирани приходи от дейността на лицето подлежат на облагане с ДДС, а именно облагаемият оборот е общо в размер на 220 132, 14 лева, като в мотивната част на РА е посочен по месеци или на основание чл. 102, ал. 3, т. 1 и чл. 86, ал. 1 ЗДДС А. Тодоров дължи ДДС в общ размер на 36 688, 69 лева, определен на основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС /включен в цената/, като задължение за посочените периоди ведно с прилежащите лихви за забава.

След като въз основа на получените данни е счетено, че продажбите на стоки са осъществявани редовно в рамките на извършвана дейност по занятие от физическото лице и попадат в хипотезата на чл. 1, ал. 1 ТЗ, то в резултат на получените от РЛ суми от продажба на стоки са формирани доходи, които не са декларирани в ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ. Съответно, данъчният финансов резултат по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ при 15 % ставка ведно с лихвите е формиран от разликата между установените от ревизията общо приходи и определените разходи за дейността с приета средна надценка на стоките от 21, 39 %, като така определеният облагаем доход за съответната година е намален със сумите за ЗОВ.

Правилен е и изводът на съда за законосъобразност на РА относно задълженията за осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО –УПФ и за ЗО ведно със съответните лихви за забава за процесните данъчни периоди.

По тези съображения касационната жалба е неоснователна и обжалваното решение като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила.

2. Във връзка с разноските: С оглед материалния интерес по делото, дължимото юрисконсултско възнаграждение за първата инстанция е в размер на 2 949, 20 лева, изчислено на основание чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения, а не както е приел АС Хасково в размер на 4 461, 99 лева. Решението е правилно в частта за разноските до сумата от 2 949, 20 лева, представляващи юрисконсултско възнаграждение, а за горницата над посочената сума до присъдения размер от 4 461, 99 лева решението е неправилно и следва да се отмени.

С оглед изхода на спора, в полза на ответника по касация следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 2 211, 90 лева на основание чл. 9, ал. 3 вр. чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/9.07.2.0014 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 и предл. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на първо отделение