Решение № 1459 от 18.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9525/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Рехоум ЕООД, ЕИК 202808908, подадена чрез адв. Митева срещу Решение 761 от 07.06.2024 г. постановено по адм. д. 448/2023 г. по описа на Административен съд - Кърджали, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт Р-16000922007673-091-001 от 27.06.2023 г. на ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение 350 от 14.09.2023 г., издадено от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" / ОДОП" / - Пловдив при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва се решаващия извод на съда за нереалност на процесните доставки. Според касатора, спорните фактури документират реално извършени доставки. Отправеното искане към съда е за отмяна на първоинстанционното решение, като се отмени процесния ревизионен акт. Ответникът - директора на Дирекция ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк. Панова в писмено становище излага подробни доводи за неоснователност на касационната жалба. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд - Кърджали е бил Ревизионен акт Р-16000922007673-091-001 от 27.06.2023 г. на ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение 350 от 14.09.2023 г., издадено от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Рехоум ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2017 г., в размер на 20 056.27 лева и лихви в размер на 10 807.53 лева; задължения за ДДС, вследствие непризнат данъчен кредит за месец 10.2017 г. и за месец 11.2017 г., общо в размер на 27 450.45 лева и лихви в размер на 15 677.33 лева и допълнително начислен ДДС за месец 10.2018 г., в размер на 11 124.17 лева и начислени лихви в размер на 5288.25 лева. От фактическа страна е прието за установено, че процесната ревизия е за данъчни периоди по ЗДДС от 01.01.2017 г. до 31.01.2018 г. и от 01.01.2018 г. до 31.10.2018 г., а за задълженията за корпоративен данък от 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г. и е възложена с издадена от компетентен орган по приходите заповед. Съставен е ревизионен доклад, въз основа на който компетентни органи по приходите са издали процесния РА. Прието е за установено, че извършваната от дружеството търговска дейност през ревизираните периоди е свързана със строителство и продажба на жилищни и нежилищни обекти. Търговецът е декларирал извършване на облагаеми доставки по значителен брой фактури /50 на брой / всички издадени през месец 10.2017 г. и м.11.2017 г. от определени доставчици, подробно описани в РД и в решението на директора на Дирекция ОДОП - Пловдив, които са отразени в дневника за покупките за същите периоди и съответно е било упражнено правото на приспадане на данъчен кредит, възлизащ общо на 27 450,45 лева. Първоинстанционният съд е описал подробно извършените действия и събраните доказателства в хода на ревизията, както и констатациите на органите по приходите. Решаващият съд е посочил и констатациите на данъчните органи при извършените насрещни проверки на основание чл. 45 от ДОПК на доставчиците. В съдебния акт е възпроизведено и заключението на вещото лице по назначената съдебно- техническа експертиза (СТЕ). За да отхвърли жалбата на дружеството срещу ревизионния акт в частта, с която по отношение на дружеството са определени допълнителни задължения по ЗДДС, съдът е обосновал извод, че за Рехоум ЕООД не е била изпълнена хипотезата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС относно претендираното от дружеството право на данъчен кредит в размер на размер на 27 450.45 лева за данъчен период м.10.2017 г. и м.11.2017 г. На първо място административният съд е счел за недоказани твърденията на управителя, дадени в хода на ревизионното производство относно извършен основен ремонт вследствие на наводнение на апартаменти 39 и 43 и общи части на сграда, находяща се в гр. Кърджали, [улица] изграждане на допълнителна подпорна стена. Решаващият състав е съобразил установеното от органите по приходите, че дружеството е продало апартаменти 39 и 43 в същата сграда още през 2016 г., като в тази връзка е счел за правилни изводите на приходните органи за липса на отчетени приходи от извършени облагаеми доставки на услуги - допълнителни строително-ремонтни дейности, свързани с оказани дейности по отстраняване на последствията от твърдяното наводнение към собствениците на двата апартамента и за представени писмени доказателства - проекти, разрешителни, строителна и техническа документация относно изграждане на въпросната подпорна стена. Решаващият състав е съобразил разнородният характер и голямото количество на фактурираните стоки като е приел, че съобразно това обстоятелство не се предполага с тях да са били извършени твърдените от управителя на Рехоум ЕООД ремонтни дейности на два апартамента. На следващо място съдът е приел за недоказани доводите на ревизираното дружество, че същото е реализирало своя гаранционна отговорност като инвеститор, като е извършило ремонт на двата апартамента в посочената сграда. В тази връзка е посочено, че липсват представени документи, доказващи наличие на проблеми по сградата и необходимостта от извършване на допълнителни СМР от страна на дружеството, а освен това, при извършени насрещни проверки на купувачите на посочените два имота - апартаменти 39 и 43 и общи части на сграда, находяща се в гр. Кърджали, [улица], също не са представени данни и доказателства в тази насока, като липсват писмени доказателства, удостоверяващи предявени претенции от страна на възложителите във връзка с необходимост от реализиране на гаранционната отговорност на изпълнителя Рехоум ЕООД. Административният съд е обосновал изводите си и на обстоятелството, че ревизираното дружество не е дало обяснение за това, как точно с всички разнородни по вид и количество стоки по описаните фактури (строителни материали, консумативи и инструменти) са извършени ремонтни дейности, с цел отстраняване на последствията от твърдяното наводнение, конкретно само на посочените два апартамента в жилищната сграда. Посочено е, че изводите на съда не се опровергават и от заключението на приетата по делото съдебно-техническа експертиза. Първоинстанционният съд е приел, че от ревизиращите органи не е изпълнена хипотезата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и относно претендираното от дружеството право на данъчен кредит в размер на 57.00 лева по фактура 1000002423/27.11.2017 г., издадена от ЕТ "ГАРС-Г. Гавраилов"; в размер на 17,55 лева по фактура 6602002665/20.10.2017 г., издадена от "Баланс-Б" ЕООД и в размер на 396.00лева по фактура 2000015137/18.10.2017 г., издадена от Б. ЕООД, поради липса на доказателства, че придобитите рекламни материали, автогуми и куриерски услуги, са свързани със стопанската дейност на РЛ. На следващо място съдът е счел, че правилно на основание чл. 86, ал. 1, във връзка с чл. 9, ал. 3, т. 3 и чл. 27, ал. 2 от ЗДДС, допълнително е начислен ДДС в размер на 11 124 лева за данъчен период месец 10.2018 г. За да мотивира извода си съдът е приел за установено, че между Рехоум ЕООД и "СТРОИТЕЛСТВО И ИМОТИ" ЕООД е сключен договор за наем от 01.03.2014 г., по силата на който, "СТРОИТЕЛСТВО И ИМОТИ" ЕООД - наемодател е предоставил на ревизираното дружество недвижим имот, представляващ офис, находящ се в гр. Кърджали, [адрес]. Като безспорен е приет и факта, че ревизираното дружество е извършило подобрения в наетия актив и е закупувало обзавеждане за същия, като е заплащало фактурираните му наемна цена и ел. енергия. Не е спорно и, че по повод освобождаване на наетия имот, на 09.10.2018 г. е бил съставен двустранно подписан приемо-предавателен протокол, в който е описано подробно състоянието, в което наемателят връща на наемодателя въпросния офис, както са описани подробно и всички извършени ремонти работи, вложени материали и офис обзавеждане и друга мебелировка. Всички тези описани активи са намерили отражение по сметки 203 и 206 в счетоводната отчетност на Рехоум" ЕООД, като дружеството не е представило изисканите счетоводни регистри, от които да е видна амортизируемата стойност на активите, намиращи се в наетия от дружеството недвижим имот - офис, като относно тези факти също не се спори. Предвид тези установявания и предвид обстоятелството, че в договора за наем от 01.03.2014 г. не е било определено за чия сметка са разходите по повод извършените подобрения в наетия имот и с оглед факта, че съгласно данните от приемо-предавателния протокол от 09.10.2018 г., всички подобрения и активи остават в полза на наемодателя решаващият състав е приел, че в конкретния случай дружеството е извършило безвъзмездна доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 3, т. 3 от ЗДДС. В частта по ЗКПО по отношение на увеличението на финансовия резултат, на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО със счетоводни разходи, в размер на 12 809,06 лева, по три броя фактури описани в ревизионния доклад (РД), с предмет на сделките автогуми - 2 бр., пясък, филц, транспорт самосвал, разтвор за зидане и 17 бр. евро палет, съдът е споделил изводите на ревизиращите органи че липсват доказателства за това, в кой обект са вложени тези материални запаси, респ. автогумите за кой автомобил са използвани. Прието е, че за процесните разходи не е доказано да са били действително извършени във връзка с дейността на ревизираното лице, като обосновано органите по приходите са обосновали наличие на хипотезата по чл. 26, т. 1 от ЗКПО. Съдът е споделил изводите на приходната администрация и по отношение на установените задължения за корпоративен данък по реда на чл. 77, ал. 1 от ЗКПО за 2017 г. Прието е, че предвид безспорното установяване на продажба на имоти апартамент 39 И 43 в предходни отчетни периоди 2016 г., обосновано органите по приходите са приели, че незаконосъобразно и в разрез с разпоредбите на СС 16 - "Дълготрайни материални активи", към 01.01.2017 г. в счетоводните регистри на дружеството са заведени активи, продадени в предходен отчетен период. В допълнение е посочено, че е съобразено наличието на допусната счетоводна грешка, но същата не е коригирана по реда на чл. 75, ал. 1 ЗКПО. Решението е валидно, допустимо и правилно. При постановяването му първоинстанционният съд е извършил дължимата проверка за законосъобразност на оспорения акт съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК, обсъдил е релевантните за спора факти и в съответствие с доказателствата по делото е приложил правилно материалния закон. Административният съд е установил и описал фактическата обстановка, обсъдил е в съвкупност доказателствата по делото и възраженията на страните, и при правилно тълкуване и приложение на закона е извел обосновани правни изводи, които се споделят от настоящата инстанция. Настоящият състав споделя изложените в мотивите на първоинстанционното решението аргументи, че не са налице последващи доставки, които обосновават приложение на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, свързани с независимата икономическа дейност на дружеството. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС обуславят възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчен документ съставен според изискванията на закона, включва и установяването на реалното доставяне на стоките/услугите, както и използването им от получателя в независимата му икономическа дейност. Именно последният елемент е спорен в настоящото производство. По същността на спора, касационната инстанция счита, че по делото не се представени доказателства, които да установяват извършването на основен ремонт вследствие на наводнение на апартаменти 39 и 43 и общи части на сграда, находяща се в гр. Кърджали, [улица], както и изграждане на допълнителна подпорна стена. В настоящия случай се установява, както правилно е съобразил и административния съд, че апартаменти 39 и 43 са продадени от ревизираното лице още през 2016 г., като липсват отчетени приходи от извършени облагаеми доставки на услуги - допълнителни строително-ремонтни дейности. Липсват представени писмени доказателства - проекти, разрешителни, строителна и техническа документация относно изграждане на въпросната подпорна стена. Правилно съдът е отчел и обстоятелството, че доколкото процесните фактури документират стоки от разнороден характер и в голямо количество, не е възможно всички те да са вложени за ремонтни дейности, с цел отстраняване на последствията от твърдяното наводнение, конкретно само по отношение на посочените два апартамента в жилищната сграда. Същевременно не са представени каквито и да е доказателства в подкрепа на твърдението на ревизираното лице, че същото е реализирало своя гаранционна отговорност като инвеститор, като е извършило ремонт на двата апартамента в посочената сграда. Следва да се посочи, че тези факти не се опровергават и от заключението на вещото лице по приетата съдебно-техническа експертиза. Правилни са изводите на решаващият състав и по отношение нa установените задължения за ДДС на основание чл. 86, ал. 1, във връзка с чл. 9, ал. 3, т. 3 и чл. 27, ал. 2 от ЗДДС в размер на 11 124 лева за данъчния период месец 10.2018 г. Съдът е формулирал спорния въпрос, а именно дали извършените подобрения от ревизираното лице представляват бъзвъзмездна доставка на услуги в полза на собственика или доставката е възмездна, като даденият от съда отговор на този въпрос се споделя от касационния състав. Съгласно чл. 9, ал. 2, т. 4 ЗДДС за доставка на услуга се смята и извършването на услуга от държател/ползвател за ремонт и/или подобрение на нает или предоставен за ползване актив, а според ал. 3, т. 3 от същия член, за възмездна доставка на услуга се смята и: безвъзмездното извършване на услуга от държател/ползвател за подобрение на нает или предоставен за ползване актив. За да се приложи разпоредбата на чл. 9, ал. 2, т. 4 вр. чл. 9, ал. 3, т. 3 ЗДДС трябва да бъде установено по безспорен начин, че данъчно задълженото лице е ползвател или държател на имота, върху който са извършени подобренията на нает или предоставен за ползване имот. В случая безспорно е установено съгласно договор за наем от 01.03.2014 г., че СТРОИТЕЛСТВО И ИМОТИ" ЕООД е предоставил на ревизираното дружество недвижим имот, представляващ офис, като с оглед данните по делото, установяващи, че всички подобрения и активи остават в полза на наемодателя, решаващият състав правилно е приел, че в конкретния случай дружеството е извършило безвъзмездна доставка на услуги. По отношение оспорването на РА в частта касаеща определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък, изводите на първоинстанционния съд се споделят изцяло. В касационната жалба не са изложени конкретни възражения срещу констатациите и изводите на административният съд по отношение на установения корпоративен данък. Правилно счетоводният финансов резултат на дружеството за 2017 г. е бил коригиран в посока увеличение на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО вследствие на което са установени задължения за корпоративен данък и лихви. Във връзка с установените задължения по ЗКПО и предвид липсата на представени доказателства, първоинстанционния съд е достигнал до законосъобразен извод, че отразените счетоводни разходи не следва да бъдат признати за целите на данъчното облагане на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО. Административният съд правилно е приел, че РА е законосъобразен и по отношение на увеличения финансов резултат на дружеството по реда на чл. 77, ал. 1 от ЗКПО за 2017 г., като в тази връзка в касационната жалба не са посочени възражения. Изложените мотиви, подкрепящи горните изводи се споделят от настоящият касационен състав, поради което не следва да бъдат преповтаряни и на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, съдът препраща към тях. Предвид изложеното, решението на Административен съд Кърджали не страда от заявените пороци в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора в полза на ответника следва да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в претендирания размер от 7 882,08 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,