Решение № 8875 от 21.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 15672/2010 г.

Решение № 8875 от 21.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 15672/2010 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК и чл. 229 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Поли Йорд" ЕООД, гр. Варна, представлявано от управителя Йордан Димов Йорданов против решение № 1887/28.09.2010 г., постановено по адм. дело № 1306/2010 г. по описа на Административен съд гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт /РА/ № 030902575/11.01.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с Решение № 175/26.03.2010 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- гр. Варна при ЦУ на НАП относно определени задължения за корпоративен данък за 2007 г. в размер на 19 251.78 лв. и лихви за забава в размер на 4 755.05 лв. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на процесуалния и материалния закон, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат съображения, че съдът е нарушил служебното начало, като не е изследвал в цялост законосъобразността на РА и, конкретно, не е съобразил фактите при първото ревизионно производство, приключило с РА № 030802795/27.04.2009 г. Неправилна е според касатора и преценката на съда, че са налице материалноправните предпоставки за преобразуване на финансовия резултат на "Поли йорд" ЕООД по реда на чл. 26, ал. 2 ЗКПО, тъй като разходите по фактурите са извършени и документално обосновани. По тези съображения, подробно развити в касационната жалба, се отправя искане до ВАС да отменени оспореното решение и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен РА в оспорената част. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "ОУИ"- гр. Варна не е взел становище по нея. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбите доводи и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Поли Йорд" ЕООД, гр. Варна, срещу ревизионен акт /РА/ № 030902575/11.01.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с Решение № 175/26.03.2010 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- гр. Варна при ЦУ на НАП относно определени задължения за корпоративен данък за 2007 г. в размер на 19 251.78 лв. и лихви за забава в размер на 4 755.05 лв. жалбоподателят е осъден да заплати на Дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив, при ЦУ на НАП и е осъдено дружеството да заплати сумата 930.14 лв. - юрисконсултско възнаграждение. Преди да разгледа по същество законосъобразността на оспорения РА, съдът е обсъдил възражението за немотивираност на РА по смисъла на чл. 120, ал. 1, т. 5 ДОПК, свеждащо се до твърдението, че не може с РА да са определени данъчни задължения в размер по голям от този, посочен в ревизионния доклад, тъй като по този начин РА съдържа противоречиви и вътрешно изключващи се изводи, което съставлява съществено процесуално нарушение. Административният съд е приел възражението за неоснователно, като е изложил мотиви, че компетентният орган, определен да издаде РА преценява самостоятелно доколко са обосновани констатациите в РД и въз основа на това издава РА, който съответства или не на направеното в ревизионния доклад предложение, като ограничението да не се влошава положението на обжалващия важи в производството по обжалване на РА по административен и съдебен ред, но не и преди издаване на самия РА. След така направената преценка, съдът е обсъдил установената фактическа обстановка по спора в частта досежно извършеното увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. със сумата 43 500 лв. на основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 ЗКПО. Направен е извод за законосъобразност на извършената корекция, тъй като жалбоподателят не е опровергал тезата на органите по приходите, че в разглеждания случай е налице отклонение от данъчно облагане- заплащане на услуги без те да са реално осъществени. Решението е правилно. По същество всички направени оплаквания от касатора са били поддържани в жалбата, инициирала първоинстанционното съдебно производство. На тях е даден мотивиран отговор с обжалваното решение, който се споделя от настоящата инстанция. Не са налице процесуални нарушения с характеристиките на визираните от касатора, тъй като, действително, компетентният орган, определен да издаде РА следва да извърши самостоятелна преценка доколко са обосновани констатациите в РД и въз основа на това да издаде РА, който може да съответства или не на направеното в ревизионния доклад предложение. Съгласно разпоредбата на чл. 118, ал. 1 ДОПК, именно с РА се установяват, изменят или прихващат данъчни задължения и задължения за осигурителни вноски. Ревизионният доклад е неразделна част от РА, но видно от установените задължителни реквизити на РД, визирани в чл. 117 ДОПК, същият съдържа единствено предложение за установяване на задължения и то с оглед неговия характер на един подготвящ, обобщаващ извършените до този момент действия в хода на ревизията. Обоснован е обобщаващият извод на административния съд, че ограничението да не се влошава положението на обжалващия важи в производството по обжалване на РА по административен и съдебен ред, но не и преди издаване на самия РА. Не са налице и поддържаните оплаквания за нарушение на материалния закон. Между страните по делото няма спор досежно установените с обжалвания акт факти. Спорът е по приложение на материалния закон - ЗКПО. Не се спори, че осчетоводяването на услугите при жалбоподателя е осъществено, но спорът е относно това дали данъчните фактури отразяват реално осъществени услуги, което предполага установяване с допустимите доказателства и доказателствени средства на реалността на доставките на услугите. Доколкото фактическите констатации на РА не се ползват с доказателствената сила, в тежест на органите по приходите е да докажат фактическите си констатации, а именно, че е налице соченото основание за преобразуване на финансовия резултат. В случая органите по приходите са извели тази презумпция за фиктивност на сделките от факта, че не е установена по безспорен начин реалността на извършването им. Наличието на фактура не е достатъчно, за да бъде признат за данъчни цели документирания с нея разход, арг. чл. 4, ал. 1, т. 5 от Закона за счетоводството за принципа на предимство на съдържанието пред формата - сделките и събитията се отразяват счетоводно съобразно тяхното икономическо съдържание, същност и финансова реалност, а не формално според правната им форма. В настоящия случай правилна се явява преценката на съда, че липсват доказателства за реалното изпълнение на доставките на фактурираните СМР услуги за обект "Търговски център Варна", тъй като на практика е фактуриран огромен обем работа при кратки срокове и при липса на назначен персонал по трудови договори. Дори да се приеме, че лицата, назначени по граждански договори, действително са положили труд (за което не са налице несъмнени и безпротиворечиви доказателства и това обстоятелство е обсъдено от първоинстанционния съд), то недоказан от касатора остава факта как с 10 души, които почасово са работили по граждански договори, са извършени строително- ремонтни работи на стойност 135 782.02 лв. Правилно съдът е възприел като законосъобразни и обосновани изводите на органите по приходите, че фактурите, издадени от подизпълнителите "Ви трейдинг" ЕООД и "Билд трейд СБ" не осъществяват реално извършени стопански операции и е осъществен състава на чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Въз основа на неопроверганите констатации от извършените насрещни проверки на преките доставчици се установява, че липсват доказателства за кадрова обезпеченост на фактурираните СМР за обект "Приселски манастир"; не е доказано по категоричен начин, че някое от лицата по представените граждански договори е извършвало работа именно на посочения обект; липсват и доказателства за кадрова обезпеченост на фактурираните СМР за обект "Търговски център- Варна", като наред с това част от посочените в гражданските договори лица са работили на друг обект. При тези данни е направени законосъобразния извод, че са налице предпоставки за приложението на разпоредбата на чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4, която дава основание за увеличение на финансовия резултат предвид заплащане възнаграждение за услуги, без те да се реално осъществени. При наличие на някоя от хипотезите на чл. 16, ал. 1 и 2 от ЗКПО и когато резултатът за отчетния период на данъчно задължените лица е намален или е отчетена загуба, при определяне на дължимия данък, органите по приходите увеличават финансовия резултат преди данъчно преобразуване със сумите, произтичащи от тези установени, като нереални търговски сделки. Доводът в касационната жалба, че нормите на чл. 16, ал. 1 и чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО регламентират противоположни хипотези и не могат да бъдат прилагани съвместно и във връзка една с друга, е несъстоятелен. В този смисъл правилно е извършено преобразуваното увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. на основание чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 ЗКПО със сумата 43 500 лв., като е определен корпоративен данък за посочената година в размер на 19 251.78 лв. и лихва за забава в размер на 4 755.05 лв. Липсва отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК, решението е правилно и трябва да бъде оставено в сила. Съдът не присъжда юрисконсултско възнаграждение на ответника, тъй като същият не е защитаван и представляван в касационното производство. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение