Решение № 7692 от 9.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 15275/2009 г.

Решение № 7692 от 9.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 15275/2009 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по жалба на Бисерка Ганчева Василева, в качеството й на директор на дирекция "ОУИ" - гр. Варна (заповед № ЗЦУ-162 от 5.03.2009 г. на изп. директор на НАП), срещу решение № 1602 от 9.10.2009 г. по адм. дело № 189 по описа за 2009 г. на административния съд - Варна, в частта, с която е отменен РА № 180800398 от 6.11.2008 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Русе, потвърден в обжалваната част с решение № 724 от 12.01.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна относно начислен ДДС в размер на 60 353.64 лв. и лихва за забава в размер на 11 150.20 лв., на основание чл. 86 от ЗДДС за данъчен период м. 07.2007 г. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение в посочената част, поради нарушаване на материалния и процесуалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Ответната страна по касационната жалба - "МЛ Девелопмент" ЕООД не ангажира становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключени за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително касационно основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, както и от надлежна страна по чл. 210 от АПК, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебния контрол в производството пред административния съд - Варна е бил РА № 180800398 от 6.11.2008 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Русе, потвърден в обжалваната част с решение № 724 от 12.01.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество по прилагането на ЗКПО за ревизиран период 1.01.2007 г. - 31.12.2007 г. и на ЗДДС за ревизиран период 13.07.2007 г. -30.04.2008 г. При обжалването по административен ред, същият е потвърден в обжалваната част, а при разглеждането на спора по повод жалбата пред административния съд - Варна е направена преценка за частична незаконосъобразност на цитирания РА. Настоящото съдебно производство е образувано по две касационни жалба, като жалбата на "МЛ Девелопмент" ЕООД е просрочена, съответно производството по нея е прекратено с влязло в сила определение. Предмет на разглеждане в настоящото производство е правилността на съдебното решение, в частта, в която е прието, че РА е незаконосъобразен по повод начислен ДДС в размер на 60 353.64 лв. и лихва за забава в размер на 11 150.20 лв., на основание чл. 86 от ЗДДС за данъчен период м. 07.2007 г. В хода на административното производство е установено, че с нот. акт № 147, том VI, рег. № 10659, н. дело № 979 от 9.08.2006 г. за учредяване на право на строеж, собствениците на УПИ са прехвърлили на "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД, учредено право на строеж за построяване на жилищна сграда на три жилищни етажа с терасовиден етаж, магазини, гаражи, аптека и кафе-бар с разгъната застроена площ от 1 305.18 кв. м. срещу задължение на приемателя да построи до получаване на разрешение за ползване на посочената сграда със свои средства, труд и материали. Не се спори също, че съгласно договор за покупко-продажба на предприятие ревизираното дружество е закупило на 16.07.2007 г. по реда на чл. 15 от ТЗ предприятието на посоченото дружество "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД, съответно е придобило права, задължения и фактически отношения, а именно учредено право на строеж срещу задължение за построяване на апартаменти, магазини, гаражи и др., заедно с всички поети по договора задължения за изграждане и предаване на обектите, предмет на правото на строеж и в сроковете, посочени в него; договор за финансов лизинг и договор за кредит. Не се спори относно счетоводното отразяване на продажбата. Като приобретател, ревизираното дружество е встъпило в правата си, респ. в правото на строеж, на възложител на строителството и на изпълнител на задължението за построяване на посочените обекти в замяна на прехвърленото право на строеж от собствениците на УПИ, видно и от договор за строителство от 3.09.2007 г., акт обр. 15 и нот. акт № 103, том II, рег. № 4923, н. дело № 242 от 26.03.2008 г., с който за собственик на сградата е признато ревизираното дружество. Не се спори, че дружеството "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД, не е начислило ДДС във връзка със задължението за строителство по нот. акт № 147, том VI, рег. № 10659, н. дело № 979 от 9.08.2006 г. Според органът по приходите приобретателят на правата и задълженията по посочения нотариален акт е приемащото дружество "МЛ Девелопмент" ЕООД. На датата на придобиване на правата по него - 9.08.2006 г., по силата на договора за покупко-продажба на предприятието на "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД от 16.07.2007 г. за приемащото (ревизираното) дружество настъпва данъчно събитие за доставка по смисъла на чл. 130 от ЗДДС, във връзка с чл. 10, ал. 2 от ЗДДС. На основание чл. 25, ал. 5 от ЗДДС на датата на възникване на данъчното събитие данъкът става изискуем по облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли. В случая датата на възникване на данъчното събитие е датата на решение № 2176 от 25.07.2007 г. на РОС, въз основа на което е вписано обстоятелството на прехвърляне на търговското предприятие на "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД на "МЛ Девелопмент" ЕООД. Доставките са в хипотезата на чл. 26, ал. 7 от ЗДДС, поради което данъчната основа е в размер на пазарната цена на предоставеното ново монолитно строителство. Пазарната цена за строителната услуга е определена чрез метода на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци по смисъла на § 1, т. 10, б."а" от ДР на ДОПК. В мотивите на съдебния акт е обсъдена тази фактическа страна по спора, като е прието, че е налице хипотезата на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС, когато има доставка, по която възнаграждението е определено в стоки или услуги (изцяло или частично). Налице са две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това което дава, и за купувач на това, което получава. Съгласно ал. 2 от цит. норма данъчното събитие и за двете доставки по ал. 1 възниква на датата на данъчното събитие на по-ранната от тях. При учредяване или прехвърляне на право на строеж срещу част от сградата, която ще бъде построена върху преотстъпения терен е налице сделка за замяна, която се третира като покупко-продажба. При нея всяка страна е продавач на това, което предоставя и купувач на това, което получава. За целите на облагането, съгласно чл. 130 от ЗДДС при сделка за замяна на право на строеж срещу строителен обект или строителна услуга са налице две доставки. Когато плащането е уговорено в стока или услуга, данъчното събитие и за двете доставки възниква на датата на възникване на данъчното събитие на по-ранната от тях. За тази доставка, по която изпълнител е "МЛ Девелопмент" ЕООД, т. е. доставката с частите от сградата, които ще бъдат прехвърлени в собственост на притежателите на терена, датата на възникване на данъчното събитие е датата на издаване на нотариалния акт за учредяване на правото на строеж в полза на строителя. Учредяването или прехвърлянето се явява плащане по сделката с частите от сградата, предназначени за възмездяване на собствениците на земята. В случая възнаграждението е определено като услуга, на датата на нотариалния акт възниква данъчно събитие, данъкът става изискуем и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли. Същото възниква в лицето на "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД, което дружество е следвало да направи това на 9.08.2006 г., на основание чл. 34, ал. 2 от ППЗДДС (отм.). Според договора за покупко-продажба на предприятието на "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД от 16.07.2007 г. ревизираното дружество придобива предприятието в посочената част, включително учреденото право на строеж, но на датата на вписване на сделката в търговския регистър с решение № 2176 от 25.07.2007 г. по ф. дело № 113 по описа за 2005 г. на РОС не възниква данъчно събитие. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно постановено, като споделя направените правни изводи от съда при изложената фактическа страна по делото. Спорен момент е кога възниква данъчното събитие по обсъжданите доставки и в чие лице се формира задължение да начисли ДДС, като и двете дружества са регистрирани лица по ЗДДС, при условие, че ревизираното лице не се явява универсален правоприемник на "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД. Съгласно разпоредбата на чл. 130 от ЗДДС, на която се е позовал и органът по приходите, въпреки касационното възражение в тази насока, когато е налице доставка, по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Данъчното събитие и за двете доставки възниква на датата на възникване на данъчното събитие на по-ранната от тях. Следва да се има предвид, че когато се извършва учредяване на право на строеж срещу задължението на получателя (строител, инвеститор) да изгради на собственика на терена част от сграда (например апартаменти, магазини, гаражи и др.), са налице насрещни доставки при условията на чл. 130 от ЗДДС. Данъчното събитие и за двете доставки възниква на датата на учредяването на правото на строеж - в случая 9.08.2006 г., понеже към този момент собствениците на земята са извършили прехвърлянето на вещното право към контрагента си, праводател на ревизираното лице. Именно в негово лице възниква задължение по ЗДДС на датата на учредяване на правото на строеж за начисляване на ДДС. Понеже ревизираният период е след влизане в сила на ЗДДС от 1.01.2007 г., затова е обсъждана разпоредбата на чл. 130 от този закон в мотивите на административния и съдебния актове. Към момента на възникване на данъчното събитие е приложима аналогичната разпоредба, но уредена в подзаконов нормативен акт, а именно чл. 34 от ППЗДДС (отм.). Съдът правилно е преценил, че тя следва да се преценява при определяне на задължението на регистрираното лице "Велмар-Л-95-Казанджиев" ЕООД. Последното обстоятелство се съобразява и с оглед на чл. 10, ал. 2 от ЗДДС и доколкото по делото се установява, че задълженото лице е правоприемник само на част от правата, задълженията и фактическите отношения на посоченото дружество, то няма пречка приложимостта на ЗДДС с оглед на конкретното задължението за начисляване на данък при бартерни сделки да се преценява спрямо продавача по договора за продажба на търговско предприятие, респ. на част от него. Обжалваното решение като правилно следва да се остави в сила. При този изход от спора не се следва съдебни разноски на страните. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение