Решение № 9403 от 27.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 15117/2010 г.

Решение № 9403 от 27.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 15117/2010 г., I о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Д. И. В., действаща като ЕТ "М.-Д. В.", чрез пълномощника й адв. Б. П. срещу решение № 3335 от 28.10.2010 г., постановено по адм. д. № 2176/10 г., Административен съд - С. град, първо отделение, осми състав, е отхвърлил жалбата на Д. И. В. против ревизионен акт № 20003943/25.07.2007 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с решение № 1586/21.09.2007 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. С.. С решението съдът е осъдил жалбоподателката да заплати на Дирекция "ОУИ"- гр. С. юрисконсулско възнаграждение по делото в размер на 1 699,91 лв. В касационната жалба се прави оплакване за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон и на съдопроизводствените правила, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Отправя се искане до Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд С. град. Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция"Обжалване и управление на изпълнението" - гр. С., чрез своя процесуален представител юрк. Минкова, взима становище, че решението на Административен съд-С. град е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. Претендира се присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо а отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е не основателна. С решението си Административен съд С. град е отхвърлил жалбата на Д. И. В., действаща като ЕТ "Меги- Д. В.", против ревизионен акт № 20003943/25.07.2007 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с решение № 1586/21.09.2007 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. С.. Производството се е развило по реда на чл. 226 от АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК след отмяна на първоначалното решение № 1070 от 14.03.2009 г. на Административен съд- С. град по адм. д. № 5642/2007 г. с решение № 2484 от 24.02.2010 г. на Върховния административен съд, първо а отделение, по адм. д. № 10509/09 г. и връщането на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. При новото разглеждане последният е описал много подробно фактическата обстановка по издаване на ревизионния акт, установените факти по време на ревизията, основанията, поради които органът по приходите не е признал право на данъчен кредит по процесните фактури, мотивите на решаващия орган при административното обжалване, формулирал е подробно и конкретните оплаквания на жалбоподателката, след което е пристъпил към изграждане на своите правни изводи. Тъй като правото на данъчен кредит не е признато за двама основни доставчици, мотиви са изложени за всеки един от тях предвид на фактите по делото, както и по основното възражение за липса на правоприемство. По отношение на непризнатото право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Мас 3" - ООД в размер общо на 11 900 лв. за данъчен период м. 07/2006 г. административният съд е приел, че ревизионният акт е издаден в съответствие с материалния закон. В тази насока са развити изключително подробни мотиви защо съдът възприема тезата на органа по приходите, че данъкът не е начислен от доставчика при условията на чл. 64, ал. 1, т. 2 във вр. с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Систематизирани, мотивите се изразяват в следното: - неподаване на данъчна декларация за процесния период от доставчика, което е послужило и като основание за прекратяване на регистрацията му по ЗДДС; невъзприемане на заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза; не отразяване на фактурите от доставчика в дневниците за продажби; По отношение на непризнатото право на данъчен кредит по доставките на "Перла - Ди" - ЕООД в размер общо на 24 200 лв. за данъчни периоди м 08,09 и 10 на 2006 г. административният съд е приел, че органът по приходите е спазил материалния закон, тъй като не са налице кумулативните изисквания по чл. 64, ал. 1, т. 2 и 6 от ЗДДС (отм.) - данъкът не е начислен по реални облагаеми доставки, а издадените фактури не отговарят на изискванията на ЗДДС и ЗСч. След като е възпроизвел в мотивите на оспореното съдебно решение извършените процесуални действия по време на ревизията, първоинстанционният съд е разглеждал представените от жалбоподателката писмени доказателства и е обсъдил доводите й, изградени въз основа на тях. В тази насока на стр. 9 и 10 от решението са обсъдени представените 4бр. договори, сключени между ЕТ "Меги - Д. В." като възложител и "Перла Ди" - ЕООД като изпълнител, както и съставените 7бр. протоколи за тяхното изпълнение. Констатациите на съда по отношение на тези доказателства са, че те нито заедно, нито по отделно следва да бъдат кредитирани, тъй като най-ранното им достоверно датиране е 12.10.2007 г., когато са приложени с жалбата чрез ТД на НАП - гр. С., от което следва, че услугите по процесните фактури не са изпълнени по силата на тези протоколи. Съпоставяйки датите на отделните договори, визуалното им оформление, предмета на същите и прочие съдът е достигнал до извода, че едновременното осъществяване на толкова мащабни по териториален и предметен обхват хетерогенни икономически дейности по смисъла на чл. 3 от ЗДДС (отм.) от едно и също дружество по едно и също време, свидетелства за фиктивност и в договорирането и реализацията им, поради което е прието, че всички договори и протоколи са антидатирани, формално съставени за нуждите на процеса и не са годно доказателство да установят, че доставчикът е извършил спорните услуги срещу заплащане или друга насрещна престация. Административният съд е описал много подробно и установената фактическа обстановка във връзка с определянето на задължение за данъчен период м. 06/2006 г. поради непризнаване на декларираните данни от ЕТ "Меги - Д. В." по СД за ДДС, в това число относно резултата за периода ДДС за внасяне. След като е дал тълкуване на режима на възстановяване на ДДС по процедурата по чл. 77, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.), респективно на режима на възстановяване на остатъка от кредита след приключване на процедурата, решаващият съд е приел, че вписаното в справката декларация от едноличния търговец приспадане е извършено, без да са налице основания по чл. 77, ал. 1, т. 4 от ЗДДС (отм.), поради което обосновано е прието в РА, че данъкът в размер на 19 197,62 лв. е дължим и са определени задължения за лихви за забава. Първоинстанционният съд е разгледал и направените възражения на жалбоподателя за допуснати нарушения при извършване на ревизия при правоприемство при условията на чл. 126 от ДОПК. След като е съобразил фактическата обстановка по придобиването на търговското предприятие на ЕТ "Меги - Велчо Гороломов" от страна на Д. И. В., вписването на последната като ЕТ "Меги - Д. В." и впоследствие прехвърлянето на търговското й предприятие на "Ес Ел Ди Ей консултинг груп" - ЕООД, съдът е приел, че в рамките на ревизирания период - 01.06.2006 год. - 25.10.2006 г. Д. И. В. е била регистрирана по реда на чл. 56 от ТЗ като едноличен търговец, поради което правилно в заповедта за възлагане на ревизия № 3943/29.12.2006 г. са посочени индивидуализиращите я данни по чл. 81, ал. 1, т. 2 - 5 от ДОПК - като физическо лице и едноличен търговец. Приел е в този контекст, че заличаването на търговската й регистрация по чл. 60а от ТЗ съгласно чл. 36, ал. 1 от ДОПК не е пречка за образуване на ревизионно производство за периода, през който е била вписана като едноличен търговец, нито пък е основание за прекратяването му. Съдът е приел за неоснователно и оплакването, че ревизията е проведена по общия ред по чл. 112 и сл. от ДОПК единствено с участието на жалбоподателката, а не по особения ред за правоприемство по чл. 126 от ДОПК. Изложени са мотиви, че не е налице фактическия съставна на чл. 126 от ДОПК, който изисква множество правоприемници или отговарящи за задължението лица, а от друга страна по нито едно от прехвърлянията няма постигнато споразумение с кредиторите, а по чл. 15, ал. 3, пр. 1 от ТЗ всеки отчуждител отговаря солидарно за задължението с правоприемника до размер на получените права. На база на изложеното е направен краен извод за законосъобразност на издадения ревизионен акт и е определено юрисконсулско възнаграждение. Решението на административния съд е правилно и законосъобразно. В касационната жалба се твърди наличието на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Основните оплаквания са развити спрямо отделните частите от съдебното решение и ще бъдат разгледани по реда на тяхното излагане. Първата група оплаквания са по отношение на тази част от съдебния акт, с която е отхвърлена жалбата против ревизионния акт в частта му за непризнато право на данъчен кредит по доставките на "Перла Ди" - ЕООД. Навеждат се доводи, че изводите на съда, макар и частично коректни, поставят изисквания към търговските субекти, които не са длъжни да изпълняват, тъй като договорите, предмет на спора, са неформални, че в този случай следва да се установи, че и последващите доставки са без предмет и за тях не се дължи данък и прочие. Направените оплаквания са неоснователни. При изграждането на изводите си за законосъобразност на ревизионния акт в тази му част административният съд е обсъдил всички събрани доказателства, установените факти и обстоятелства, и при правилно тълкуване на закона. Вярно е, че законът не изисква оформянето на подобен род договори в писмен вид, но е вярно и това, че Законът за счетоводството и свързаните с него нормативни актове по прилагането му изискват от търговските субекти да документират по съответен начин извършваната от тях стопанска дейност. Това от своя страна означава, че при извършването на насрещна проверка на доставчик в рамките на данъчната ревизия той следва да представи всички документи, удостоверяващи извършената от него стопанска дейност. Ненамирането на адрес на представител на доставчика, респективно не представяне на поисканите по реда на ДОПК документи поражда възможността органът по приходите да приеме, че те не съществуват и да преценява само събраните в производството доказателства - чл. 37, ал. 4 от ДОПК, какъвто е и процесния случай. От друга страна, представените от жалбоподателя писмени доказателства са частни документи, т. е. те нямат обвързваща съда доказателствена сила и същият е длъжен да ги съобрази съпоставяйки ги с останалите доказателства по делото. Съобразявайки това, административният съд е направил много детайлен анализ както на представените договори, така и на протоколите по изпълнението им, като изводите му в тази насока са логически издържани и се споделят от настоящата инстанция. Съдът не е възприел същите не само поради липса на доказателства за тяхната достоверност, а и на база на анализ на самите доказателства, т. е. макар и да е посочил, че няма да ги цени, той ги е обсъдил детайлно. В случая не може да се говори за поставяне на неизпълними от стопанските субекти формални изисквания, а за преценка на събрани по делото доказателства за установяване на твърдението на страната, че сделките, предмет на фактурите, са реално изпълнени. Останалите наведени доводи - за липса на последващи доставки, недължимост на данъци и прочие, са извън предмета на ревизионния акт, поради което не следва да бъдат обсъждани. Другата група оплаквания на касатора са относно изводите на съда за непризнато право на данъчен кредит по фактурите на "Мас 3" - ООД и са сходни на гореизложените. Повдига се и въпроса, че административния съд необосновано не е възприел заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза, което установява реалното изпълнение по фактурите, в това число заплащането на дължимите суми по услугите. По изложените по-горе мотиви на настоящето решение оплакванията на касатора са неоснователни и в тази си част. Административният съд е обсъдил много обстойно установената фактическа обстановка по тези доставки и е направил логически издържани изводи за липса на условия за признаване на право на данъчен кредит. На първо място съдът много активно е изследвал въпроса за начисляването на данъка от доставчика и правилно е приел, че това обстоятелство не е настъпило съгласно изискванията на чл. 55, ал. 6 във вр. с чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) до датата 13.12.2006 г., когато дружеството е дерегистрирано по ЗДДС. Нa второ място съдът е изложил аналитични мотиви защо не възприема заключението на вещото лице при условията на чл. 157, ал. 3 от ГПК (отм.) във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, като в тази насока е съобразил всички събрани доказателства по делото, като тези му констатации на практика не се оспорват от касатора. На трето място, съдът се е занимал подробно и с въпроса за плащането на данъка по ДДС-сметката на доставчика, като изводите за липса на такова също не са оспорени в касационната жалба. По отношение на определените с РА задължения за данъчен период м. 06/2006 г. в касационната жалба се правят оплаквания, че ревизиращият екип не е съобразил предходни периоди спрямо тези, включени в обхвата на ревизирания период, в резултат на което изкуствено е определил задължения, както и че съдът необосновано не е кредитирал заключението на вещото лице в тази му част. Направените оплаквания са неоснователни. Първото повдигнато оплакване касае законосъобразността на ревизионния акт и не следва да се обсъжда от касационната инстанция. За да отхвърли жалбата в тази си част административният съд е дал подробно тълкуване на режима на приспадане на данъчен кредит, след което е съпоставил конкретните факти по делото. Тези негови изводи на практика не са оспорени от жалбоподателката. Въпросът дали е налице или не прихващане, респективно, спазена ли е процедурата по възстановяване на данъчния кредит, е правен и на негово отговор следва да даде съда, а не вещото лице, поради което не може да бъде споделено оплакването, че решаващият съд необосновано не е възприел заключението на вещото лице в тази му част. В реда на гореизложените мотиви следва да бъде посочено, че са неоснователни и оплакванията на касатора за допуснато нарушение на чл. 126 от ДОПК относно извършване на ревизия при правоприемство и изводите на административния съд в тази насока. Въз основа на обстоен анализ на фактическата обстановка по прехвърлянето на търговските предприятия и при правилно тълкуване на закона относно отговорността при правоприемство, първоинстанционният съд правилно е приел, че за ревизирания период са налице законовите условия за реализиране на отговорността на Д. И. В. за данъчни в качеството й бивш собственик на търговското предприятие на ЕТ "М. Д. В.". Предвид гореизложеното, следва да бъде прието, че решението на Административен съд-С. град не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса касатора следва да бъде осъден да заплати на ответната по касация дирекция сумата 1 6 99,91 лв. юрисконсулско възнаграждение. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо А отделение,