Решение № 13876 от 19.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6104/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Бонева, против Решение 3716/22.04.2024 г., постановено по адм. дело 721/2023 г. по описа на Административен съд - Пловдив. Касаторът обжалва решението на административния съд като неправилно поради постановяването му в нарушение на материалния закон и необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба са изложени доводи за неправилна преценка на фактическата обстановка и събраните доказателства. Твърди че по делото не е установено доставчикът ББ 2020 ЕООД да е притежавал необходимото количество стока, която да бъде продадена на ревизираното лице. Решаващият съд е описал пространно ангажираните доказателства, но не е обсъдил обективно придружаващата документация към процесните фактури и обстоятелствата, свързани с липсата на редовно заведена счетоводна отчетност при доставчика, складова и техническа обезпеченост за извършване на доставките. Позовава се на разпоредбата на чл. 200 ГПК, която не задължава съда да възприеме заключението на вещото лице, а да го обсъди заедно с другите доказателства по делото. Отправя молба за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново по същество, с което обжалваният ревизионен акт (РА) да бъде потвърден. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и внесената държавна такса за касационно обжалване. При условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на заявено адвокатско възнаграждение. Ответникът БГ Билка 69" ЕООД, чрез процесуалния представител адв. А. Атанасов, оспорва касационната жалба по съображения в писмен отговор и моли да бъде отхвърлена като неоснователна, а първоинстанционното решение - оставено в сила. Претендира присъждане на платеното адвокатско възнаграждение за касационната инстанция, съгласно представени списък с разноски. При условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за процесуална допустимост и основателност на касационната жалба със становище за наличие на касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК Върховният административен съд, състав на осмо отделение, след преценка по допустимостта на жалбата, правилността на решението на заявените касационни основания и извършена служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд - Пловдив е бил РА Р-16001622002569-091-001/21.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение 40/10.02.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който на БГ Билка 69" ЕООД са определени задължения за довнасяне на ДДС в общ размер на 66 970,84 лв. и са начислени законни лихви в размер на 3 878,36 лв., в резултат от непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 92 135,93 лв. за данъчни периоди от м. 02, м. 03 и м. 04.2022 г. От фактическа страна решаващият съд е установил, че основната стопанска дейност на БГ Билка 69" ЕООД през ревизираните периоди е търговия с билки, за което дружеството разполага с нает склад в [населено място], община Хисаря. Предмет на оспорените от органите по приходите фактури с издател ББ 2020 ЕООД на стойност 460 679,64 лв. е доставката на 1 416,67 кг. дилянка и 69,275 т. шипки (плод, люспи). На следващо място в решението са уточнени придружаващата първична документация протоколи, стокови разписки, пътен лист от 25.03.2022 г., товарителници към него и констатираните несъответствия от органите по приходите. Ревизионното производство е възложено със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-16001622002569-020-001/25.05.2022 г., изменена впоследствие по отношение на крайния срок със ЗИЗВР Р-16001622002569-020-002/08.09.2022 г. Предложенията за установяване на ревизиращия екип са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-16001622002569-092-001/20.10.2022 г. като адресатът не е упражнил правото си на възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК. Въз основа на него е издаден процесният РА. По искане на жалбоподателя по делото са допуснати съдебно-техническа (СТЕ) и съдебно-счетоводна (ССЕ) експертизи, чиито заключения са преценени от съда като обективни и безпристрастно изготвени. Отговорите на вещото лице по СТЕ във връзка с използваните електронни подписи при създаването на ЗВР, РА и РД, както и на вещото лице по ССЕ във връзка с реквизитите на процесните фактури, осчетоводяванията при дружеството-жалбоподател, завеждането на стоките, плащането и последващата реализация към клиенти от страната и Еспресо ДОО, Република Хърватска, са изложени последователно в решението. Предвид резултатите от СТЕ решаващият съд е приел за недоказано оспорването на валидността на приложения РА по делото, съставен като електронен документ и подписан от издателите с валидни КЕП съгласно изискванията на Регламент 910/2014. В хода на ревизионното производство не са намерени съществени нарушения на процесуалните правила. Административният съд е отменил РА като незаконосъобразен, мотивирайки крайно заключение за противоречие между изводите на органите по приходите и изискванията на материалноправната уредба. По същество спорът е концентриран до преценката дали фактурираните покупко-продажби имат за предмет реално изпълнени доставки и дали именно издателят на фактурите е изпълнител на доставките. В тази насока е взето предвид, че собствеността върху родово определени вещи се прехвърля с постигането на съгласие или с предаването им между страните. Произходът на стоката и дерегистрацията на ББ 2020 ЕООД по ЗДДС на 12.10.2022 г. не са правопораждащи за правото на приспадане на данъчен кредит на БГ Билка 69" ЕООД, а по отношение на транспорта е недопустимо да се изисква от получател по доставка да ангажира документи, удостоверяващи редовността на извършения превоз на стоките, когато не е за негова сметка. Приетите доказателства по делото потвърждават разплащанията по разглежданите доставки по банков път, които са на значителни по размер суми. Последните биха били лишени от икономическа и житейска логика, ако прекият доставчик не е изпълнил задълженията си по повод доставките на спорните стоки. Заключението на ССЕ е отнесено в подкрепа на направените изводи, както и преюдициалната практика на Съда на ЕС по конкретни дела, според която е недопустимо на данъчно задължено лице да бъде отказано правото да приспадне ДДС за доставката на стоки без въз основа на обективни данни да е доказано, че лицето е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава правото на приспадане, е част от измама, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки. Обжалваното решение на Административен съд Пловдив е валидно, допустимо и правилно. Установените факти и направените правни изводи от първоинстанционния съд са основани на доказателствата по делото. Предпоставките за възникване и упражняване правото на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС са изведени аргументирано в мотивите на съдебното решение и в резултат от съвкупния анализ на доказателствата е обосновано заключението, че отказът да бъде признато това право с РА е незаконосъобразен. Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото. Правилно решаващият съд е поставил в тежест на ревизираното лице установяването на материалноправните предпоставки, водещи до надлежно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по арг. от чл. 154, ал. 1 ГПК. В същия смисъл са т. 31 и т. 32 от решението на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, Боник, на което съдът се е позовал във връзка с липсата на данни, доказващи предположение или знание у данъчно задълженото лице за упражняване на правото с измамна цел. Основното изискване според СЕС, за да е налице правото на приспадане по доставките, така и т. 37 от решението от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, Евита-К, е да се провери дали последните са били реално осъществени и дали са използвани впоследствие от данъчно задълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Всички констатации в РА, с които е обоснован отказът да бъде признато правото на данъчен кредит, са свързани с извършената насрещна проверка на ББ 2020 ЕООД и посочените несъответствия в събраните данни относно материалната и кадрова обезпеченост на прекия доставчик. Между страните не е налице спор по изпълнението на формалните условия, а именно, че БГ Билка 69" ЕООД притежава надлежните данъчни документи фактури и тяхното отразяване в отчетните регистри и СД по ЗДДС от доставчика и получателя за съответните данъчни периоди, както и за последващите продажби към клиенти. Съдебната практика на СЕС и ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, включително да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките. В този смисъл са съображенията на Административен съд Пловдив във връзка с решенията на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, дело С-285/11, дело С-324/11 и дело С-18/13. За да упражни правото на данъчен кредит, получателят по доставката е длъжен да установи всички положителни факти и да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. В случая правилно решаващият съд е отчел, че липсата на подпис за получателя в представените от ревизираното лице протоколи към процесните фактури при ревизията, т.е. получателят е разполагал с екземпляр от тях, не води до противоположен извод относно реалността на доставката. Останалите обстоятелства и документите, изходящи само от доставчика ББ 2020 ЕООД, каквито са тези за произхода на стоките, транспортната и складовата обезпеченост на дружеството, не могат да бъдат вменени в тежест на получателя по доставката. В процесното ревизионно производство БГ Билка 69" ЕООД е представило съставените документи за доставките по спорните фактури, както и доказателства за счетоводното им отразяване - договор от 14.02.2022 г. за продажба на стоки, доказателства за плащане на сумите по банков път, протоколи, стокови разписки и др. изброени в първоинстанционното решение. Като частни документи същите не се ползват с обвързваща съда доказателствена сила, но е вярно и това, че са представени в хода на административното производство, а по същество цялото счетоводство се състои от частни документи, което не води до извод, че не представляват годни доказателства. Стоките по спорните фактури са свързани с предмета на дейност на ревизирания субект и тяхната стойност е платена по банков път, както свидетелства и проверката на вещото лице по ССЕ. Отказът да се признае право на данъчен кредит с мотиви за липса на доказателства за произход на стоките, складова и кадрова обезпеченост на доставчика, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност, дадено в решенията на СЕС по дела С-324/11 и съединени дела С - 80/11 и С - 142/11, според което добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик. Дали е разполагал с техническа база, с какви работници е работил доставчикът, вкл. спазването на трудовото и осигурителното законодателство, не могат да се вменяват като отговорност на получателя. ЗДДС не обуславя правото на данъчен кредит за получателя на доставката от наличието или не на конкретно ангажирани от изпълнителя работници. В тази връзка следва да се съобрази и решение по дело С-324/11 (Gabor Toth) на СЕС, в което изрично се сочи, че Директива 2006/112/ЕО не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. На основание гореизложеното, събраните по делото писмени доказателства, както и заключението на вещото лице по назначената ССЕ, се установява реалност на процесните доставки. Фактът на ползване на обекти от доставчика и получателя на един и същ адрес не дискредитира защитната теза на жалбоподателя, а напротив обяснява липсата на пътни листа и товарителници в случаите, при които стоките са претоварени в склада в [населено място] (т. 7, р. IV Констативно-съобразителна част на ССЕ). В последния случай е ирелевантно да бъдат търсени данни от Агенция Пътна инфраструктура за преминаването на лекотоварен автомобил Митсубиши, Кантер с рег. [рег. номер] на посочените дати. ССЕ е обсъдена съвкупно с безспорните факти и доказателствата по делото в изпълнение на изискването на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. Изразеното несъгласие с констатациите по ССЕ, не представлява редовно оспорване по смисъла на чл. 200, ал. 3 вр. с чл. 201 ГПК чрез назначаване на повторна или съвместна експертиза. Решаващият съд е отчел изрично обстоятелството, че дерегистрацията на ББ 2020 ЕООД и извършените последващи доставки, сами по себе си не са елементи от фактическия състав, обуславящ правото на приспадане на данъчен кредит и поради тази причина е извършил съпоставка с останалите изяснени факти и доказателства по делото. Като е достигнал до същите правни изводи Административен съд - Пловдив е постановил правилно съдебно решение за отмяна на РА, което не страда от заявените пороци в касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП Пловдив и при условията на чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, следва да бъде оставено в сила. Претенциите на касатора по отношение на разноските са неоснователни с оглед на фактическата и правна сложност, защитавания материален интерес и изхода на спора. С оглед на своевременно заявеното искане и представените доказателства в тази насока, на ответната страна БГ Билка 69" ЕООД, следва да се присъдят разноски за платен адвокатски хонорар за касационното производство в размер на 12 397,37 лв., съгласно представения договор за правна защита и съдействие от 23.05.2024 г., фактура и платежно нареждане от 31.05.2024 г. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,