Решение № 6278 от 9.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12146/2012 г.

Решение № 6278 от 9.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12146/2012 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Пловдив при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/ против решение № 1967/15.08.2012 г., постановено по адм. д. № 1323/2011 г. по описа на Административен съд - Пловдив /АС/, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 16251000190/07.02.2011 г., издаден от Делян Георгиев Николов - главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 347/29.04.2011 г. на Заместник директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението и по същество отхвърлена жалбата на дружеството, с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Ответникът - "СЛАДЪК ПЪТ" ООД, не взема становище по жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е частично основателна Предмет на обжалване пред АС е бил РА № 16251000190/07.02.2011г, издаден от Делян Георгиев Николов -главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение № 347/29.04.2011 г. на Заместник директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в обжалваната част относно отказано на "СЛАДЪК ПЪТ" ООД право на данъчен кредит в размер на 841,33 лв. за данъчни периоди м. 12.2008 г., м. 02 и м. 03.2009 г., ведно с прилежащите лихви и допълнително начислен ДДС в размер на 11265,86 лв. за данъчен период м. 12.2009 г., ведно със законните лихви. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, в хода на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. Относно отказано право на данъчен кредит от фактическа страна съдът е приел за установено, че дружеството - жалбоподател е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит по фактури издадени от "Ексон корпорейшън" АД с предмет на доставката на гориво. При извършена проверка за наличие на търговски обект е установено, че доставчика не е декларирал търговски обект, в който да осъществява икономическата си дейност. Във връзка с ИПДПОЗЛ е постъпило писмо от адв. Дешкова (упълномощена от управителя на дружеството), с което органите по приходите са уведомени, че управителят на "Ексон Корпорейшън" ЕАД - Стоил Николов, е в продължителен болничен и не може да се яви и да представи исканите документи. При тези данни, органите по приходите са приели, че на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, следва да бъде отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 841.33 лв. за данъчни периоди м. 12.2008 г., м. 02 и м. 03.2009 г., с оглед недоказаност реалността на доставката. За да отмени РА в тази му част съдът е приел, че органа по приходите не е изпълнил задълженията си в основните принципи визирани в чл. 2, ал. 1, чл. 3, чл. 5 от ДОПК и в противоречие с разпоредбата на чл. 110, ал. 2 от ДОПК не е провел обективно ревизионно производство. Като краен извод съдът е приел, че приходната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в това отношение. Този извод на съда по принцип се споделя от настоящия състав, но в конкретния случай освен процесните фактури, от дружеството-получател по доставката не са представени други доказателства за реалното получаване на процесната стока. Касае се за родово определени вещи-различни количества гориво, които се превозват със специални цистерни и се предават чрез приемо-предавателен протокол или с факта на осъществения транспорт. Копие от посочените доказателства - приемо-предавателен протокол или товарителница и пътен лист следва да се съхраняват при получателя по доставката, поради което е неправилен извода на съда, че доказателствената тежест е изцяло върху органа по приходите. Този извод е правилен при наличие на доказателства, които следва да бъдат съхранявани при получателя по доставката, а органа по приходите оспорва нейната реалност и излага доводи за обективни данни, че правото на данъчен кредит е упражнено с измамна цел или с цел злоупотреба. При липса на други доказателства, освен наличието на процесните фактури, включително ССЕ досежно проверка в счетоводството на доставчика за наличие на разходи във връзка с процесните приходи и данни за наличие на процесното количество гориво по сметка материали, неправилно съдът е приел наличието на реално прехвърлено право на собственост върху горивото, респективно настъпване на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, поради което жалбата в тази си част е основателна, а решението като неправилно следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата на дружеството в тази част. В частта относно начислен ДДС за данъчни периоди месец декември 2009 г., във връзка с декларирани вътреобщностни доставки /ВОД/ от "СЛАДЪК ПЪТ" на стоки - захарни изделия, с получател Frangus Grup SRL, с VAT № RO 18004790 Румъния, по 3 броя инвойс фактури. За трите фактури ревизираното лице е представило 3 броя потвърждения за получаване на стоките от получателя Frangus Grup, както и 3 броя международни товарителници (ЧМР). Във всяка от ЧМР са вписани превозвачи рег. № на транспортното средство и влекачи място на натоварване гр. Първомай, РБългария и място на разтоварване - гр. Букурещ, Румъния, като в две от тях не е посочена дата на изпращане и получаване на стоките. По отношение на потвържденията за получаване на стоката от румънското дружеството в хода на ревизията е констатирано, че по първия и втория инвойс няма данни кое лице и в какво качество е подписало потвърждението, като подписът се различава видимо от този, положен в кл. 24 на международната товарителница, а по третия инвойс не е представено потвърждение за получаване на стоките, по четвъртия инвойс като получател е посочено лице, чийто подпис видимо се различава от подписа, положен в кл. 24 на международната товарителница В отговор на отправеното в хода на ревизията запитване до компетентния орган на Румъния румънската администрация е дала отговор, че след направена насрещна проверка от румънските ревизори е установено, че нито един от представителите на дружеството не може да бъде намерен на декларирания адрес на пребиваване и вероятно компанията е "липсващ търговец". Според румънското законодателство данъчната администрация е изпратила покани до съдружниците, както и до управителя, но никой от тях не се е явил. Ето защо не може да се потвърди получаването на стоките, плащанията, банкови сметки и транспортът. Румънската фирма Frangus Grup SRL е обявена за "неактивен данъкоплатец" и нейният ДДС номер е анулиран, считано от 01.02.2010 г. Наред с това, румънското дружество не е декларирало вътреобщностни придобивания (ВОП) от българското дружество "Сладък път" ООД. На следващо място от органите по приходите е прието, че автомобилите, посочени в международните товарителници, не са напускали територията на Република България на датите, посочени в ЧМР, тъй като в получените отговори от Главна Дирекция "Гранична полиция" изрично е посочено, че след 01.01.2007 г. на ГКПП на Република България не се извършва пълен контрол на влизащите и напускащите страната български и чужди граждани, поради което пълнотата на данните не е гарантирана: Извършена е насрещна проверка на посочените в процесните ЧМР превозвачи, в хода на която е установено, че са представени пътни листи, ЧМР, свидетелства за регистрация на МПС, данни за шофьорите, за собственост на превозните средства или използвани под наем След анализ на представените доказателства при извършените проверки на търговците, извършили транспорта на процесните стоки за сметка на "Сладък път" ООД. При тези факти от органа по приходите е прието, че ревизираното дружество не е осъществило ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС по процесните фактури, поради липса на доказателства, че стоките са напуснали територията на страната и тъй като в същото време са изписани от счетоводството на "СЛАДЪК ПЪТ" ООД, е прието, че са реализирани в страната, т. е. по отношение на тези доставки следва да се приложи общия ред на облагане и на основание чл. 86, ал. 1 и 2 във връзка с чл. 82, ал. 1 от ЗДДС е доначислен ДДС Съдът е обсъдил приетите в хода на съдебното производство отговор за потвърждение на номер по ДДС от 28.12.2009 г., 4 броя квитанции от 17.12.2009 г., 23.12.2009 г., 24.12.2009 г. и 29.12.2009 г. за платени такси в Република България и Република Румъния за преминаване на Дунав - мост; 3 броя декларации за получаване на доставка, изходящи от Frangus Grup SRL от 19.12.2009 г., 24.12.2009 г. и 29.12.2009 г., едната от тях придружена с превод на български език поради представянето й на английски език; процесните фактури и е приел, че е налице ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС. Ревизираното лице разполага с документ чл. 45, т. 1, б. "а" ППЗДДС, които не са оспорени от ответната страна а именно фактури с получател Frangus Grup SRL, регистриран в Румъния, като е посочен идентификационен номер по ДДС на този получател, издаден от Румъния. Съгласно разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС са представени и приети по делото неоспорени от ответната страна документи, доказващи транспортирането на стоките от територията на страната до територия на Р. Румъния, като транспортът е за сметка на доставчика, но е извършен от трети лица (за всяка от трите доставки) - обстоятелството, което съдът е приел, че не е спорно между страните. На следващо място съдът се е позовал и на представени и приети по делото писмени потвърждения от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на Румъния, независимо че от съдържанието на разпоредбата на чл. 45, т. 2, буква "а" ППЗДДС недвусмислено се установява, че изискването за представянето на визираните документи е алтернативно. За неоснователно съдът е приел възражението на ответника по жалбата, досежно липса на дата, име и качеството на лицето подписало потвържденията, като се е позовал на ЗДДС и ППЗДДС, в редакциите им към ревизирания период, които не предвиждат какво следва да е съдържането на писменото потвърждение, така както е предвидено в редакция на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС, считано от 01.01.2010 г. От събраните доказателства, включително по линия на международното сътрудничество, съдът е приел, че не може да се направи извод за неистинност на подписите или печатите върху товарителниците и писмените потвърждения, или други данни посочени в тях. Обстоятелството, че румънското дружество не е представило никакви документи при извършената проверка от румънските данъчни власти и "вероятно" е "липсващ търговец", както и че не е декларирало ВОП, не води до извода, че не са осъществени вътреобщностни доставки по спорните фактури. В тази насока съдът се позовал на практика на ВАС по посочени решения. Решението в тази си част е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. От събраните в хода на ревизията и в рамките на съдебното производство доказателства безспорно е установено, че процесните доставки са извършени от регистрирано по ЗДДС лице - "СЛАДЪК ПЪТ" ООД към румънско дружество - получател по доставките "Frangus Grup" SRL, което към датите на декларираните от "СЛАДЪК ПЪТ" ООД вътреобщностни доставки е било регистрирано за целите на ДДС в друга страна членка на Европейския съюз - Румъния, както и, че идентификационният номер на получателите е валиден към съответните дати на данъчните събития. Стоките, предмет на доставките са предадени от дружеството на превозвачи. В случая процесните стоки, съгласно представените в хода на ревизията ЧМР, са транспортирани от България до Румъния, като транспорта е заплатен от доставчика, видно от извършените насрещни проверки на превозвачите. Неоснователно е възражението в касационната жалба, че в в три от ЧМР липсва дата на изпращане, а ЧМР към фактура № 5575/22.12.2009 г. удостоверява разтоварване в Букурещ, а пътния лист, представен от превозвача съдържа данни за разтоварване в Афомани, а почеркът в ЧМР към фактура от 28.12.2009 г., представена от доставчика са различава от почерка в екземпляра на ЧМР представен от превозвача, тъй като непопълването на всички полета на ЧМР не оказва влияние върху действителността на договора за превоз. В тази насока от органа по приходите не е оборена презумпцията визирана в чл. 9 от Конвенция за договора за международен автомобилен превоз на стоки, съгласно която товарителницата удостоверява, до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. Разликата в почерка не е установена по надлежния процесуален ред, а само въз основа на визуална разлика, не може да се приеме за безспорен факта за представени различни екземпляри на една и съща международна товарителница, които не са оспорени в хода на първоинстанционното производство. Неоснователен е довода за липса на подпис и печат на Агенция "Митници" върху представените от превозвачите доказателства удостоверяващи преминаването на стоката в Румъния-копия от квитанции за платени пътни такси, тъй като такива не се изискват за доказването на ВОД. В този смисъл е решение на СЕС по делото "Teleos", С- 409/2004 г. и практиката на ВАС по Решение № 15062/17.11.2011 г. постановено по адм. д. № 1445/11, Решение № 16260/18.12.2012 г., постановено по адм. д. № 4047/12 по описа на ВАС осмо отделение, Решение № 14911/15.11.2011 г., постановено по адм. д. № 2496/11 г. по описа на ВАС, първо отделение и др. Документите, с които се удостоверява извършването на ВОД са посочени в чл. 45 ППЗДДС. Първата група са свързани с доставката, а втората с изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. В процесния случай са представени инвойс фактури за извършените доставки, които отговарят на изискванията на чл. 45, т. 1, буква "а" ППЗДДС и на чл. 114, ал. 1 ЗДДС. В тях са посочени идентификационните номера по ДДС на получателят в Румъния. Представени са още транспортни документи (международни товарителници - CMR) за всички доставки и писмени потвърждения от румънския получател за всички доставки. Писменото потвърждение няма нормативно определена форма и съдържание, като процесните потвърждения съдържат данни за получател и изявление за факта на получаването и не са оспорени от приходната администрация. Същите са годно доказателство по чл. 45, т. 2, б."а" / редакция към момента на доставката/ от ППЗДДС. Данните, които се съдържат в отговорите на румънските данъчни власти, отразени по формулярите "SCAC 2004", не опровергават извода за наличие на вътреобщностни доставки. Несъмнено, тези формуляри за обмен на информация по линия на административното сътрудничество в областта на ДДС представляват официални документи, съставени от държавен орган в кръга на предоставените му правомощия, но данните, събрани при извършените проверки и разследване по чл. 5 от Регламента, следва да бъдат преценени наред с останалите доказателства по делото и във връзка с нормативно предвидените изисквания за доказване. В процесния спор същите са правилно преценявани с оглед останалите събрани доказателства по делото. Румънските данъчни власти са потвърдили регистрирането на територията на Румъния на получателят по процесните доставки /към този момент/, както и, че е с активен VIN номер/към момента на процесните доставки/, но при извършената проверка не са намерени представители, поради което във формуляра СКАК -2004 е изложено твърдение, че фирмата е липсващ търговец. Това понятие е регламентирано в Регламент 1925/2004 г., който е регламент по приложението на Регламент 1798/2003 г. и то означава търговец, който е регистриран като данъчнозадължено лице за целите на ДДС, което потенциално, с намерение за измама, придобива или създава впечатление, че придобива стоки или услуги, без да заплаща ДДС и доставя тези стоки или услуги с ДДС, без да превежда дължимото ДДС на съответния национален орган. Когато тези предпоставки бъдат безспорно установени, може да се приеме, че фирмата е липсващ търговец. Такива данни в SCAC няма, поради което правилно съдът го е ценил, наред с останалите частни документи, като дори да е установен факта, че получателя е липсващ търговец, то българското дружество не следва с оглед разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО да понесе като негативи начисляване на ДДС върху доставките извършени от него, след като е установено, че стоките са напуснали територията на Р България и, че от органа по приходите не са представени доказателства относно знанието му, че получателят по доставката към момента на доставката има поведение на "липсващ търговец". Такива данни липсват и в SCAC, тъй като проверката е извършена след доставките. Ако се приеме извода на органа по приходите, следва че стоките са реализирани на територията на страна, което не се установява от събраните доказателства и е в противоречие с изложените мотиви в Решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело С- 409/04 Teleos. В конкретния случай доставчикът е представил всички необходими доказателства, които да установят фактическото напускане на стоките от територията на Р. България, като данните отразени в транспортните документи съответстват на събраните по делото и в ревизионното производство доказателства. По изложените съображения обжалваното решение в тази си част е постановено при правилно приложение на материалния закон и липса на твърдяното касационно основание, поради което на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на касатора, ответника следва да заплати направени по делото разноски в размер на 100 лева. С оглед на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,