Решение № 4567 от 12.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1067/2016 г.

Решение № 4567 от 12.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1067/2016 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби, съответно от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - С. и от К. В. Г. срещу Решение № 7652/07.12.2015 г., постановено по адм. дело № 2325/2015 г. по описа на Административен съд - С. град. С обжалваното решение, Административен съд - С. град (АССГ) е изменил Ревизионен акт (РА) 2001203198/20.07.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - С., мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" - С. в следните части: 1. в частта на определения данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г., като намалил определения данък за 2005 г. от 388,59 лева със съответната лихва на 255,21 лева със съответната лихва, за 2006 г. намалил определения данък от 111,85 лева със съответната лихва на 83,45 лева със съответната лихва; 2. в частта на определения данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г., като намалил определения данък за 2007 г. от 48 365 лева със съответната лихва на 20 357,94 лева със съответната лихва, за 2008 г. намалил определения данък от 87 830,17 лева със съответната лихва на 63 635,89 лева със съответната лихва и отхвърлил жалбата на К. В. Г. в частта на определения му данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 2 013,20 лева, със съответната лихва. Касаторът - директор на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП оспорва решението, в частта, с която е изменен РА, като са намалени установените с РА задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г. и данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г., като излага доводи за неправилност на решението в тази част, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила и нарушение на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че съдът е проявил различен подход при третирането на договорите за заем, по които К. Г. е заемодател на "Технотрейд 2000" ЕООД и които намират отражение в разходната част на паричния поток за ревизираните периоди, в резултат на което неоснователно изключил от разходната част на паричния поток за 2008 г. сумите в размер на 220 000 лева и 22 000 лева в противоречие с наличните счетоводни отразявания в счетоводните регистри на "Технотрейд 2000" ЕООД. Твърди също, че съдът неправилно включил разходи по статистически данни, които не кореспондират с действително извършените от лицето разходи. Претендира отмяна на решението в обжалваната част и отхвърляне на жалбата на К. В. Г. срещу ревизионния акт, в тази му част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Касаторът - К. В. Г. оспорва решението, в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу РА, като излага доводи за неправилност на решението в съответната част, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излага доводи, че за данъчни периоди 2005 г. и 2006 г. решението е неправилно, поради нарушение на чл. 123, ал. 1, т. 1 от ДОПК, тъй като не е доказано явно и съществено несъответствие на приходната и разходната част на установения му паричен поток. Твърди, че за данъчни периоди 2007 г. и 2008 г. съдът неправилно приел, че в разходната част на паричния му поток следва да се включат дадени в заем суми в размер на 200 000 лева по договор за заем от 27.11.2007 г. и в размер на 310 000 лева по договор за заем от 01.11.2008 г., предоставени на "Технотрейд 2000" ЕООД. В тази насока счита, че следва да се вземе предвид установеното с ревизионни доклади на "Технотрейд 2000" ЕООД, в които е посочено, че не се приемат за реално предоставени сумите по договорите. Претендира отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на РА, в тази част, като незаконосъобразен. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава подробно заключение за основателност на касационната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - С. и неоснователност на касационната жалба на К. В. Г. Върховен административен съд, Осмо отделение, предвид разпоредбата на чл. 218 от АПК, преценява следното: Двете касационни жалби са подадени в срок и от надлежни страни, поради което са процесуално допустими. Разгледани по същество, жалбите са неоснователни. Предмет на обжалване пред АССГ е бил РА № 2001203198 от 20.07.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - С., мълчаливо потвърден от директора на дирекция "ОДОП" - С., с който на К. В. Г. са определени задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 388,59 лева, със съответната лихва, за 2006 г. в размер на 111,85 лева, със съответната лихва, както и по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 48 365 лева, със съответната лихва, за 2008 г. в размер на 87 830,17 лева със съответната лихва, и за 2009 г. в размер на 2013,20 лева, със съответната лихва. Ревизията е проведена по реда на чл. 122 от ДОПК, поради наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Основанието за облагане по аналог е обосновано с констатациите на органите по приходите, че при извършена съпоставка на доходите и разходите на данъчно задълженото лице (ДЗЛ) са установени превишения на разходите спрямо доходите за всяка една от ревизираните години. С решението си, АССГ е изменил Ревизионен акт 2001203198/20.07.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. С., мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" - С. в следните части: 1. в частта на определения данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г., като намалил определения данък за 2005 г. от 388,59 лева със съответната лихва на 255,21 лева със съответната лихва, за 2006 г. намалил определения данък от 111,85 лева със съответната лихва на 83,45 лева със съответната лихва; 2. в частта на определения данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г., като намалил определения данък за 2007 г. от 48 365 лева със съответната лихва на 20 357,94 лева със съответната лихва, за 2008 г. намалил определения данък от 87 830,17 лева със съответната лихва на 63 635,89 лева със съответната лихва и отхвърлил жалбата на К. В. Г. в частта на определения му данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 2013,20 лева, със съответната лихва. За да постанови този резултат, съдът е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентен орган, в установената писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения. Относно приложението на материалния закон, след анализ на събраните доказателства, съдът е обосновал самостоятелни фактически констатации и правни изводи относно всички спорни въпроси по отношение установените превишения на разходите над доходите на ревизираното лице за 2005 г., 2006 г., 2007 г., 2008 г. и 2009 г., каквито са били въпросите за: началното салдо към 01.01.2005 г.; включването в приходната част на паричния поток на две суми, за които ДЗЛ е твърдяло, че ги е получило като заеми, както следва: 300 000 евро със заемодател А. И. по договор от 12.08.2007 г. и 150 000 евро със заемодател M. S. по договор от 23.03.2008 г.; включването в разходната част на паричния поток на суми, които ревизираното лице е дало в заем и като финансова помощ на "Технотрейд 2000" ЕООД, както следва през 2007 г. - 200 000 лева и през 2008 г. - 220 000 лева, 310 000 лева и 22 000 лева. Относно началното салдо, АССГ е приел, че едно лице никога не може да "занули" приходите и разходите си към края на дадена календарна година, за да започне наново да формира приходи и разходи в новата година. Въз основа на подхода на приходната администрация при други ревизиите на физически лица от ТД на НАП - С., АССГ установил по данни от интернет сайта на НСИ "Общ разход на домакинствата по групи разходи", раздел "Средно на лице", че в началното салдо следва да се включи сумата от 219 лева. Относно спора по приходната част на паричния поток, АССГ приел за недоказано твърдението на ревизираното лице за включване в приходната част на паричния му поток за 2007 г. и 2008 г. на суми, получени по договори за заем, както следва: 300 000 евро със заемодател А. И. по договор от 12.08.2007 г. и 150 000 евро със заемодател M. S. по договор от 23.03.2008 г., като изложил съображения, че не е доказана както възможността на заемодателите да предоставят посочените суми в заем, така и фактическото предаване на сумите по сключените договори за заем. Относно спора по разходната част на паричния поток, АССГ е приел, че правилно в разходната част са включени предоставените от ДЗЛ на "Технотрейд 2000" ЕООД суми, както следва: 200 000 лева по договор за заем от 27.11.2007 г. и 310 000 лева по договор за временна финансова помощ от 01.11.2008 г. Този извод е обоснован с факта, че по делото са представени самите договори, които съдържат изявление на ревизираното лице за даването в заем на сумите, както и констатациите по влезлите в сила ревизионни актове № 802356/26.08.2008 г. и № 101007827/18.11.2010 г., издадени на "Технотрейд 2000" ЕООД за надлежно осчетоводяване от дружеството на дадените в заем суми, както и установения механизъм на финансиране на дружеството основно от жалбоподателя. В същото време АССГ приел за недоказано твърдението на приходната администрация, че в разходната част на паричния поток за 2008 г. следва да се включат сумите от 220 000 лева и 22 000 лева, за които приходната администрация отново е твърдяла, че са дадени в заем от ДЗЛ на "Технотрейд 2000" ЕООД, тъй като по отношение на тези суми не били представени договори за заем. Отделно от това съдът е посочил, че сумата от 84 000 лева по договор от 10.06.2009 г. е неотносима към спора, тъй като самата ревизия не е включила тази сума в разходната част на паричния поток. След като е взел предвид, че облагането по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ е годишно, АССГ е приел за неправилен подхода на приходната администрация при определяне на обичайните разходи за живот въз основа на обичайния месечен размер на разходите за живот и издръжка по данни на НСИ. Вместо това се е позовал на заключение по ССчЕ, която е дала заключение за разходите за едно лице в годишен аспект, както и с оглед обстоятелството, че годишният размер на разходите по ССЕ е по-благоприятен за жалбоподателя от сумата на 12 помесечни разходи. Решението е правилно. По жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" - С., настоящият съдебен състав счита, че същата е неоснователна по следните съображения: Неоснователно е възражението в касационната жалба, че първоинстанционният съд е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила и нарушение на материалния закон, след като приел различен подход при третирането на договорите за заем, по които К. Г. е заемодател на "Технотрейд 2000" ЕООД и които намират отражение в разходната част на паричния поток за 2008 г. Настоящата инстанция счита, че в случая не се касае за различен подход при третирането на договорите за заем, по които К. Г. е заемодател на "Технотрейд 2000" ЕООД и които намират отражение в разходната част на паричния поток за 2007 г. и 2008 г., а за различни изводи обосновани с различието на установените с надлежни доказателства факти по делото. Не е спорно, че за да не признае разходи, свързани със заеми в размер на 220 000 лева и 22 000 лева, съдът се е позовал на факта, че по делото не са представени такива договори за заем, а само въз основа на констатациите за осчетоводяване от "Технотрейд 2000" ЕООД на получени суми от К. Г., отразени във влезлите в сила РА на "Технотрейд 2000" ЕООД, не може да се направи обоснован извод за действително извършени разходи за заем от страна на К. Г. При липса на други доказателства за извършени разходи в размер на 220 000 лева и 22 000 лева, освен счетоводното им отразяване при "Технотрейд 2000" ЕООД, правилно съдът е изключил посочените суми от разходната част на паричния поток за 2008 г. Неоснователно е твърдението в касационната жалба, че съдът неправилно включил разходи по статистически данни, които не кореспондират с действително извършените от лицето такива. И тук следва да се посочи, че приходната администрация с РА също е включила разходи за живот и издръжка по статистически данни, само, че размера им е определен помесечно. Правилно съдът е приел, че след като облагането по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ е годишно, то и разходите за издръжка и живот на едно лице следва да се установят в годишен аспект, а относно размера им правилно се е позовал на заключението по приетата и неоспорената от приходната администрация ССчЕ. По изложените съображения, касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - С. е неоснователна, а обжалваното решение, като правилно в тази му част, следва да се остави в сила. По жалбата на К. В. Г., настоящият съдебен състав счита, че същата е неоснователна, по следните съображения: Неоснователни са изложените в касационната жалба доводи за съществено нарушение на съдопроизводствените правила при разглеждане на делото от първоинстанционния съд. Доказателствената тежест е правилно разпределена от АССГ, като не се допуснати действия в процесуалната му дейност, засягащи правото на защита на ревизираното лице. Видно от мотивите на обжалвания съдебен акт са налице фактически установявания, обсъждане на събраните в хода на ревизията и на съдебното производство писмени доказателства, както и на заключение по ССчЕ. Изложени са съображения защо не се кредитира заключението на вещото лице и съответно съображения за законосъобразно определяне на задълженията на лицето по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2009 г., ведно със съответните лихви, както и на задълженията за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и 2006 г. и чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. в по-нисък размер от установените с РА, което е дало основание за изменение на РА в тази му част. Неоснователно е твърдението на касатора Г., че за данъчни периоди 2005 г. и 2006 г. решението е неправилно, поради нарушение на чл. 123, ал. 1, т. 1 от ДОПК, тъй като не е доказано явно и съществено несъответствие на приходната и разходната част на установения му паричен поток. Правилно съдът е приел, че при начално салдо от 219 лева към 01.01.2005 г., нулеви приходи за 2005 г. и разходи за 2005 г., изчислени като сбора от годишната издръжка на едно лице и разходи пътувания в чужбина се установява недостиг на парични средства за 2005 г. от 2 719,23 лева, а за 2006 г., при нулеви приходи и разходи отново за издръжка и пътувания в чужбина се установява недостиг на парични средства от 2 577,27 лева. В случая е доказано явно и съществено несъответствие на приходите и разходите, поради което изводите на съда за законосъобразност на ревизионния акт до размера на установените от съда задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) е в съответствие със закона. Неоснователно е твърдението на касатора Георгиев, че за данъчни периоди 2007 г. и 2008 г. решението е неправилно, поради неправилност при определяне на разходната част на паричния поток на ревизираното лице. Правилно първоинстанционния съд е приел, че в разходната част на паричния поток за 2007 г. и 2008 г. следва да намерят отражение предоставените от ревизираното лице на "Технотрейд 2000" ЕООД суми, както следва: 200 000 лева по договор за заем от 27.11.2007 г. и 310 000 лева по договор за временна финансова помощ от 01.11.2008 г. В случая, предоставянето в заем на посочените суми се установява както от представените по делото договори, подписани от К. Г., така и от осчетоводяването на сумите при получателя "Технотрейд 2000" ЕООД, за което обстоятелство са представени влезлите в сила ревизионни актове № 802356/26.08.2008 г. и № 101007827/18.11.2010 г., издадени на "Технотрейд 2000" ЕООД, съдържащи констатации за надлежно осчетоводяване на тези суми по договора за заем и за финансова помощ. Правилно АССГ е приел за недоказано твърдението на ревизираното лице за включване в приходната част на паричния му поток за 2007 г. и 2008 г. на суми, получени по договори за заем, както следва: 300 000 евро със заемодател А. И. по договор от 12.08.2007 г. и 150 000 евро със заемодател M. S. по договор от 23.03.2008 г., като изложените от първоинстанционния съд съображения в тази насока напълно се споделят от настоящата инстанция, а и липсват конкретни доводи на касатора К. Г. за неправилността им. По изложените съображения, настоящата касационна инстанция счита, че оспореното решение не страда от посочените в касационните жалби пороци, поради което като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на никоя от страните не се следват разноски за касационното производство. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, осмо отделение,