Решение № 2631 от 11.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6940/2014 г.

Решение № 2631 от 11.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6940/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Велико Търново срещу решение № 132/17.04.2014 г. на Административен съд Велико Търново /АСВТ/ по адм. д. № 997/2013 г., с което е отменен ревизионен акт № 151301291/9.08.2013 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново в частта за отказаното на "Златен лъч" ООД право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 15 057.90 лв., упражнено в данъчни периоди м. 08 и 09.2012 г., по фактури издадени от "Агростил - Рашко Караманев" ЕООД и са начислени лихви за забава в размер 619.80 лева. Касаторът твърди пороци на съдебния акт поради опущения на съда в процеса на доказване и формирането на изводите за наличие на предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Отправя упреци към извършената от съда преценка на писмените доказателствени средства; сочи непълноти и противоречие в тези доказателствени източници. Настоява, че не е установено осъществяването на доставката на стоки, тъй като липсват доказателства за наличието на стоките у доставчика /включително производството им/ и предаването им - документите за доставката били подписани само от представител на получателя; за превозването - липсвали доказателства за наемане на транспортните фирми и осчетоводяване на разходи за транспорт от доставчика, а сочените като водачи на МПС лица не се намирали в трудово правоотношение с превозвачите; не съществували договори между доставчика и получателя. Иска отмяна на решението, включително в частта за разноските и отхвърляне на оспорването срещу съответната част на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация "Златен лъч" ООД, чрез повереника си адв. Диан Петров, отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноските по производството. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорената пред АСВТ част от ревизионен акт са установени в тежест на "Златен лъч" ООД задължения за ДДС в общ размер 15 057.90 лева и за закъснителна лихва в размер 619.80 лева в резултат на извършена корекция на декларираните от РЛ резултати за данъчни периоди м. 08 и 09.2012 г. заради отказ на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит на дружеството в общ размер 15 057.90 лева, упражнено в тези данъчни периоди. Не са определени задължения за внасяне, а задължението в размер 15 894.53 лева е прихванато от установените за възстановяване надвнесени суми в размер 42 504.69 лева, като разпореденият с РА резултат е сума за възстановяване в размер 26 610.16 лева /ДДС за м. 11.2012 г./ и лихва по чл. 91, ал. 10 от ЗДДС в размер 1 334.13 лева. Отреченото данъчно предимство е по фактури № № 30/27.08.2012 г., 34/30.08.2012 г. и 37/10.09.2012 г., издадени от "Агростил - Рашко Караманев" ЕООД. Фактурите са с предмет на доставката общо 83 655 кг слънчоглед и слънчогледово семе реколта 2012 г. Отказът е обоснован с резултатите от насрещна проверка на доставчика и на дружествата "Стил Еко Инвест - Вихрен Соколов" ЕООД и "Юкус Агро" ЕООД доставили нему транспортна услуга - превозването на стоките до обекта на получателя. Не са приети за достоверни представените от РЛ писмени доказателствени средства за предаването на стоката, тъй като съдържали подпис само на негов работник, а не и на представител на доставчика. Не е дадена вяра и на обясненията на управителя на дружеството за начина, по който е осъществил контакт с доставчика и механизмът на доставките с осигурен от доставчика транспорт. Заради непълноти на представените от РЛ, доставчика и превозвачите товарителници № № 0113415/24.08.2012 г. и 7367772/25.08.2012 г. и пътни листове към тях с превозвач Стил Еко и № 011346/10.09.2012 г. с превозвач "Юкус Агра" ЕООД; липсата на правна връзка между превозвачите и сочените в превозните документи като водачи физически лица и отсъствието на издадени фактури за превоза в ревизираните периоди е изключено да е доказан транспорта /макар управителят на Стил Еко да е потвърдил извършването му/. Доказателствената стойност на пътните листове към фактури № № 30 и 34 е разколебана от издаването им от управителя на "Агростил - Рашко Караманев" ЕООД и съхраняването на екземпляр от тях в счетоводството на това дружество. Изследвани са сключените от превозвачите със "Стил ойл" ЕООД договори за съвместна дейност, по силата на които те се ползват от издадената на това дружество лиценция за транспортна дейност, а предоставят като насрещна престация превозни средства и трудов ресурс. Установено е и сключването от Юкус на договор на наем от 31.08.2012 г. с предмет временното възмездно ползване на автомобила посочен в пътния лист № 000444/10.09.2012 г. към товарителница № 0113466/10.09.2012 г. Според органите по приходите не е доказано наличието на стоките у доставчика. Обяснението на управителя му за собствено производство не е прието, тъй като представения от него акт за добив за стопанската 2011-2012 г. е неподписан и липсват доказателства за притежаването или наемането на обработваеми земи и разходи за добиването на посочените в акта 507 782 кг слънчоглед. Изводи във вреда на РЛ са направени от непредставянето от доставчика на доказателства за материален и трудов ресурс, собствен или нает склад и неяснотата относно мястото на претегляне на стоките по кантарните бележки и извършилия претеглянето, както и аналитична счетоводна отчетност за отчетени разходи по видове култури. За да отмени РА, първоинстанционният съд е формирал различни изводи по фактите и правото от тези на органите по приходите. Позовал се е на събраните в хода на ревизията и на съдебното дирене писмени доказателства, включително заключението на СТЕ, както и на гласните доказателствени средства. Според съда са установени произходът на стоката, транспорта, както и доказателства за предаването й - товарителници и документи за доставка, издадени от намираща се в базата на получателя автоматизирана кантарна система. Предаването е обсъдено като способ за индивидуализиране на родово определените вещи и условие за транслативния ефект по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Съдът е ценил заключението на СТЕ, според което автоматизираната кантарна система на жалбоподателя не дава възможност за последващо манипулиране на основните данни след приемане на стоката, а в случая не е установено да са извършвани промени и относно останалите данни /дата на издаване, доставчик, вид стока и номер на превозно средство/. По установяванията на съда превозвачите са разполагали с автомобилите, с които се твърди да е извършен транспорта. Доказано е и плащането на стоките по трите фактури. По искане на ответника в хода на съдебното дирене пред първата инстанция е открито производство по оспорването на автентичността и верността на документите за доставка, пътните листове, кантарните бележки и товарителниците. Съдът е извършил проверка на истинността на документите чрез разпит на свидетели. Позовавайки се на показанията на свидетелите Димитър Маринов, Петър Бушняшки, Светла Трифонова и Димитринка Димитрова е потвърдил автентичността на товарителниците от 24 и 25.08.2012 г., пътните листове от 25.08.2012 г. и от 10.09.2012 г., както и на документите за доставка от 25.08 и от 30.08.2012 г. Свидетелите Маринов и Бушняшки са потвърдили извършването на превоз на слънчоглед до базата на "Златен лъч" ЕООД в гр. Долни Дъбник по възлагане от Рашко Караманев и синовете му. Трифонова и Димитрова са разяснили механизъм на приемане, претегляне и разтоварване на стоките съответен на този по заключението на СТЕ. Оспореният съдебен акт е правилен. Неоснователни са упреците на касатора към процесуалната дейност на съда по преценката на доказателствата за спорните доставки на стоки. Тази дейност е детерминирана от активността на страните по въвеждане на твърдения за осъществяването на юридическите факти, с чието осъществяване обвързват благоприятните за себе си правни последици. Това е съдържанието на състезателното начало в процеса /вж. чл. 8, ал. 2 от ГПК/. Спецификата на установяване на публични задължения с ревизионен акт предполага твърдението на администрацията за фактите да се обективира в акт от извънсъдебната фаза на производството - мотивите на РА /чл. 120, ал. 1, т. 5 от ДОПК/. В оспорения пред АСВТ РА органите по приходите са изключили възникването на данъчно събитие заради отказа им да ценят представените писмени доказателствени средства и очакването им да съществуват други доказателствени източници, които не са представени. Фактическите изводи на приходната администрация в РА не са основани на процесуалните правила и са резултат на порочно дедуктивно умозаключение. Непредставянето на поискани от доставчика доказателства не обуславя извод за липса на такива доказателства. Презумпцията на чл. 37, ал. 4 от ДОПК е относима единствено към субекта на процеса - вж. - чл. 37, ал. 1 - 4 от ДОПК и чл. 9, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Пропускът на субекта ФЛ или ЮЛ /а не доставчика, който е участник без да е страна - чл. 9, ал. 3 от ДОПК/, поражда процесуалната възможност на другият субект - административния орган, да приеме, че изисканите, но непредставени доказателства, не съществуват. Неизпълнението на задължението на другите участници в производството да представят данните по чл. 37, ал. 5 от ДОПК не е скрепено с процесуалната тежест по ал. 4 от кодекса, а е възможен източник на административнонаказателна отговорност /вж. чл. 273 от ДОПК/. В случая не от ревизираното лице, а от неговия доставчик са поискани доказателства за производството, съхранението и транспорт на процесните стоки; за кадрови е материален ресурс; за счетоводно отчитане. Съдът правилно е зачел доказателствената стойност на формиращите информационно единство писмени и гласни доказателствени средства - показанията на свидетелите Димитър Маринов, Петър Бушняшки и Димитринка Димитрова; проверените за истинност документи за доставка от 25 и 30.08.2012 г. и автентичните товарителници. Те са преки първични доказателствени средства за правно релевантния факт на предаването на стоките от доставчика на получателя. Дължимо е отбелязване на отликата в понятието за доставка на стоки по националното право и по съюзното право. Ако при действието на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стоки е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката /дефиницията на стока се съдържа в чл. 5, ал. 1 от ЗДДС/, то по интерпретацията на съюзното право, дадена от СЕС с решението по дело С-78/12, "...дадена сделка може да бъде окачествена като "доставка на стоки" по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ." /т. 35 от решението/. С получаването на стоките, удостоверено в писмените доказателствени средства и потвърдено с гласните, РЛ е овластено да се разпорежда фактически с тях като собственик. Подписването на документите за доставка само от представил на получателя не ги дисквалифицира като доказателствено средство. Ако за претендираното право на приспадане на данъчен кредит извършеното от "Златен лъч" ООД удостоверяване е благоприятно, то в частноправните отношения между него и доставчика му документът е с характер на разписка /вж. чл. 78, ал. 1 от ЗЗД/ и установява изпълнението на задължението от длъжника /доставчика/, поради което три от тези документи са представени от доставчика. Приемането на изпълнението е правно действие. Ако за два от документите за доставка не е потвърдена автентичността, то от факта на извършеното плащане по всички фактури може да са направи извод, че ответникът по касация е узнал за приемането и не се е противопоставил, което е презюмирано потвърждаване на извършените без представителна власт действия /вж. чл. 301 от ТЗ/. Основано на логическите и опитните правила е предложеното от съда обяснение с мястото на измерване на разминаването между теглото на стоката по кантарните бележки и това по документите за доставка и фактурираното. Разминаването е във вреда на доставчика, поради което няма свръхфактуриране. Изцяло съобразено с правилата на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 от ГПК е формирането и обективирането на вътрешното убеждение на съда във връзка с транспорта на стоките до базата на получателя. Отсъствието на някои реквизите на пътния лист или на товарителницата не ги дисквалифицират като доказателствен източник, а ограничават кръга на установяваните с тях доказателства. Товарителниците /двете с потвърдена автентичност/ притежават тази част от съдържанието по чл. 51, ал. 1 от Закона за автомобилните превози, която позволява да се ползва са материалната доказателствена сила по чл. 61 от същия закон за условията на договора и получаването на товара от превозвача. За превоза на 10.09.2012 г. доказателствен източник е пътният лист от 10.09.2012 г. и показанията на св. Маринов. Доказателствено релевантни факти, допринасящи за убедителността на провежданото от ДЗЛ доказване на правно релевантния факт на придобиването на правото на разпореждане с материалната вещ като собственик, са извършеното плащане по доставките /предвид функционалната връзка на насрещните задължения по двустранните договори, какъвто е този за продажба/. Неоснователно са направени изводи от органите по приходите във вреда на жалбоподателя от неустановената складова, кадрова и техническа обезпеченост на доставчика. Търсенето на съответния ресурс у доставчика е за целите на насрещното доказване на ответника. Тезата на администрацията е не за липса на доставка въобще, а за неосъществяването й от издателя на фактурите. За да се откаже правото на приспадане за доставки от доставчик различен от издателя на фактурите е необходимо да се установи въз основа на обективни данни познание у получателя, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама /арг. от т. 1 от диспозитива на решението на СЕС по дело С-18/13/. Не се твърди и не се установява съществуването на такива представи у "Златен лъч" ООД. Извод за такова познание не следва от броя на заетите лица и материалната база на доставчика /вж. решение по дело С-324/11 на СЕС/. Недължима по разясненията на СЕС в решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11, цитирано и от първостепенния съд, е процесуалната енергия на администрацията в извънсъдебната фаза на производството за изследване на произхода на процесните стоки. Неоснователни са и доводите на касатора във връзка с установяванията му при тези търсения /за своене земеделска земя, разходи за производство на стоката, добивът от единица площ и т. н./. Без да се отразява на крайният извод за правилност на съдебния акт следва да се има предвид, че при откриването на производство по оспорването на представени в извънсъдебната фаза на производството /част от тях отново са представени в съдебната фаза/ документи съдът е допуснал опущение с включването в обсега на оспорването на частните свидетелстващи документи не само на автентичността им, но и на верността. Частните свидетелстващи документи не притежават материална доказателствена сила /вж. чл. 180 ГПК/, поради което разколебаването на убеждаващото им въздействие не се осъществява с оспорване на верността им по реда на чл. 193 от ГПК, а с оценяването на тези доказателствени средства в хода на устните състезания и при съотнасянето им с другите доказателствени източници. Отричането с РА на възникналото за "Златен лъч" ООД данъчно предимство е неправомерно, а отмяната с първоинстанционното решение на незаконосъобразния административен акт - правилно. Дължимо е оставяне в сила на оспореното решение. При този изход на спора на ответника по касация се следват деловодни разноски в размер 1 000 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение