Решение № 5939 от 16.6.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Валсиня ЕООД, с [ЕИК], представлявано от управителя Г. Белев, чрез процесуалния представител адв. Ц. Попова, срещу Решение 219/27.05.2021 г., постановено по адм. дело 724/2020 г. по описа на Административен съд Хасково, с което съдът е отхвърлил жалбата на дружеството против Ревизионен акт Р-16002619007643-091-001/21.05.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 356/23.07.2020 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на оспорваното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че към 31.12.2016 г. дружеството не е имало неплатени задължения за ДОД, тъй като са подадени коригиращи декларации по надлежния ред, поради което не е следвало да му бъде отказано право на преотстъпване на корпоративен данък на основание чл. 167 от ЗКПО за данъчната 2016 г. Сочи, че през декември 2016 г. резултатът по ЗДДС е бил ДДС за възстановяване в размер на 641,61 лв., което се потвърждава и от назначената по делото експертиза, поради което приходните органи е следвало да приложат чл. 129 от ДОПК, като извършат прихващане. Също така излага твърдения, че наличието на публични задължения, само по себе си, не обуславя приложимост на чл. 167, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, тъй като до изтичане срока за доброволно плащане все още вземането не подлежи на принудително изпълнение, като се позовава на съдебна практика. Моли за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което жалбата на дружеството срещу процесния ревизионен акт да бъде уважена. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът Директорът на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк. П. Янев, в писмено становище оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция, а в условията на алтернативност прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на ответника. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество същата е основателна. Предмет на производството пред Административен съд Хасково е бил Ревизионен акт Р-16002619007643-091-001/21.05.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 356/23.07.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Валсиня ЕООД са определени допълнителни задължения по реда на ЗКПО в резултат на непризнато право на преотстъпване на корпоративен данък, възлизащи на 21 891,74 лв. главница и 6 975,51 лв. лихви. Преди издаване на ревизионния акт на дружеството е извършена проверка за установяване на фактите и обстоятелствата относно спазване на всички условия за преотстъпване на корпоративен данък по чл. 189б от ЗКПО за данъчния период 2016 г., за която е съставен Протокол П-16002619124315-073-001/29.10.2019 г. В протокола е отразено, че към 31.12.2016 г. Валсиня ЕООД има подлежащо на принудително изпълнение задължение в размер на 35,95 лв., представляващо данък върху доходите на физическите лица по декларация образец 6 с вх. 260021610726931/17.12.2016 г., срокът за плащането на което е бил до 27.12.2016 г. Поради това е направена констатация, че дружеството не отговаря на изискванията на чл. 167, ал. 1 от ЗКПО и е възложено извършване на ревизия, завършила с издаване на процесния ревизионен акт. В хода на ревизионното производство е установено, че към 31.12.2016 г. дружеството е имало задължения към трети лица, представляващи неплатен остатък, в размер на 3 816,00 лв. по фактура, издадена от Проектконсулт ООД, поради което и на основание чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО тази сума е следвало да бъде посочена в счетоводния финансов резултат на дружеството, тъй като не представлява периодично плащане. От страна на приходните органи е установен допълнителен корпоративен данък в размер на 381,60 лв. По отношение на отказа за преотстъпване право на корпоративен данък е установено, че дружеството е имало валидна регистрация като земеделски стопанин по Наредба 3/29.01.1999 г. и към момента на ревизията основният предмет на дейност е бил комбинирано растениевъдно-животновъдно стопанство. За 2016 г. дружеството е преотстъпило корпоративен данък за данъчната си печалба в размер на 21 510,14 лв. (60% от дължимия корпоративен данък за годината, възлизащ на 35 850,24 лв.). С оглед установеното непогасено задължение при извършената проверка в размер на 35,95 лв., приходните органи са определили, че освен 381,60 лв., дружеството има задължение да внесе и 21 510,14 лв. в резултат на отказа за преотстъпване на корпоративния данък, като за тези задължения е определена и дължима лихва за забава в размер на 6 975,51 лв., изчислена към 21.05.2020 г. В хода на съдебното производство е назначена съдебно-счетоводна експертиза, неоспорена от страните и кредитирана от съда. Според заключението на вещото лице непогасеното публично задължение на дружеството към 31.12.2016 г. възлиза на 35,95 лв., както е установено и с акта, но в действителност, с оглед подаването на коригиращите декларации обр. 1 и обр. 6 към 31.12.2016 г. е налице надвнасяне на суми. При така описаната фактическа обстановка, първоинстанционният съд, след извършена служебна проверка съгласно чл. 168 от АПК във връзка с чл. 146 от АПК и чл. 160, ал. 2 от ДОПК, е формирал извод за законосъобразност на обжалвания ревизионен акт, като е отхвърлил жалбата на лицето. Изложени са мотиви, че правилно, от страна на приходните органи, е определен корпоративен данък за довнасяне в размер на 381,60 лв., тъй като неплатеният остатък по фактурата, издадена от Проектконсулт ООД, не е добавен към счетоводния финансов резултат за 2016 г., като сумата има отражение спрямо данъчния финансов резултат и подлежи на облагане. По отношение отказаното право на преотстъпване на корпоративен данък по чл. 189б от ЗКПО, административният съд е постановил, че макар дружеството да отговаря на специалните изисквания, въведени с нормата, не са изпълнени общите такива, регламентирани в чл. 167 от ЗКПО, по-конкретно условието, предвидено в ал. 1, т. от нормата към 31.12. на съответната данъчна година данъчно задълженото лице да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения. Според решаващата инстанция коригиращите декларации са нов факт, който не е съществувал към момента на издаване на ревизионния акт и потвърдителното решение на решаващия орган, и не е от значение за делото, тъй като не променя с обратна сила съществуващото правно положение. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно чл. 166 от ЗКПО преотстъпването на корпоративен данък е правото на данъчно задълженото лице да не внася в републиканския бюджет определените по реда на ЗКПО суми за корпоративен данък, които остават в патримониума на задълженото лице и се разходват за целите, определени със закон. Общите изисквания за преотстъпване или намаляване на корпоративен данък са регламентирани в чл. 167, ал. 1 ЗКПО, съобразно който към 31.12. на съответната година данъчно задълженото лице следва да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения по т. 1 и 2 и лихви, свързани с невнасянето в срок на тези задължения. Не се спори по делото, че дружеството е изпълнило специалните изисквания за преотстъпване на корпоративен данък, в хипотеза на държавна помощ за земеделски стопани, уредена в чл. 189б от ЗКПО, поради което основният спорен въпрос и пред касационната инстанция се свежда до тълкуването на чл. 167, ал. 1, т. 1 от ЗКПО. Настоящият състав съобрази, че към 31.12.2016 г. Валсиня ЕООД има подлежащо на принудително изпълнение задължение в размер на 35,95 лв. Също така обаче, отново към края на 2016 г., дружеството има резултат по ЗДДС данък за възстановяване, многократно надхвърлящ размера на непогасеното публично задължение, което се потвърждава и от заключението на вещото лице. Установено е още, според назначената по делото ССчЕ, че при съобразяване с подадените коригиращи декларации обр. 1 и обр. 6, относими към внесени в бюджета през 2016 г. задължения, дружеството е надвнесло суми. Поради това, от една страна, следва да бъде съобразена разпоредбата на чл. 92, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, според която при наличие на други изискуеми и неизплатени данъчни задължения и задължения за осигурителни вноски, събирани от Националната агенция за приходите, възникнали до края на календарния месец на подаване на справка-декларацията, органът по приходите прихваща тези задължения с посочения в справка-декларацията данък за възстановяване. Данъчният закон не предвижда самостоятелно значение на института на прихващането като способ за погасяване на две насрещни ликвидни и изискуеми задължения до размера на по-малкото, поради което са приложими общите правила. По силата на чл. 104, ал. 2 от ЗЗД две насрещни задължения се смятат за погасени до размера на по-малкото от тях от деня, в който прихващането е могло да се извърши. Според касационния състав, основано на буквалното тълкуване на цитираната по-горе разпоредба на чл. 92, ал. 1, т. 1 ЗДДС, това е моментът в който двете насрещни задължения са годни за компенсиране, като погасяването настъпва в резултат на изявлението на страната, но с обратно действие. В конкретния случай това е моментът, в който е възникнало правото на приспадане на данъчен кредит, поради което към 31.12.2016 г. на практика Валсиня ЕООД не е имало непогасени публични задължения. Същият извод следва с оглед установеното надвнасяне, поради което не може да се приеме, че ревизираното лице не е изпълнило изискванията на чл. 167, ал. 1 от ЗКПО. Независимо от изложеното до тук, настоящата инстанция счита, че възпрепятстване ползването на преотстъпване на данък в конкретния случай не съответства и на целта на закона. В съдебната практика няма спор, че нормата на чл. 167 от ЗКПО е императивна, тъй като с нея се разрешава отклонение от общия режим на облагането с данък, поради което преотстъпването на данъка се допуска само за изрядни и коректни данъчни субекти, отговарящи на законовите разпоредби. В настоящия казус, с оглед фактическите установявания и при наличните данни по делото не може да бъде прието, че задълженото лице е некоректен данъкоплатец. Касационната инстанция намира, че в случая постановеният отказ дружеството да преотстъпи корпоративния данък в качеството му на земеделски производител е в нарушение и на принципа на оправданите правни очаквания като проявление на принципа на правна сигурност, доколкото с оглед подлежащия на възстановяване ДДС и надвнесените суми не е допуснато нарушение на общите изисквания по чл. 167 от ЗКПО. Като е достигнал до различен извод за законосъобразност на обжалвания ревизионен акт в тази му част, административният съд е постановил неправилно решение, което по изложените мотиви следва да бъде отменено и при изяснена фактическа обстановка, да бъде постановено ново по съществото на спора, с което процесният ревизионен акт бъде отменен. В частта, с която е определен корпоративен данък за довнасяне в размер на 381,60 лв. поради неплатен остатък по фактура, издадена от Проектконсулт ООД, не се излагат аргументи в касационната жалба, но доколкото съдът дължи служебна проверка съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, следва да се посочи, че решението е правилно в тази част, тъй като дружеството е следвало да увеличи счетоводния финансов резултат за годината със сумата на неплатения остатък поради настъпване на обстоятелства по чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, както е установено от приходните органи. Само с цел пълнота на настоящото изложение следва да се посочи, че противно на възраженията в касационната жалба, за да се приложи разпоредбата на чл. 167, ал. 1 от ЗКПО, не е необходимо да е налице покана за доброволно изпълнение, срокът за доброволно изпълнение по която да е изтекъл. За да е налице подлежащо на принудително изпълнение публично задължение е достатъчно наличието на изпълнително основание, предвидено в чл. 209, ал. 2 от ДОПК, установяващо задължението по основание и размер, което не е внесено в срок, независимо от това дали на данъчно задълженото лице е изпратена, или не, покана за доброволно изпълнение (в този смисъл Решение 5092 от 29.04.2020 г. по адм. д. 7344/2019 на ВАС). По разноските: Общият материален интерес по делото е 28 867,25 лв. На ответника по касация, с оглед уважената част в размер на 381,60 лв., се следват разноски в размер на 18,45 лв. за всяка инстанция или общо 36,90 лв. На касатора, с оглед уважената част в размер на 28 485,65 лв. и съобразно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения принципно се следват разноски в размер на 1 377,56 лв. за всяка инстанция. Съгласно представен списък претендираният размер е 1 716 лв., като от ответната страна е направено възражение за прекомерност, което с оглед фактическата и правна сложност на спора и близкия размер на претендираното до минимално предвиденото възнаграждение, се явява неоснователно. С представения списък се претендира и присъждане на деловодни разноски в общ размер на 680,94 лв. за двете съдебни инстанции, от които в полза на касатора следва да бъдат присъдени 671,94, пропорционално на уважената част от жалбата. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ от АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на Осмо отделение,