Решение № 11597 от 30.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 5213/2024 г.

Производството е по чл.160, ал.7 ДОПК във връзка с чл.208 и сл. от АПК. Образувано е по подадена касационна жалба от директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр.София срещу решение 1393 от 01.03.2024 г. постановено по адм.д.10124 по описа на Административен съд София град за 2023 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт Р-22221021003404-091-001 от 28.03.2023 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.София, потвърден с решение 1287 от 08.09.2023 г. издадено от директора на дирекция ОДОП гр.София. С отменения ревизионен акт са установени допълнително публични задължения по отношение на Логос недвижима собственост ЕООД в общ размер 16 169.48 лв. главница и лихви по ЗДДС и по ЗКПО. В касационната жалба се поддържа наличие на всички основания по чл.209, т.3 АПК, които обосновават отмяна на съдебния акт. Първоинстанционният съд да е обосновал изводите си на изслушаната ССчЕ и практиката на СЕС, постановения съдебен акт е неправилен. В хода на съдебното производство е установено, че между ревизираното лице и Алфатар инвестмънтс ЕООД е сключен договор, с който е възложено да бъде предложен за продажба недвижим имот представляващ [адрес], с адрес: гр.София, [адрес]. Макар да са представени фактура, приемо-предавателен протокол и доказателства за плащане, както и такива за осъществена продажба на имота е останало недоказано реалното изпълнение на сключения между страните договор. Няма доказателства между страните да са водени преговори за консултации, за организиране на огледи, не е водена кореспонденция между страните. Единственото доказателство е съставеният приемо-предавателен протокол 7/11.09.2017 г. за приемане на услугите включващи реклама, маркетинг и договаряне на условията на покупко-продажбата. Това доказателство е оспорено още в хода на ревизионното производство и не установява реалност на доставката. Други доказателства не са представени. Плащането, от своя страна не може да бъде безспорно доказателство за реалност на предоставените услуги. Освен това не е установена причинна връзка между извършените плащания и спорните доставки. Дружеството се е възползвало от т.нар. нередовни фактури и се е облагодетелствало неправомерно. Основният мотив на органите по приходите за отказ на ПДК не е свързан с доставчика, както е приел първоинстанционният съд, а с липсата на реалност на фактурираните доставки. Трайно е разбирането на СЕС, че не е възможно приспадането на данък , който е дължим единствено поради вписването му във фактура, тъй като упражняването на това право е само до действително дължимите данъци. Решението, според твърденията на касатора е неправилно и в частта по ЗКПО. Съгласно чл.10, ал.1 ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по Закона за счетоводството/ЗСчет./ и отразява вярно търговската операция. Фактурираният разход за услуги , които реално не е получен представлява сключване на сделка с цел отклоняване от данъчно облагане. По тези съображения се иска решението да бъде отменено изцяло, като бъде постановено ново, с което да бъде отхвърлена жалбата на Логос недвижима собственост ЕООД Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение и заплатената държавна такса. Ответникът Логос недвижима собственост ЕООД, в приложен по делото отговор по касационната жалба намира, че същата е неоснователна. Сключеният договор за поръчка, е изцяло съобразен с обичайната практика и закона. Фактурата и останалите писмени документи са редовни от формална страна и доказват по безспорен начин реалното извършване на доставките. Решението е правилно и в частта по ЗКПО, поради което се иска да бъде оставено в сила. Претендира се присъждане на разноски, съгласно приложен списък по чл.80 ГПК. Върховна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадената касационна жалба за неоснователна. Споделят се мотивите на първоинстанционния съд за възникнало право на данъчен кредит и неправилно определяне на допълнителни задължения по ЗДДС и ЗКПО. Не са налице касационни основания, които да обосновават отмяна на решението. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл.218, ал.2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл.211, ал.1 АПК от надлежна страна , участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на инстанционен контрол съдебен акт. Разгледана по същество е основателна. Предмет на обжалване пред АССГ е бил ревизионен акт Р-22221021003404-091-001 от 28.03.2023 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.София, потвърден с решение 1287 от 08.09.2023 г. издадено от Директора на дирекция ОДОП гр.София. С ревизионния акт по отношение на Логос недвижима собственост ЕООД са установени задължения по ЗДДС за данъчен период м.07.2017 г. в размер на 9 027.86 лв. и по ЗКПО за 2017 г. в главница размер на 2 925.77 лв. и лихви в размер на 4 215.85 лв. Основната дейност на дружеството през ревизирания период е посредничество и сделки с недвижими имоти. С договор за брокерски комисионни услуги от 02.07.2017 г. ревизираното лице е възложило на Алфатар инвестмънтс ЕООД да предложи за продажба недвижим имот представляващ [адрес], находящ се на адрес: гр.София,[адрес] за цена от 450 000 лв. при спазване условията по договора и писмените инструкции на възложителя. За изпълнение на възложената услуга е представен е приемо-предавателен протокол 7/12.09.2017 г., с който изпълнението на възложеното е прието без забележки. Извършено е плащане по фактурата. Имотът е бил продаден за сумата от 170 000 евро, като за сделката е съставен нотариален акт 135, том ІІІ, рег.5052, д.459/2017 г. АССГ е приел, че при наличието на тези доказателства органите по приходите неправилно са отказали да признаят право на данъчен кредит в полза на дружеството, като неправилно е приложен материалния закон. Жалбоподателят се е справил с доказателствената тежест и е установил предпоставките за възникване на правото на данъчен кредит. Приложена е издадената фактура във връзка със сключен брокерски договор, сделката е реално осъществена и собствеността е прехвърлена. От друга страна, е прието, че отказът е обоснован само с липсата на материална и кадрова обезпеченост на доставчика, неоказано съдействие на органите по приходите и липса на търговска дейност. Тези обстоятелства касаят доставчика и не могат да бъдат основание за ограничаване правото на данъчен кредит на получателя. Не е доказана данъчна измама, макар в хода на ревизионното производство да са излагани мотиви в тази посока. Използваната фактура, по която се твърди да е възникнало правото на данъчен кредит не е документ с невярно съдържание, тъй като отразява реално извършена услуга. При наличието на преки доказателства за реалност на доставката, каквито ревизираното лице при проявена дължима грижа е обезпечило още в хода на своята търговска дейност, като е съставило различни по вид писмени доказателства и ги е представило в хода на ревизионното производство не може да се приеме твърдяната липса на доставка. С оглед извода по ЗДДС неоснователно е и определеното задължение по ЗКПО, с аргумент, че не е налице документална обоснованост на направените разходи и същите не следва да бъдат признати за данъчни цели. Решението е неправилно. Първоинстанционния съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в законово предвидената форма и съдържа изискуемите се реквизити. Според съда, при издаване на акта не са допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, но същият е материално незаконосъобразен и необоснован. Настоящият състав на касационната инстанция не споделя мотивите на административния съд, поради следното: по ЗДДС: Теоретично вярно в мотивите на решението е посочено, че осъществяването на доставки на услуги и стоки е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. Цитирани са разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, съгласно които материално правна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока или услуга към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. Посочено е, че по силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, които транспонират чл.167 и чл.163 от Директива 2006/1128ЕО се изисква установяването на осъществена действителна облагаема доставка и издадена фактура за нея, за да възникне право на приспадане на данъчен кредит, което не може да бъде ограничавано без да са налице данни за някаква форма на злоупотреба от данъчно задълженото лице. Неправилна обаче е извършената преценката от първоинстанционния съд на доказателствата за реалност на извършената доставка във връзка с приложимите разпоредби. Неоснователно е прието от АССГ, че мотивите на органите по приходите, за да бъде отказано право на данъчен кредит са свързани само с техническата и кадрова обезпеченост на доставчика. При доставката на услуги, какъвто е настоящият случай, за да бъде преценена тяхната реалност е необходимо да провери възможността посечения като доставчик да извърши услугата и да се проследят фактите, чрез които би следвало да се обективира резултатът от доставката. За установяване реалността на извършената брокерска услуга в настоящото производство е било необходимо да се съберат доказателства, че продажбата на имота е осъществена със съдействието на доставчика. Процесната фактура е издадена за извършването на "брокерски услуги по продажба на недвижим имот офис 2 на [улица], включващ реклама, маркетинг и договаряне на условия", поради което следва да бъде удостоверен резултатът от тази услуга. Нито от страна на ревизираното лице, нито от страна на посредника са представени доказателства, с каквито би следвало да разполагат предвид вида на фактурираната услуга. Не са представени документи и доказателства за извършено търсене и съответно намиране на купувач, нито данни за проучване на пазара. Не става ясно кога и по какъв начин е извършено проучване на пазарното търсене, какви данни са обработени и анализирани, на базата на какви критерии и съответно какво е установено от проучването. Липсва информация за осъществен контакт с потенциални клиенти на ревизираното дружество, както и каквато и да е търговска кореспонденция с такива. В хода на ревизионното производство е представен нотариален акт 135,том ІІІ, рег.5052, дело 459/2017 г., от който е видно, че имотът за който е сключен брокерския комисионен договор от 02.07.2018 г. е продаден. Този нотариален акт не удостоверява обаче, че сделката е сключена чрез посредничеството на Алфатар инвестмънтс ЕООД, а това е предметът на доставката. Това обстоятелство е дало основание на органите по приходите да откажат да признаят правото на данъчен кредит на ревизираното лице. От представените доказателства договор, приемо-предавателен протокол и платежно нареждане се установява, че между страните е имало уговорка, въз основа на която "Алфатар инвестмънтс" ЕООД по възлагане от ревизираното лице се е задължило да продаде недвижими имот [адрес] в гр.София. Продажба безспорно има, но от същите доказателства не е ясно как тя е свързана с конкретни действия на доставчика по процесната фактура. Във възможностите на ревизираното лице е било да установи, че продажбата е осъществена със съдействието на "Алфатар инвестъмнтс" ЕООД, но това не е направено. Не могат да бъдат споделени мотивите на първоинстанционния съд, че ревизираното лице се е справило с вменената му доказателствена тежест и е представило брокерски комисионен договор, приемо-предавателен протокол, дневник на покупките по ДДС на доставчика Алфатар инвестмънтс ЕООД, извлечение от 12.10.2017 г. за плащане и др., които установяват реалност на услугата. Наличието на издадена данъчна фактура и счетоводното й отразяване не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставката. Трайно е разбирането на СЕС, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C-454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Неправилно първоинстанционният съд е приел, че доказателство за извършване на договорената брокерска услуга е реализираната продажба на имота. Доказателствата, които ревизираното лице е следвало да представи са свързани не с наличието на сделка, а с това как чрез посредничеството на "Алфатар инвестмънтс" ЕООД се е стигнало до продажба на имота. Представеният брокерски комисионен договор от 02.07.2017 г. не е доказателство за реалност на предоставените услуги, а само установява наличие на облигационно отношение между страните. Също така, осчетоводяването на фактурата при получателя само по себе си не доказва реалното извършване на услугата, защото представлява удостоверяване на това обстоятелство от самото ревизирано лице, което черпи благоприятни правни последици от осъществяването на твърдения факт. Не доказва извършена посредническа услуга и обстоятелството, че е платена сумата по договора от ревизираното лице. Обясненията на доставчика, че "са положени необходимите усилия и грижи за изпълнение на договорните задължения " не са достатъчни, за да установи, че с посредничеството на доставчика е сключен договор за продажба на процесния имот. Липсва каквото и да било доказателство, от което да е видно в какво са се изразявали положените усилия и грижи от доставчика. Не могат да бъдат споделени и мотивите на първоинстанционният съд, че правото на данъчен кредит не може да бъде ограничавано без да са налице данни за някаква форма на злоупотреба от данъчно задълженото лице. Това би било така, ако безспорно по делото беше установена реалност на брокерската услуга. При наличието само на документална обоснованост на доставката не може да се направи категоричен извод, че тя е реално осъществена. Изводите на АССГ не се подкрепят и от заключението на ССчЕ изслушана по делото, тъй като експертът е установил наличието на договор между страните и съставен приемо-предавателен протокол, потвърдил е факта на плащане, на редовно водено счетоводство и наличието на нотариален акт за продажбата на процесния офис. По тези факти спор между страните не е имало. Органите по приходите са отказали да признаят възникнало право на данъчен кредит по процесната фактура, тъй като не са налице доказателства, че именно чрез предоставената услуга се е стигнало до продажба на недвижимия имот. Доказателства, които да оборят тези констатации направени в хода на ревизията не са събрани в съдебното производство. по ЗКПО: В частта относно определените с ревизионния акт задължения по ЗКПО мотивите на решаващият състав на АССГ също не могат да бъдат споделени. Неправилно съдът е приел, че изводът за нереалност на услугата поради липса на доказателства за нейната реалност е неотносим към правното основание на което се е позовал органът по приходите - 26, т.2 ЗКПО, тъй като разходът е извършен и има съставени документи за него. Изводите му се основават на приетото реално извършване на фактурираната услуга. Тъй като настоящата инстанция не споделя този извод и намира, че не е налице реално извършена брокерска услуга, то с ревизионния акт и по ЗКПО правилно са определени съответните задължения, като не са признати разходите по доставката. След като е недоказано реалното изпълнение на услугата в частта по ЗДДС, то в частта за същата услуга е налице хипотезата на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, а именно заплащане на възнаграждение за услуга, без тя да е реално осъществена. По горните съображения решението на административния съд се явява изцяло неправилно и подлежи на отмяна. Вместо него следва да бъде постановено друго по същество на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата на "Логос недвижима собственост" ЕООД срещу ревизионния акт Р-22221021003404-091-001 от 28.03.2023 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София. по разноските: С оглед изхода на спора, в полза на касатора следва да бъдат присъдени своевременно претендираните разноски в общ размер 9839.85 лв., от които юрисконсутско възнаграждение в размер на 3710.50 лв. за двете съдебни инстанции и заплатена държавна такса в размер на 129.35 лв. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение