Решение № 5663 от 25.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10129/2013 г.

Решение № 5663 от 25.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10129/2013 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс/ ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационни жалби на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП и "Манчини" ООД срещу Решение № 1198 от 27.05.2013 г. по адм. дело № 1142/2012 г. по описа на Административен съд Пловдив, I отделение, ХIV състав в съответните му части. Касаторът - директорът на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив обжалва решението в частта, в която е отменен РА 161104331 от 16.12.2011 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив, офис Кърджали, потвърден с решение № 276 от 13.03.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив в частта му, в която на "Манчини" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 37 087,93 лева, ведно с прилежащите лихви по стоковия поток от доставки "Манчини" ООД - "Зар. Им. Екс" ООД - "Кристи Индивидуал" ЕООД - ВОП от Гърция и Румъния, като твърди, че същото е неправилно. Касаторът - "Манчини" ООД обжалва решението в отхвърлителната му част. В двете касационни жалби се излагат доводи за неправилност на решението и се иска отмяна на същото в съответната обжалвана част. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок и са процесуално допустими. Разгледани по същество, касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" гр. Пловдив е основателна, а касационната жалба на "Манчини" ООД е неоснователна. Производството пред Административен съд Пловдив е образувано по жалба на "Манчини" ЕООД срещу Ревизионен акт № 161104331 от 16.12.2011 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП Пловдив, офис Кърджали, с който е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 41479,92 лева. В хода на ревизията за данъчен период м. 02.2010 г. не е признато право на данъчен кредит по 6 бр. фактури, издадени от "Зар Им Екс" ООД с предмет на доставката - различни количества захар. При извършената насрещна проверка на доставчика са представени 6 бр. фактури, банкови извлечения за извършени разплащания по доставките, рамков договор за покупко-продажба между "Зар Им Екс" ООД и "Манчини" ООД от 1.09.2009 г. за доставка на захар, договор за наем на склад от 1.09.2009 г., отчет-журнал за операциите за сметка 4532, приемо-предавателни протоколи за предаване на стоката, предмет на проверка. Представени са писмени обяснения, съгласно които стоките са натоварвани от наетия от "Зар Им Екс" ООД склад в гр. Стара Загора и са разтоварени в гр. Пловдив, "Пазарджишко шосе", складова база на "Хъс" ООД. За стоките, за които транспортът е за сметка на "Манчини" ООД са представени товарителници към фактури № 339, № 3332 и № 3120. За другите доставки е обяснено, че транспортът е приключил в склада на клиента на "Манчини" ООД и товарителниците са оформяни там. Прекият доставчик е декларирал стоков поток от преки и предходни доставки във връзка с процесната стока и в резултат на това са извършени насрещни проверки на дружествата "Кристи Индивидуал" ЕООД и "Интерфууд Д. А." с предходни доставчици гръцкото дружество АТЕВ и румънското дружество GAIA, като са констатирани следните факти: Относно "Кристи Индивидуал" ЕООД предходен доставки по 5 бр. фактури с предмет на доставката - захар, включително транспорт, е установено, че не се доказва по несъмнен начин фактът на осъществен транспорт на стоките и мястото на предаването им. Констатирано е противоречие в данните за извършения транспорт, доколкото в договора между румънското дружеството АТЕВ и "Кристи Индивидуал" ЕООД е посочено, че транспортните разходи са за сметка на продавача, който следва да транспортира стоките до място, посочено от купувача. Според справка за стоковия поток транспортът е извършен от "Тирас 2003" ЕООД, което прави невъзможно изпълнението на доставката на транспорта на захарта на "Зар Им Екс" ООД. Според данъчните този факт се потвърждава от липсата на данни в приемо-предавателните протоколи за място на предаване на стоките - в складови помещения, стопанисвани от дружествата по веригата. Въз основа на установени несъответствия и противоречия в съпътстващите доставката документи органите по приходите формират извода за недоказаност на фактическото предаване на стоките между предходните доставчици "Кристи Индивидуал" ЕООД и "Зар Им Екс" и това обуславя извода за недоказване на реалното извършване на доставката към "Манчини" ООД. Относно предходния доставчик "Интерфууд Д. А." ЕООД по фактура № 4 от 26.02.2010 г., в хода на ревизията е установено, че ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК и до изтичане на дадения срок не са представени документи и писмени обяснения, касаещи доставката. След допълнителна проверка в информационния масив на НАП е констатирано, че дружеството няма декларирани материални активи и няма назначени лица по трудови правоотношения, нито е подадена справка по чл. 73 от ЗДДФЛ за лица, работещи по извънтрудови правоотношения. При тези факти органите по приходите приемат липсата на кадрова, материална и техническа обезпеченост на дружеството- предходен доставчик, което не може да осъществи доставката към "Манчини" ООД. В хода на съдебното производство е изслушано и прието заключение по ССчЕ, което е отговорило на поставените въпроси след анализ на доказателствата по делото и допълнително представените му от ревизираното лице относно последваща реализация на стоките. В. л. не е извършвало проверка нито в счетоводството на прекия, нито на предходните му доставчици. Според констатациите в заключението фактурите са отразени в счетоводството на доставчика, начислен е ДДС, и същият участва във формирането на резултата за периода по ЗДДС, като е отразен като задължение към бюджета; по всички фактури е извършено плащане по банков път; има данни за начина на доставката и предаване на стоките между "Зар Им Екс" ЕООД и "Манчини" ООД, като са издадени приемо-предавателни протоколи. Изследвани са последващи доставки от "Манчини" ООД към негови доставчици. При така установените в хода на ревизията факти и след обсъждане на събрания доказателствен материал, съдът е направил противоположни изводи относно реалното извършване на доставките по различните стокови потоци, въпреки че прекият доставчик на стоката /захар/ е един и същ. Относно стоковия поток "Манчини" ООД - "Зар Им екс" ООД - "Кристи Индивидуал" ЕООД - ВОП от Гърция и Румъния, АС Пловдив е приел, че доставката на стоката е доказана. Според съда, предмет на фактурите е родово определена вещ - захар, като е налице сключен между страните писмен договор; налице са издадени фактури, които отговарят на изискванията на ЗСч и доставките са надлежно осчетоводени /според отразеното в заключението по ССчЕ/. От друга страна, съдът се е позовал и на последващи доставки на стоки от вида от "Манчини" ООД към негови доставчици / обсъдени са в заключението по ССчЕ/. АС Пловдив е приел реалното извършване на облагаеми доставки на стоки, като е отчел практиката на СЕС - Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011. Относно другия стоков поток "Манчини" ООД - "Зар Им Екс" ООД - "Интерфууд Д. А" ЕООД съдът е приел за недоказано осъществяването на доставката, тъй като липсват доказателства за нейния произход, както и такива, за извършване на транспорта. Настоящата касационна инстанция намира, че при еднакви фактически констатации и предпоставки за отказ за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, които не са опровергани в хода на оспорване на РА с надлежни доказателства, първоинстанционният съд е направил противоречиви крайни изводи за доказаност и недоказаност на съответните доставки по фактури, които са издадени от един и същ доставчик - "Зар Им Екс" ООД. Съобразно изложеното, наличието на търговски взаимоотношения между страните, установено плащане на ДО и ДДС по фактурите и осчетоводяването им в счетоводството на доставчика не обосновават по категоричен начин извода за реалното извършване на доставките с предмет - родово определени вещи. Както се установява от приетото от ревизиращите, няма надлежни доказателства, установяващи извършения транспорт на стоките, тяхното съхранение, товаро-разтоварни дейности, съответно разходи за транспорт и труд, респ. заприходени или наети превозни средства. Приетото от съда, че стоката директно е разтоварвана в обекти на клиентите на получателя - "Манчини" ООД, не обосновава извода, че действително процесните стоки са транспортирани от "Кристи Индивидуал" ЕООД към "Зар Им ЕКс" ООД и след това към ревизираното лице. В заключението по ССчЕ въобще не е обсъждан въпроса за транспортиране на стоките във веригата "Кристи Индивидуал" ЕООД, "Зар Им Екс" ООД и "Манчини" ООД и вещото лице не е изследвало този факт, като констатациите са правени само на базата на писмените документи, представляващи част от делото. Това означава, че необосновано е приет за доказан факта на транспортиране на стоката и получаването й от крайния получател - "Манчини" ООД. При недоказана реалност на доставката на преките доставки решението по съединени дела С-80/2011и С-142/2011 се явява неприложимо. Освен това, необосновано първоинстанционният съд приема за доказан произхода на стоката въз основа на констатации в приетите по делото РА, издаден по отношение на предходния доставчик "Кристи Индивидуал" ЕООД и по отношение на прекия доставчик "Зар Им Екс" ООД. В приетите по делото и влезли в сила РА, издадени по отношение както на прекия, така и на предходния доставчик изрично се отрича придобиването на процесната стока /кристална бяла захар/ чрез ВОП от посочените дружества в Гърция и Румъния /стр. 81, 82 и 83 от РД, издаден по отношение на "Зар Им Екс" ЕООД; л. 43 - л. 82 от РД, издаден на "Кристи Индивидуал" ЕООД/. Т.е. след като се отрича придобиването на стоката от прекия доставчик чрез твърдяния ВОП, то същият не разполага с възможността да прехвърли собствеността върху същата в полза на своя получател - "Манчини" ЕООД. Съобразно горното решението в частта, в която процесният РА е отменен се явява необосновано и неправилно, като спорът е изяснен от фактическа и правна страна и следва да се постанови друго решение, с която жалбата на "Манчини" ООД срещу РА в така описаната му част се отхвърли като неоснователна. В останалата част решението на АС Пловдив се явява правилно. За разлика от горепосочения стоков поток, относно стоковия поток "Манчини" ООД, "Зар Им Eкс" ООД и "Интерфууд ДА" ЕООД съдът е приел, че по делото не са ангажирани никакви доказателства от страна на ревизираното лице за наличността при прекия доставчик "Зар Им Екс" ООД на предмета на доставка - съответните количества захар, които впоследствие да фактурира на жалбоподателя, а от своя страна, той да ги фактурира под формата на последващи доставки към своите клиенти. Поради това в тази му част предметът на делото не е идентичен с този по главните производства по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на СЕС. Правото на приспадане на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не следва да бъде признато само поради факта, че ДДС е посочен във фактурата. Съдът се е позовал на Решението по Genius Holding С-342/87 на СЕС, т. 13, където се приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шеста директива, не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаеми сделка или платени, доколкото са дължими. АС Пловдив е приел, че от оспорващия не е доказан нито произходът на стоката, нито съхранението й от предходния доставчик "Интерфууд Д. А." ЕООД от момента на получаването и до момента на последващото й фактуриране на "Зар Им Екс" ООД. Едновременно с това е прието, че дори да се приеме за достоверно твърдението за транспортиране на стоките директно до клиентите на "Манчини" ООД, без да е необходимо междинното им разтоварване в складове на "Зар Им Екс" ООД и "Манчини" ООД по доставките, не се ангажират каквито и и да било доказателства за собствени или наети транспортни средства, от което и да е било лице по стоката верига. За разлика от другия стоков поток, не може да се направи категорична обвръзка на количеството захар по преките и предходните доставки, доколкото в заключението на в. л. се съдържа изрична констатация за количество захар без пълно съответствие на параметрите на доставката. В. л. е уточнило, че не е изследвало собствеността на транспортните средства по веригата, а само е обобщило данните в приемо-предавателните протоколи. При така формираните мотиви според съда не е установено доставчикът да е разполагал със съответното количество стока, за да го достави на получателя и е отхвърлил жалбата на дружеството срещу РА в тази му част. Неоснователно е твърдението в касационната жалба на дружеството, че процесната стока /захар/ е получена от "Интерфууд Д. А." ЕООД чрез осъществен ВОП от румънското дружество АТЕБ Есел - Румъния и гръцкото дружество GAIA SA. В приетия по делото РД, издаден по отношение на прекия доставчик "Зар Им Екс" ООД - на стр. 69 и стр. 70 от същия са обсъдени доказателствата относно така посочения ВОП. Ревизиращите са приели, че относно доставчика "Интерфууд Д. А." ЕООД за същите данъчни периоди не са констатирани данни и представени от лицето доказателства за произхода и фактическото предоставяне на стоките, фактурирани на "Зар Им Екс" ООД, доколкото не са налице данни за действително осъществяване на сделките с румънското и гръцкото дружество. Тези констатации в РА и в РД относно анализа на представените документи за твърдян ВОП от предходния доставчик следва да се считат за обвързващи и относно пряката доставка, по която се претендира право на приспадане на данъчен кредит. Т.е. след като не е доказано по категоричен начин извършването на ВОП от гръцкото и румънското дружество към "Интерфууд Д. А" ЕООД, то този доставчик не е разполагал с процесните стоки, за да ги прехвърли на "Зар Им Екс" ООД и съответно, последният да ги прехвърли на ревизираното лице. Решението в частта, в която РА е потвърден относно стоковия поток "Манчини" ООД, "Зар Им Екс" ООД и "Интерфууд ДА" ЕООД се явява правилно, като следва да бъдат споделени мотивите, изложени в настоящото решение във връзка с доводите в касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив. Не са налице основанията, посочени в касационната жалба на "Манчини" ООД и решението в така оспорената му част следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора решението следва да се отмени и в частта на присъдените в полза на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив разноски по съразмерност и компенсация, като на основание чл. 8 и чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения "Манчини" ООД бъде осъден да заплати на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив юрисконсултско възнаграждение в размер на 1279,59 /хиляда двеста седемдесет и девет лева и петдесет и девет стотинки/ лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение