Решение № 461 от 15.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4745/2014 г.

Решение № 461 от 15.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4745/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на "МАР 2009" ЕООД, гр. София, срещу решение № 746 от 11.02.2014 г. на Административен съд София град (АССГ), постановено по адм. д. № 7255/2010 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 200907242 от 10.06.2010 г. на орган по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение № 1242/23.08.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. София. В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа, че е налице реалност на доставките по фактурите, издадени от "Цветелина строй БГ" ЕООД и "Мет строй 67" ЕООД, поради което с РА неправилно били установени задължения по ЗДДС, а изводите на първостепенния съд за потвърждаване на РА били неправилни и необосновани. Счита, че доводите му са доказани с представените писмени доказателства. Цитира практика на Съда на Европейския съюз (СЕС) по съединени дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11, С-273/11, като поддържа, че е реален получател на доставките. Претендира съда да постанови решение, с което да отмени обжалваното решение на АССГ и по същество на спора да отмени РА като му присъди направените в съдебното производство разноски. Ответникът по касационната жалба директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. София оспорва жалбата. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорения пред АС РА № 200907242 от 10.06.2010 г. на ТД на НАП гр. София са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 03. - м. 04.2009 г. в резултат на непризнато право на ДК в размер на 23 920.00 лв. по фактури, издадени от "Цветелина строй БГ" ЕООД и "Мет строй 67" ЕООД с предмет на доставките "ориз Селенио". Ревизиращите органи са отказали право на ДК поради недоказване на реално извършени доставки на стоки, тъй като доставчиците не са намерени в хода на извършените насрещни проверки, при проверки в информационните масиви на НАП е установено, че не разполагат с материална база, технически и кадрови потенциал, не са установени произходът и транспортът на стоките и мястото на изпълнение на доставките, а ревизираното лице не е представило договори, приемо-предавателни протоколи и други документи, свързани с възлагане и изпълнение на доставките. Направен е извод, че данъкът е начислен без да е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС, респ. не са изпълнени изискванията по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ЗДДС за признаване правото на ДК. За да отхвърли оспорването, административният съд е приел, че притежаването на фактура, счетоводното й отразяване при ревизираното лице и извършено плащане не са достатъчни за обосноваване реалност на доставките, тъй като, ако същите са изпълнени реално, и двете страни по сделката трябвало да притежават доказателства за това изпълнение, поради което с РА правилно е отказано правото на ДК на основание чл. 6, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Съдът е изложил мотиви за липса на доказателства за предаване на вещите, определени по своя род по смисъла на чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Мотивите за отказ на правото на ДК, както в оспорения РА, така и в обжалваното съдебно решение, не се основават единствено на ненамирането на доставчиците на декларираните от тях адреси във връзка с връчване на ИПДПОЗЛ, респ. непредставяне на исканите документи. При правилно съобразяване на ролята си на инстанция по същество на спора по смисъла чл. 160, ал. 1 ДОПК съдът е дал указания във връзка с разпределение на доказателствената тежест в процеса с определение от 8.11.2010 г. за насрочване на делото в открито съдебно заседание и повторно в първото съдебно заседание на 20.12.2010 г., поради което не са допуснати твърдените в касационната жалба съществени процесуални нарушения. Подробно и обосновано са обсъдени всички събрани по делото доказателства в контекста на спорния въпрос относно реалността на доставките на стоки по на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, на който е даден отговор при правилно приложение на закона. Пред първоинстанционния съд касаторът е поддържал, че по процесните доставки е осъществявал посредническа роля - преговори с преките доставчици да доставят определени количества стоки, които от своя страна се е задължил да достави на "Инком" ЕООД, гр. Варна, за което е представил рамков договор за доставка от 11.02.2008 г. с "Инком" ЕООД. С оглед на тази посредническа роля е поддържал, че не е необходимо да разполага със складова база, като превозът на стоките бил за сметка на "Инком" ЕООД. В хода на съдебното производство са ангажирани многобройни писмени доказателства от трети лица - "Инком" ЕООД и дружествата - превозвачи "Пенемат" ООД, "Варна Автотранспорт" ООД и спедитор ЕТ "Венто - Тони Тодоров". Тези доказателства подробно и обосновано са обсъдени от първоинстанционния съд, който правилно е отбелязал наличието на противоречия, указващи на липса на реални доставки от преките доставчици - посочени в товарителниците други изпращачи на стоките СД "Бодис 2000", "Мет корект" ЕООД и др., а не "Цветелина строй БГ" ЕООД и "Мет строй 67" ЕООД, различни дати на издаване на товарителниците от датите на спорните фактури. Обосновани са изводите на решаващия съд, че РЛ и преките му доставчици не са посочени като изпращач, нито товаренето е извършено на място, свързано с тяхната икономическа дейност. Съобразено е обстоятелството, че в самия рамков договор от 11.02.2008 г. с "Инком" ЕООД е предвидено конкретните доставки да се изпълняват след издаване на заявка, нареждане за товарене, с посочване на вида, количеството на стоката, датата на получаването й, регистрационен номер на камион и име на шофьора, предаване на стоката със стокова разписка, подписана от шофьора - доказателства, които не са ангажирани по делото. Не е допуснато твърдяното в касационната жалба съществено процесуално нарушение поради неправилно разпределение на доказателствената тежест в процеса. В тази връзка касаторът цитира избирателно част от мотивите на решения на СЕС по по съединени дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11, С-273/11. Приема се константно в практиката на СЕС, че лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /решение от 18.03.2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД, точка 37/. Националната юрисдикция извършва обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по делото в съответствие с националните правила за доказване /решение от 18.03.2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД, точка 43, решение от 6.12.2012 г. по дело С-285/11, "Боник" ЕООД, точка 32/. Правилно решаващият съд е приел, че в хода на съдебното производство доказателствената тежест за доказване на реалността на доставките е на ревизираното лице. В подкрепа на тези доводи е разпоредбата на чл. 154, ал. 1 ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК и константната съдебна практика, включително на СЕС. При правилно приложение на закона е решен основният спорен материално правен въпрос свързан с реалността на доставките по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО - определено ДЗЛ прехвърля материална вещ и овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик /решение от 18.03.2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД, точка 35/. В тази връзка решаващият съд правилно е изследвал данните за превоз и складиране на стоките, за дата и място на предаването им с оглед прехвърляне на правото на разпореждане с тях и е съобразил, че освен спорните фактури липсват други доказателства за предаване на стоките - стокови разписки, приемо-предавателни протоколи, товарителници и др., въпреки изричните уговорки в договора от 11.02.2008 г. с "Инком" ЕООД за създаване на такива документи. Неправилно е тълкуването в касационната жалба, че приходната администрация следва непременно да докаже знание у ревизираното лице, че осъществената от него стопанска операция е част от данъчна измама. Константна е практиката на СЕС, включително посочена в касационната жалба, по дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и С-273/11, че не е в противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него стопанска операция не го довежда до участие в данъчна измама /съображение по т. 48 от решение № С-273/11/. В изпълнение на легитимната по Директива 2006/112/ЕО цел за борба срещу данъчните измами, правните субекти не могат с измамна цел да се позовават на правото на Съюза и от друга страна - административните и съдебни органи следва да откажат правото на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /т. 37 от решение на СЕС по дело С-285/11/. Това е така, както когато самото ДЗЛ извършва данъчна измама /в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги/, както и когато ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че с придобиването на стоките или услугите участва в сделка, която е част от данъчна измама /т. 38 и т. 39 от решение на СЕС по дело С-285/11 и т. 27 от решение на СЕС от 13.02.2014 г. по дело № С-18/13/. Изискването за знание се отнася за случаите, когато сделката е част от измама с ДДС, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре или надолу по веригата /решение от 6.12.2012 г. по дело С-285/11, "Боник" ЕООД, точка 40/. Съставянето на фактури или декларации с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ /решение от 7.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т. 49/. Първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви, защо счита, че жалбоподателят не е положил дължимата грижа на добър търговец и не е взел всички разумни мерки, за да избегне участието си в данъчна измама, включително защото притежава единствено фактура за предаването на стоките, които се споделят от настоящата инстанция. Мерките, които ДЗЛ трябва да вземе, за да се увери, че сделките му не са част от данъчна измама, зависят главно от обстоятелствата по конкретния случай /т. 59 от решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11/. Преценката за наличието на подобни обстоятелства следва да се извърши по "обективни данни" - фактически установявания, които са специфични за всеки конкретен случай и са изцяло от компетентността на националния съд. Първоинстанционният съд правилно е преценил, че от съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства не следва категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките в условията на пълно доказване - несъответствие и непълнота на писмените доказателства, липса на проверка в счетоводството на доставчиците. Съставянето на документи /фактури/, които не отразяват реални стопански операции е указание за участие на самото ревизирано лице в данъчна измама и злоупотреба с право по смисъла на цитираната практика на СЕС. По изложените съображения първостепенният съд правилно се е позовал на практиката на СЕС, за да намери допълнително основание за отказ на правото на ДК. Решаващият съд е формирал правните си изводи при правилно приложение на материалния закон. На основание чл. 221, ал. 2 АПК обжалваното решение следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника по касация не се дължи юрисконсултско възнаграждение, доколкото е присъдено в пълен размер от първоинстанционния съд съобразно размера на оспорените задължения. Водим от горното, Върховният административен съд, Първо отделение,