Решение № 7136 от 11.6.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3265/2024 г.

Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК). С решение 449 от 16.01.2024 г., постановено по адм. д. 5652/2023 г. Административен съд София-град /АССГ/ е отменил по жалба на ЕТ ВИТТ-В. С., ЕИК 131270735, седалище и адрес на управление [населено място], [улица], представлявано от В. С., Ревизионен акт /РА/ 2222 422001842-091-001/11.01.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 486/21.04.2023 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. София, като НАП е осъдена да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 1835 лева. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Е. П., в качеството й на директор на Дирекция ОДОП - гр. София, чрез гл. юрисконсулт В. Минкова. В жалбата се прави оплакване за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди изцяло оспорения РА. Претендира присъждане на юрисконсулско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание касаторът се представлява от юрг. Кръстева. Ответникът по касационната жалба ЕТ В.-В. С., представлявано от В. С., чрез адв. А. Троянова от САК, взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендират се разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната прокуратура дава заключение, че касационна жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна и следва да бъде уважена. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението си АССГ е отменил РА 2222 1422 00 1842-091-001/11.01.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 486/21.04.2023 г. на директора на ОДОП - гр. София, с който на търговеца са установени задължения за годишен и авансов данък по Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ в общ размер на 6917. 00 лв. за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г. и лихви 1897. 64 лв., и по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ в общ размер на 5150. 00 лв. за данъчни периоди от 01.08.2019 г. до 31.12.2019 г. и лихви 1663. 61 лв. Данъчното задължение произтича от отказан на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 9 ЗДДС данъчен кредит по фактури, издадени от Зиндер ЕООД и Линд БГ ЕООД. Ревизиращият екип не е приел осчетоводените разходи за "ремонтни услуги" по сметка 602 на обща стойност 52950, 00 лв. и не ги е признал за данъчни цели на основание чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО и във връзка с установени данни за отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 1 от ЗКПО и чл. 77 от ЗДДФЛ. Прието е, че със сумата 52950, 00 лв., във връзка с чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ и на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, е увеличен счетоводният финансов резултат на ЕТ ВИТТ-В. С. за финансовата 2019 г. Решаващият съд не е възприел изводите на органите по приходите, като е посочил, че процесните фактури (индивидуализирани на стр 4 от решенението), издадени от Зиндер , ОД и Линд БГ ЕООД с предмет на доставката услуги, касаят родово определени вещи, като прехвърлянето на собствеността им съгласно чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите се осъществява с предаването на стоките. Според АССГ процесните фактури съдържат описание на предадените родови вещи МПС, индивидуализирани с рег. номер, както и насрещна престация на платена цена за услугата, видно от представените и неоспорени касови бонове, прикрепени към фактурите. Първоинстанционният съд е развил доводи, че за удостоверяване предаването на тези стоки са представени приемо-предавателни протоколи, които не са оспорени от ответника и тъй като същите са редовни и кореспондират помежду си липсва основание да не бъдат ценени. Според АССГ чрез представените приемо-предавателни протоколи е извършено индивидуализирането на стоките по вид и количество и е прехвърлена собствеността, като доставките са разплатени, което се потвърждава от вещото лице по приетата ССчЕ, което е още едно косвено доказателства за извършването им. Първоинстанционният съд е направил принципен анализ на реалността на една доставка по чл. 6, ар. 1 ЗДДС и по легалното определение на чл. 14, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО, като е обобщил настъпването на едно данъчно събитие (или липсата на такова) съгласно чл. 25, ал. 2 ЗДДС, съответно е право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 68, ал. 2 ЗДДС, както и невъзможността да бъде упражнено по чл. 71, ал. 1, т. 1 ЗДДС. По отношение на твърденията от ревизиращите органи за невъзможността да се съберат доказателства за действителността на услугите от доставчиците "ЗИНДЕР" ЕООД и "ЛИНД БГ" ЕООД по процесните фактури, АССГ е посочил решение на Съда на Европейския съюз от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., а относно обезпечеността на доставчиците материално-техническа и кадрова, е цитирал съдебната практика на СЕС решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и P. D.) и решение С-18/13 ("Макс Пен"). Крайният извод на АССГ е за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, поради което същият е отменен изцяло. Настоящият съдебен състав преценява оспореното съдебно решение като валидно, допустимо, но неправилно - като постановено в противоречие с материалния закон и необосновано на фактите по делото. Предмет на спора е реалността на доставките по процесните фактури с предмет ремонт на МПС с посочен във фактурата модел и регистрационен номер. В тези фактури не се съдържат данни за конкретни ремонтни дейности. От ЕТ ВИТТ-В. С. са представени приемно-предавателни протоколи, съставяни в края на всеки месец, които документират единствено срещи с място гр. София и не съдържат конкретни ремонтни дейности, респ. вложени части, за чия сметка, както и място на извършването им. Посочените в РА правни основания на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, точно транспониращи чл. 168, б. "а" от Директива 2006/112, регламентират две основни предпоставки за надлежното упражняване на правото на приспадане на ДДС от данъчно задълженото лице - данъкът да е дължим или платен от него във връзка с осъществени облагаеми доставки на стоки или услуги и тези стоки или услуги да се използват от него за целите на неговите облагаеми доставки. Доказателствената тежест за доказването на посочените две предпоставки е на жалбоподателя /виж т. 44 от определение на СЕС от 15 юли 2015 по дело С-123/14, Италес, т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-87/12, Евита К, решение на СЕС от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14, Barlis 06, т. 46/. Съдържанието на процесните фактури с предмет ремонт на МПСне отговаря на изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС, към които препраща чл. 71, т. 1 ЗДДС. След като фактурата, във връзка с която ревизираното лице е упражнило правото си на приспадане на данъка, не отговаря на изискванията на чл. 114 от закона, то не е изпълнено условието на чл. 71, т. 1 за неговото признаване. Според приетото от СЕС в решението му от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012., Petroma Transports SA, допустима е национална правна уредба, по силата на която правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на доставки, които разполагат с непълни фактури и това е така, защото информацията относно вида на стоките и услугите и тяхното количество е необходима за преценката относно това налице ли са условията, при които следва да се признае правото на данъчен кредит. Наред с това, при извършване на проверката органите по приходите са изискали доказателства за извършваните услуги, като в хода ревизията, както и в производството по административно обжалване на РА са представени единствено фактурите и приемно-предавателните протоколи с посоченото съдържание. Доставчикът Зиндер ЕООД не е представил никакви доказателства, нито пък е представил някакви писмени доказателства за извършваните дейности. Същото е относимо и за Линд БГ ЕООД. В хода на съдебното производство пред АССГ е назначена и приета ССчЕ, която изцяло е кредитирана от първоинстанционния съд, но в същата не са направени установявания, относими за изясняване на вида на ремонтните услуги. Неправилно решаващият приема, че чрез представените приемно-предавателни протоколи е извършено индивидуализиране на стоките по вид и количество и е прехвърлен собствеността. Изводите на АССГ не кореспондират с доказателствата по делото, доколкото се касае за фактури с предмет услуги, а не предмет стока, а в съдържанието на приемно-предавателните протоколи отсъства каквато и да било информация за условията и изпълнителните действия. Всички протоколи са от 30-то и 31-во число на месеца и във всички от тях е записано единствено следния текст: осъщетвени са срещи на страните по протокола в гр. София, където са извършени ремонтни дейности по фактури, а слет това се изброяват всички фактури, издадени през месеца на съответния доставчик Зиндер ЕООД или Линд БГ ЕООД. В случая предметът на фактурите е ремонт на МПС с посочен регистрационен номер. Изписването на номера на МПС (влекач, полуремарке, хладилно МПС)не способства за индивидуализацията на извършената услуга съобразно чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС, количеството и вида на стоката, вида на услугата, единична цена и данъчна основа на доставката. Ползването на право на приспадане на данъчен кредит по документи, които не са съставени в резултата на действително развили се търговски взаимоотношения, се определят от СЕС като позоваване на правото на приспадане с измамна цел или с цел злоупотреба (Решение от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, т. 36). При липса на облагаема доставка, логически е изключена добросъвестността на получателя, защото като той като страна по договор знае или би трябвало да знае, че не е получил определена стока и/или услуга реално (аргументи в този смисъл и в Решение на СЕС от 13 Февруари 2014 г. по дело "Макс Пен" ЕООД, С-18/13). Съвкупната преценка на горните доказателства обосновава извода, че ЕТ ВИТТ-В. С. не е ангажирал доказателства относно реалното изпълнение на доставките, а доколкото доказателствената тежест да удостовери посоченото обстоятелство, както и факта, че фактурираните услуги са намерили своята последваща реализация за извършване на облагаеми доставки от търговската дейност на дружеството, лежи върху него, следва да се приеме, че посочените съставомерни обстоятелства не са доказани и данъчният кредит по спорните фактури следва да бъде отказан. Без да е установено осъществяването на доставките от Зиндер ЕООД или Линд БГ ЕООД, разходите по издадената от тях фактури не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Разходи, които реално не са извършени и издаване на документи, които не отразяват действителните факти е в нарушение на принципа на документална обоснованост, поради което не следва да се признаят тези разходи на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. С оглед на това следва да се приеме, че касационната жалбата в тази част е основателна, тъй като отчетените във връзка с процесната фактура разходи се явяват необосновани, с произтичащите от това материално правни последици коригиране на финансовия резултат за целите на ЗКПО за процесния данъчен период. Като е приел друго и е отменил оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен, АССГ е приложил неправилно материалния закон и е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата следва да бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса ответният по касация ЕТ ВИТТ-В. С. следва да бъде осъден да заплати на НАП София в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза Дирекция "ОДОП" София, разноски по делото за първоинстанционното и касационното производство в размер на 2 122,73 лв., в които се включва заплатенат държавна такса в размер на 125,03 лв., както и юрисконсултско възнаграждение за две съдени инстанции. Размерът на възнаграждението е определен при съобразяване с Решение на Съда на ЕС от 25 януари 2024 г. по дело C-438/22 по преюдициално запитване, отправено от Софийски районен съд, като е присъдено юрисконсултско възнаграждение в посочения по-горе размер за всяка една съдебните инстанции, съобразено с вида на правния спор и съществуващия материален интерес, видът и количеството на извършената работа и фактическата и правна сложност на делото. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,