Решение № 4686 от 8.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 792/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалби от Пимпъл Иновейшънс ЕООД, гр. София, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение 18821 от 04.10.2024 г. и Решение 23467 от 14.11.2024г., постановени по адм. дело 11032/2022г. по описа на Административен съд София-град. Касаторът поддържа, че атакуваните съдебни актове са неправилни като постановени при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че събраните доказателства не подкрепят наличието на обстоятелства по чл. 122, ал.1 ДОПК, обосноваващи провеждането на облагането по аналог. Намира, че в частта по ЗДДС неправомерно му е отказано претендираното данъчно предимство на основание чл. 71, т.1 ЗДДС, а в частта по ЗКПО последващите негови доставки са признати като приход, но са игнорирани предходните разходи за получаването на тези услуги. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваните решения, отмяна на РА и присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационните жалби - Директорът на Дирекция "ОДОП" София, чрез процесуален представител, в о.с.з. оспорва основателността й и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София-град е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ Р-22220420002778-091-001 от 16.02.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-София, в частта му, потвърдена с Решение 1118/13.07.2022г. на Директора на Дирекция ОДОП София, с който на Пимпъл Иновейшънс ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС в общ размер от 43,60 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 31,34 лв., както и за 2016г., 2017г. и 2019г. са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО в общ размер от 56 439,41 лв., ведно със закъснителна лихва от 22265,19лв. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК поради наличие на обстоятелства по чл. 122, ал.1, т.4, т.5, т.6 ДОПК. Органите по приходите са установили, че за данъчни периоди м.12.2016г., м.01 и м. 02.2017г. ревизираното дружество е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 63.60 лв. по фактури, които не са представени в хода на производството. Поради това и на основание чл. 71, т.1 ЗДДС те са приели, че правото на приспадане е неправомерно упражнено. Констатирали са още, че съгласно представените от ревизирания оборотни ведомости и отчети за приходите и разходите /ОПР/ дружеството е декларирало за 2016г. приходи в размер на 4000 лв. и разходи от 5000лв. Според ГДД за 2016г., декларираният финансов резултат е загуба от 10 607,73 лв. За 2017г. то е реализирало приходи в размер на 561 000 лв. и разходи 550 000 лв. В ГДД декларирания финансов резултат е 0 лв. За 2018г. и 2019г. в ОПР не са отразени приходи и разходи, а в ГДД за 2018г. е декларирана загуба от 120 лв. На 01.03.2018г. Nortech Robotiks OU, Естония е издало на ревизирания фактура на стойност 550 000 лв., въз основа на която българското дружество е съставило протокол по чл. 117 ЗДДС с основание комисионна за бизнес хостинг. Фактурата е осчетоводена по дебита на сметка 602/11 Разходи за външни услуги, като е кредитирана сметка 401/1 Доставчици. На 09.03.2018г. ревизираният е издал на Telerise LTD, Великобритания фактура на стойност 560 000лв. , с предмет на доставката хостинг услуги, която е осчетоводена по дебита на сметка 498/5Други дебитори, при кредитиране на сметки 703 и 411/1. Отново Telerise LTD, Великобритания е получател по издадена от ревизирания фактура от 19.12.2016г. на стойност 4000 лв., с предмет на доставката хостинг услуги, която е надлежно осчетоводена и е платена на 03.01.2017г. При тези фактически установявания приходните органи са счели, че осчетоводените от дружеството разходи не са документално обосновани, поради което не следва да се признаят за данъчни цели. Доколкото осчетоводените приходи са декларирани от самото данъчно задължено лице, те са приели, че същите не следва да бъдат игнорирани, а формират данъчни основи по чл. 122, ал.4 ДОПК, чиито размери обуславят допълнително дължими КД по ЗКПО за 2016г. 400 лв., за 2017г. 56000 лв. и за 2019г. 39,41лв., ведно със следващите се лихви за забава. В хода на съдебното производство е проведена ССчЕ, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено. След анализ на събраните доказателства решаващият състав е приел, че те подкрепят наличието на обстоятелства по чл. 122, ал.1, т.4, т.5 и т.6 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Поради това е приел, че е приложима презумпцията по чл. 124,ал.2 ДОПК, а верността на фактическите констатации в РА не е опровергана от ревизирания. По тези съображения е достигнал до извода, че оспореният РА е законосъобразен. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния закон. Основателни са доводите на касатора, че събраните в хода на ревизионното производство доказателства не подкрепят наличието на основанията по чл. 122, ал.1, т.4, т.5 и т.5 ДОПК за провеждане на облагането по аналог. Разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК регламентира хипотеза, при която липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. Логическото тълкуване на цитирана норма сочи, че релевантно за приложимостта й е липсата на счетоводна отчетност съгласно ЗСч, а не изтъкнатата от приходните органи липса на съпътстващи доставките документи, относими към доказването на нейното реално извършване. В случая, ревизираното дружество е представило всички счетоводни документи, данни и сведения, с които разполага след изземването на останалите при обиска в неговия офис и именно тези документи са проследени от вещото лице по приетата ССчЕ. Те са достатъчни за установяване на основата за облагане с данъци, въпреки ненамирането на дружеството на адреса за кореспонденция по чл. 28, поради което първостепенният съд е следвало да приеме, че не са налице и основанията по т.5 и т.6 на чл. 122, ал.1 ДОПК. Всъщност, облагането е извършено не по особения, а по общия ред, в резултат на който са и определени установените задълженията по ЗДДС и ЗКПО. В частта му по ЗДДС правилен е крайният извод на първостепенния съд, че оспореният РА е законосъобразен. Между страните не е спорно, че ревизираният не разполага и не е представил данъчните документи, съставени в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставките на стоки или услуги, по които лицето е получател. При липсата на фактурите, обективиращи доставките, по които е упражнено правото на приспадане, правомерно приходните органи са приели, че не е изпълнено условието по чл. 71, т.1 ЗДДС за упражняване на претендираното от ревизирания данъчно предимство. В частта му по ЗКПО издаденият РА е частично незаконосъобразен. За да обосноват дължимост на установените задължения за КД приходните органи са счели, че не следва да бъдат признати данъчни цели осчетоводените от дружеството разходи поради тяхната документална необоснованост по смисъла на ЗКПО. При извършеното преобразуване на счетоводния му резултат за 2016г. обаче, те не са съобразили декларирания за същата година финансов резултат. Не е спорно, че за 2016г. с ГДД е деклариран данъчен финансов резултат загуба от 10 607,73 лв., който, след коригирането на счетоводния финансов резултат с признатия приход от 4000 лв., отново формира данъчен финансов резултат- загуба и недължимост на КД. За 2017г. ревизиращите не са признали разходи в размер на 550 000лв., а въз основа на признати приходи от 560 000 лв. са установили допълнително дължим КД от 56 000 лв. Тези приходи, според заключението на вещото лице по ССчЕ, са документално обосновани с отчетената счетоводно през 2018г. фактура, издадена от Telerise LTD, Великобритания, а непризнатите разходи са по осчетоводената през 2018г. фактура от Nortech Robotiks OU, Естония. След като посочените приходи и разходи са счетоводно отразени през 2018г., което е изрично посоченото от вещото лице по ССчЕ и е видно от приложените дневници към сметки 602/11 и 411/1, то по аргумент от чл. 23, ал.2, т.1 ЗКПО, за целите на определяне на данъчния финансов резултат, с непризнатия разход за данъчни цели разход следва да се увеличи счетоводният финансов резултат в годината на счетоводното му отчитане, без да се преобразуват счетоводните финансови резултати през следващите години. Цитираната норма сочи, че с този непризнат разход е следвало да се увеличи финансовия резултат не за 2017г., а за 2018г., но тъй като с РА не са установени никакви допълнителни задължения за КД за 2018г., то настоящият състав следва да съобрази забраната за влошаване на положението на жалбоподателя и единствено да отмени оспорения РА в частта му по ЗКПО за 2017г. За 2019г. приходните органи не са признали за данъчни цели счетоводно отразените през същата година разходи в размер на 394,10 лв., в резултат на което правомерно са увеличили счетоводния финансов резултат на дружеството с тази сума и точно са установили допълнително дължимия КД и лихви за забава. В тази му част оспореният РА се явява законосъобразен, а решението на първостепенния съд правилно. При този изход на спора и направеното искане, в полза на касатора следва да се присъдят осъществените в първоинстанциионното и касационното производство разноски, възлизащи общо на сумата от 5 280, 24 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение