Решение № 2978 от 13.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13856/2015 г.

Решение № 2978 от 13.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13856/2015 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК и чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. В. при ЦУ на НАП срещу решение № 2199/26.10.2015 г. по адм. д. № 2098/2015 г. по описа на Административен съд - В., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-25-1303174-091-001/13.03.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП - гр. В., потвърден с Решение № 215/03.06.2015 г. на Директора на Дирекция"ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП. Касаторът твърди, че решението е необосновано и неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила и нарушения на материалния закон, отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По същество изтъква нарушение на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, като твърди, че тази разпоредба е неприложима по отношение не земеделски производители, които не са еднолични търговци. Поддържа неправилност и поради наличие на задължения за лихви по смисъла на чл. 167, ал. 1, т. 3 от ЗКПО. Моли решението да бъде отменено по съображения, изложени в касационната жалба. Претендира разноски. Ответната страна Д. К. В., чрез пълномощника си адв. Хвърчилкова, в писмен отговор излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира разноски. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил РА № Р-25-1303174-091-001/13.03.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП - гр. В., потвърден с Решение № 215/03.06.2015 г. на Директора на Дирекция"ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП, с който на Д. К. В., са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2010, 2011 и 2012 г. в общ размер 48 305,40 лева и лихви в общ размер 15 098,08 лева до датата на ревизионния акт. Пред първоинстанционния съд е установено, че В. е регистриран земеделски производител. За ревизираните отчетни години - 2010 г., 2011 г. и 2012 г., лицето е подало ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, а за резултатите от дейността си като земеделски производител, физическото лице е подало Приложение 2 за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец. Спорът се свежда до въпроса дали ревизираното лице има право да приложи чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, по отношение на данъка върху годишната данъчна основа за посочените години. Административен съд В. е изложил мотиви, че липсата на регистрация като едноличен търговец по ТЗ не е пречка земеделският производител да е субект на държавната помощ по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ. Според съда пояснението "като едноличен търговец" е относимо към начина на формиране на данъчната основа, а не към правно-организационната форма на дейността. АСВ е счел за изпълнени останалите изисквания на чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО, поради което е отменил РА. Решението е правилно. Безспорно е установено, както бе посочено по-горе, че лицето е регистриран земеделски производител по смисъла на § 1, т. 1 от ЗПЗП, не е вписан като едноличен търговец, но е формирал годишна данъчна основа за облагане с данък върху доходите на физическите лица по реда на чл. 26 и чл. 28 от ЗДДФЛ като едноличен търговец. Не е спорен и размерът на декларираната от данъчно задълженото лице годишна данъчна основа по ЗДДФЛ. Нормата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ в приложимата редакция предвижда, че данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски производители, за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията за преотстъпване на корпоративен данък по чл. 189б от ЗКПО. Така формулирана, разпоредбата определя преотстъпването на данъка да се ползва от лицата, регистрирани като земеделски производители, които дължат данък върху годишната данъчна основа за доходите като едноличен търговец. Допълнението "като едноличен търговец" е относимо единствено към начина на формиране на годишната данъчна основа, а не към дейността на лицето в рамките на правноорганизационната форма едноличен търговец като източник на доходите. Данъчното облекчение за преотстъпване на корпоративен данък по реда на чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО се предоставя на данъчно задължени лица, регистрирани земеделски производители, в размер до 60 на сто за данъчната им печалба от дейност по производството на непреработена растителна и животинска продукция. Разпоредбата на чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО подробно изброява условията, при които се преотстъпва данъка. По делото няма спор относно изпълнението на тези условия. По аргумент от § 26 от ПЗР към ЗИД на ЗДДФЛ - ДВ, бр. 95/09 г., преотстъпването на данъка по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ за 2010 г. и 2011 г. е обусловено от нотификацията му с положително решение от Европейската комисия за съвместимостта на тази държавна помощ с правилата за държавните помощи до 31.03.2011 г. Това е сторено с Решение № С/2011/863 от 11.02.2011 г. относно държавна помощ - България, Помощ № 546/2010 за инвестиции в земеделски стопанства чрез преотстъпване на корпоративен данък, съобразно § 10 от което помощта ще бъде предоставена под формата на данъчно облекчение, изразяващо се в преотстъпване до 60% от корпоративния данък върху данъчната печалба, възникнала в резултат на земеделските дейности на данъчнозадължени субекти, регистрирани като земеделски производители. В цитираното решение е уточнено, че бенефициери на мярката за помощ са земеделски стопанства, осъществяващи първично производство на селскостопански продукти и подлежащи на облагане с корпоративен данък в България, а целта на помощта, за която е поискано становището на ЕК, е да се подкрепят инвестициите в земеделските стопанства. Тези разяснения, отнесени към разпоредбата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, сочат, че право на регламентираното данъчно облекчение имат лицата - земеделски производители, осъществяващи първично производство на селскостопански продукти, доходите от което се облагат с корпоративен данък, независимо от правноорганизационната форма, под която се осъществява тази дейност. До същия извод води граматичният и логически анализ на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, тъй като понятието "едноличен търговец" е част от словосъчетанието "доходите от стопанска дейност като едноличен търговец", а субектите на държавна помощ са индивидуализирани чрез фразата "лицата, регистрирани като земеделски производители". Законодателят не е уточнил, че в кръга на субектите на държавна помощ се включват само земеделските производители, регистрирани като еднолични търговци, поради което стриктното тълкуване на нормата не дава основание да се приеме обратното. Този извод не се променя от последващото изменение на чл. 48, ал. 7 от ЗДДФЛ, включващо в обхвата на изключенията, спрямо които не се прилага ал. 6, физическите лица, извършващи стопанска дейност по чл. 29а от ЗДДФЛ, тъй като нормата на чл. 48, ал. 7 от ЗДДФЛ не е тълкувателна, нито й е придадено обратно действие. Като материалноправна разпоредба тя действа за в бъдеще и не е приложима спрямо фактически състави, осъществили се преди влизането й в сила. Поради това и предвид установеността на условията по чл. 189б от ЗКПО, във връзка с които в касационната жалба липсват доводи, правилен е изводът на първоинстанционния съд, че с РА незаконосъобразно е отказано упражняване на правото на ревизираното лице на преотстъпване на данъка. Това заключение не се променя от аргументите на касатора, обосновани с критериите за дефиниране на понятието "предприятие в затруднено положение", очертани в Насоките на Общността за държавните помощи за оздравяване и преструктуриране на предприятие в затруднено положение, които изрично в т. 11 предвиждат възможност да не е налице което и да е от условията, предвидени в т. 10 от същите, включително и съответствието с критериите на вътрешното право за прилагане на процедура по несъстоятелност. Поради това не би могло да се приеме, че след като националният правов ред не предоставя възможност за откриване на производство по несъстоятелност спрямо физически лица, които не са регистрирани като еднолични търговци, то от това по аргумент от чл. 48, ал. 7 ЗДДФЛ в съответната редакция следва, че тези физически лица - земеделски производители не са субект на държавна помощ по чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ. Правилно е решението и в частта, относно доводите за наличие на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения и лихви за невнесени в срок подлежащи на принудително изпълнение публични задължения. Правилно АС е приел, че не са налице основания за отказ на правото на преотстъпване за 2010 г., тъй като към 31.12.2010 г. задълженията за лихва за внесени след срока, но внесени преди подаване на ГДД и преотстъпването, задължения за осигурителни вноски, не са били установени по размер. Декларацията обр. 6 е изпълнително основание за размера на осигурителни вноски, но не и за лихвите за тяхното невнасяне в срок, които би следвало да се установят по размер в изпълнителното производство и да станат изискуеми след съответната покана по чл. 182, ал. 1 от ДОПК. Правилно е приел съдът и относно лихвите, изтекли след датата на издаване на РА № 251200130/27.06.2012 г., които не са посочени в акта като изпълнително основание. Не на последно място относно тези лихви органите по приходите е следвало да съобразят и отмяната на посочения ревизионен акт с влязло в сила съдебно решение, към момента на издаване на ревизионния акт, предмет на настоящото дело. Като е достигнал до същите правни изводи, АС е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Претенцията на ответника по касационната жалба за присъждане на разноски, е неоснователна поради липса на доказателства за извършени такива в настоящата инстанция. Предвид на изложеното и на основание основание чл. 221, ал. 2, предложение 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,