Решение № 1796 от 11.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 9563/2009 г.

Решение № 1796 от 11.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 9563/2009 г., I о., докладчик съдията Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 от Административно-процесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационната жалба, подадена от "Метал Къмпани" ООД, гр. Враца, представлявано от Управителя Георги Берчев, срещу Решение № 287 от 15.05.2009 г. по адм. д. № 157/2009 г. на Административен съд - Велико Търново, Втори състав, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 800375/12.11.2008 г. на ТД на НАП - Враца, потвърден с Решение № 19/19.01.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. В. Търново, относно отказано право на приспадане на данъчен кредит за м. 02.2004 г. по фактура, издадена от "Бойчо - 21" ЕООД в размер на 1710,95 лв., начислен ДДС в размер на 1482,74 лв. за данъчен период м. 04.2006 г. и в размер на 409,87 лв. за данъчен период м. 01.2007 г., както и следващите се лихви, и определен допълнителен корпоративен данък за 2004 г. в размер на 425,54 лв., за 2006 г. - 107,64 лв. и за 2007 - 22,08 лв. и лихви върху него. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на съдебното решение, поради нарушаване на материалния и процесуални закони, което съставлява отменително касационно основание чл. 209, т. 3 от Административнопроцесуалния кодекс. Претендира разноски. Ответната страна по касационната жалба директорът на Дирекция "ОУИ", гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, оспорва жалбата в приложен по делото писмен отговор. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо "А" отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни основания, съгласно чл. 209 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд Велико Търново е бил РА № 800375/12.11.2008 г. на ТД на НАП - Враца, потвърден с Решение № 19/19.01.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново, относно отказано право на приспадане на данъчен кредит за м. 02.2004 г. по фактура, издадена от "Бойчо - 21" ЕООД в размер на 1710,95 лв., начислен ДДС в размер на 1482,74 лв. за данъчен период м. 04.2006 г. и в размер на 409,87 лв. за данъчен период м. 01.2007 г., както и следващите се лихви, и определен допълнителен корпоративен данък за 2004 г. в размер на 425,54 лв., за 2006 г. - 107,64 лв. и за 2007 - 22,08 лв. и лихви върху него. В мотивите на съдебното решение е изложена подробно фактическата обстановка по спора, както и съответни правни изводи, които се споделят напълно от настоящата касационна инстанция. В ЗДДС се съдържат специалните материалноправни разпоредби, които уреждат правните отношения по повод облагането с данъка върху добавената стойност. Данъчният кредит и правото на приспадане са елементи от механизма на ДДС и са резултат от прехвърлянето на задължения на данъчната администрация по администрирането на данъка върху регистрираните лица. Нормалното развитие и приключване на данъчното правоотношение изисква всяко регистрирано лице, включено в механизма на данъка да изпълнява задълженията си по начисляване и внасяне на ДДС и респективно ползване на право на данъчен кредит и на приспадане на данъчен кредит. Правилно и законосъобразно Административен съд Велико Търново е приел, че в обжалвания РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит в горепосочения размер, поради констатирано обстоятелство по чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС от страна на преките доставчици на "Метал Къмпани" ООД, гр. Враца. Възраженията в касационната жалба по отношение на доставчиците се свеждат до обстоятелството, че решаващият състав на Административен съд Велико Търново е приложил неправилно материалния закон ЗДДС и са допуснати процесуални нарушения във връзка с кредитиране на доказателствата. Възраженията в касационната жалба са неоснователни. Правилно съдът е приел, като е обсъдил всички доказателства поотделно и в тяхната съвкупност. Решаващият състав на Административен съд Велико Търново е изложил подробни мотиви защо намира доводите и възраженията в жалбата за несъстоятелни и недоказани. В хода на съдебното обжалване на РА не са ангажирани доказателства. Правилно Административен съд Велико Търново е приел, че за данъчен кредит и за възможността същият да бъде приспаднат може да се говори единствено при наличието на облагаема доставка по смисъла на ЗДДС. Едва тогава следва да се извърши проверка за наличието или липсата на всички останали изисквания, въведени от страна на законодателя и обуславящи пораждането на това право. За да възникне правото на приспадане на данъчен кредит за получателя на доставката е необходимо кумулативното проявление на предпоставките по чл. 64 ЗДДС, съгласно която данъкът по облагаемата доставка трябва да е начислен от регистрирано по този закон лице (доставчик) най-късно към датата, на която изтича данъчният период, следващ периода, през който е възникнало данъчното събитие за облагаемата доставка. Начисляването на ДДС от доставчика е уредено в разпоредбата на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.), а именно: данъкът се смята за начислен, когато доставчикът издаде документ, в който да посочи данъка, отрази този документ в регистрите по чл. 104 и отрази данъка в счетоводството си като задължение към бюджета и в подадената справка-декларация. Това означава, че за да възникне за жалбоподателя правото на приспадане на данъчен кредит не е достатъчно само издаването на данъчната фактура и отразяването в нея на ДДС и регистрирането й в дневника за продажбите и справката-декларация, подавана от лицето - доставчик. ДДС трябва да бъде начислен от регистрираното лице - доставчик по сделката в неговото счетоводство и като задължение към бюджета. ДДС се отразява по сметка 453 - разчети за ДДС и чрез тази сметка регистрираните лица отчитат сметните си взаимоотношения с държавния бюджет, като платци на ДДС. Към сметка 453 се откриват сметки 4531 - начислен данък за покупките, сметка 4532 - начислен данък при продажбите, сметка 4538 - данък за възстановяване и сметка 4539 - данък за внасяне. Начисляването на данъка е гаранция за изпълнението на данъчните задължения по ДДС на доставчика, която има за последица възникването на корелативното право на данъчен кредит от същия бюджет в полза на получателя. Това е така, защото съществува пряка обвързаност между действията на доставчика по начисляването на данъка, каквото задължение му е определено със закона и субективното материално право на получателя по доставката да го приспадне под формата на данъчен кредит. Така изброените по-горе подробно условия, които обуславят възникването на право на данъчен кредит за жалбоподателя, следва да са налице в тяхната кумулативна даденост. В мотивите на обжалвания РА е прието, че липсват доказателства, представени от прекият доставчик на жалбоподателя, от които да се установи, че ДДС е начислен по реда, определен в закона. За да се докаже това обстоятелство е следвало да бъде извършена проверка от данъчните органи чрез посещение на данъчния адрес на доставчика или чрез изпращане на искане за представяне на документи и писмени обяснения от данъчния субект. Така направените искания до доставчика за представяне на документи са били редовно връчени на основание на чл. 50, ал. 4 ДПК (отм.). В приетата по делото данъчна преписка не са представени доказателства, удостоверяващи изпълнението на това задължение на доставчика и представяне от негова страна на исканите документи и писмени обяснения, а именно: доказателства за произхода на стоката или услугата, договори и фактури с предходни доставчици, извлечение от сметка 4532, справки за технологичната, материална и кадрова обезпеченост на дружествата, начин на разплащане между страните и др. Ето защо, предвид на обстоятелството, че доставчика не е представил в дадения срок всички изискани документи и писмени обяснения данъчният орган е бил в невъзможност да провери дали действително те са начислили данък в счетоводството си по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Обжалваното решение е правилно и законосъобразно, тъй като по делото не са представени доказателства, които да доказват, че доставчика на жалбоподателя е водил редовно счетоводство. При разглеждане на делото, в производството пред Административен съд Велико Търново жалбоподателят, отново не е представил нови доказателства, които да опровергаят констатациите на данъчните органи. Съдът е изложил подробни мотиви кои от обстоятелствата на чл. 122 от ДОПК са били налице, как е била определена данъчната основа в съответствие с критериите, визирани в чл. 122 от ДОПК и по какъв начин се е достигнало до конкретния размер на данъчните задължения. До тези изводи съдът е достигнал след правилна преценка на всички събрани доказателства по делото. По този начин съдът правилно е изтълкувал и приложил разпоредбите на материалния закон и е отхвърлил като неоснователна подадената пред него жалба. Съдът е длъжен да установи наличието на всички предпоставки за признаване на данъчен кредит. Данъчно задълженото лице, което иска да се ползва от правото на кредит носи и тежестта да докаже, че по отношение на него и на предходните му доставчици са налице изискванията на чл. 64 от ЗДДС. В случая това не е установено от касатора. След като не са проверени хронологични и аналитични регистри за счетоводните сметки от групи 301, 401, 501, 60 и 70, както и месечна оборотна ведомост, за да може да се съпостави отразената в тях и в дневниците за продажби и справките-декларации информация от доставчика, не може да се приеме, че ДДС по конкретната доставка е начислен. Подадената жалба преповтаря тази, депозирана пред Административен съд Велико Търново, без да се вземе предвид факта, че предмет на касационно обжалване вече не е РА № 800375/12.11.2008 г. на ТД на НАП - Враца, а Решение № 287/2009 г. на АСВТ. В жалбата са изложени възражения по съществото на спора, без да са посочени конкретните пороци на решението на първоинстанционния съд, съставляващи касационни основания по чл. 209 от АПК . Обжалваното съдебно решение е постановено при правилно и напълно изяснена фактическа обстановка, при спазване разпоредбите на материалния и процесуалния закон, поради което се явява законосъобразно и правилно. Решението е подробно и мотивирано, решаващият състав е обсъдил всички доказателства, посочил е тяхното значение за спора с оглед техния вид и характер, момент на представяне, произтичащата от това доказателствена сила, респективно доказателствена стойност, както и обстоятелствата, които се установяват от тези доказателства. В хода на ревизията от доставчика "Бойчо - 21" ЕООД не са представени никакви доказателства за реалното извършване на доставка на поцинкована ламарина по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) по фактура № 40/20.02.2004 г. Такива доказателства не са представени и при обжалването по административен и съдебен ред, както е посочил в решението АСВТ. Предвид това съдът правилно е приел, че законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 6 , във връзка с чл. 63 и чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.) в размер на 1710,95 лв. Установено е, че задълженото лице не е включило в дневник за продажби и в справка-декларация за данъчен период м. 04.2006 г. и следващите данъчни периоди на 2006 г., дневен финансов отчет от ЕКАФП от 14.04.2006 г. със сума 8896,43 лв. Касаторът е представил справка за издадените от дружеството и платени в брой фактури, от която е видно, че са посочени 12 броя фактури, издадени през цялата година, като за месец 04.2006 г. са само две фактури, със стойности съответно 100 лв. и 933,75 лв. Съгласно чл. 102 от ЗДДС (отм.) всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки в търговски обект чрез издаване на касова бележка от фискално устройство, независимо дали е поискан друг данъчен документ, когато заплащането се получава в брой, с чек, ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта или други заместващи парите платежни средства. Редът за прилагане на тази разпоредба е уреден в Наредба № 4 за регистриране и отчитане на продажби от търговските обекти (отм.), в частност чл. 23, ал. 1 от наредбата, която гласи, че търговците са длъжни да издават касова бележка за всяка извършена продажба, за която заплащането не се извършва по банков път. По силата на посочените разпоредби, касаторът е следвало да издава отделни фискални бонове за всяка една фактура от посочените в представената от него справка. Няма логическо, фактическо и правно основание да се приеме, че с един единствен дневен отчет от 14.04.2006 г. е регистрирано плащане в брой по 12 броя фактури, издадени през цялата 2006 г., при това на различни контрагенти, което обстоятелство се установява от информационната система на НАП, базирана на данните от подадените дневници за покупки и продажби по ДДС на магнитен носител от регистрираните по ЗДДС лица. Като е взел предвид това, АСВТ е приел, че правилно на основание чл. 55, ал. 1 от ЗДДС (отм.) върху сумата от 8896,43 лв. е начислен ДДС в размер на 1482,74 лв. Освен неотразяване на данните от дневния финансов отчет в дневниците за продажби и справките-декларации по ДДС е установено, че оборотът от него не е отразен и като приход в счетоводството на ревизираното лице. Във връзка с това, на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.), финансовият резултат на касатора за 2006 г. е преобразуван със сумата 717,65 лв., представляваща положителната разлика между приходите и разходите за неотчетената продажба. В резултат на законосъобразно извършеното увеличение на финансовия резултат за 2006 г. е начислен допълнително корпоративен данък в размер на 107,64 лв., на която сума съответства лихва в размер на 26,37 лв. При идентична фактическа обстановка за данъчен период м. 01.2007 г. на касатора е начислен ДДС в размер на 409,87 лв. и лихви в размер на 65,32 лв. В хода на ревизията е установено, че задълженото лице не е включило в дневник за продажби и в справка-декларация за този и за следващите данъчни периоди на 2007 г., дневен финансов отчет от ЕКАФП от 30.01.2007 г. със сума 2459,23 лв. Съгласно чл. 118 от ЗДДС всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки в търговски обект чрез издаване на касова бележка от фискално устройство, независимо дали е поискан друг данъчен документ, когато заплащането се получава в брой, с чек, ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта или други заместващи парите платежни средства. Редът за прилагане на тази разпоредба е уреден в Наредба № Н-18 за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, в частност чл. 3, ал. 1 от наредбата. Следователно, по силата на закона, "Метал Къмпани" ЕООД е следвало да издава отделни фискални бонове за всяка една фактура от посочените в представената от него справка, за данъчен период м. 01.2007 г. Предвид изложеното, Съдът е постановил, че законосъобразно на основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС е начислил ДДС в размер на 409,87 лв. и лихви в размер на 65,32 лв. В този случай е установено, че оборотът от дневния финансов отчет не е отразен като приход в счетоводството на "Метал Къмпани" ЕООД за 2007 г. Във връзка с това, на основание чл. 78 от ЗКПО, финансовия резултат за този отчетен период е преобразуван със сумата 220,92 лв., представляваща положителната разлика между приходите и разходите за неотчетената продажба. В резултат на законосъобразно извършеното увеличение на финансовия резултат за 2007 г. е начислен допълнително корпоративен данък в размер на 22,08 лв., на която сума съответства лихва в размер на 2,42 лв. С обжалваното решение АСВТ е приел, че правилно е увеличен финансовия резултат на "Метал Къмпани" ЕООД за данъчен период 2004 г. със сумата 2184,66 лв. на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО /отм/, в следствие на което е определен допълнителен корпоративен данък в размер на 425,54 лв. и лихви върху него - 216,57 лв. Тази сума представлява разлика между посочения кредитен оборот на сметка "Стоки" в годишната оборотна ведомост и годишния кредитен оборот на счетоводна сметка "Стоки". Главната книга и оборотната ведомост се базират на сборуваните дебитни и кредитни обороти на отделните счетоводни сметки отразени в съответните синтетични сметки и е недопустимо да се различават от последните. В този смисъл е невярно твърдението на жалбоподателя, че именно главната книга и оборотната ведомост отразяват достоверно годишния кредитен оборот на сметка "Стоки". Правилно органът по приходите е установил отчетната стойност на продадените стоки на база кредитния оборот в регистъра на сметка "Стоки", тъй като този регистър е създаден на база първичните счетоводни документи. Предвид изложеното, решението е правилно и следва да бъде оставена в сила чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. С оглед изхода на делото следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение на ответника за производството пред ВАС, но тъй като представител не се е явил, за да защити неговия интерес, разноски не се присъждат. Воден от горното Върховният административен съд, Първо "А" отделение,