Решение № 5161 от 24.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9637/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на Телебид ЕООД, [ЕИК], [населено място], [улица], [адрес], представлявано от управителя Е. Илиева, чрез адв. Николов, срещу Решение 3993/16.06.2023 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. 5057/2022 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22002221000197-091-001/13.01.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 531/11.04.2022 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, с който в тежест на Телебид ЕООД са установени задължения за ДДС, произтичащи от непризнато право на данъчен кредит в размер на 25 700 лв. по фактури, издадени от Реклама Ден ЕООД, Ем Би Ем 84 ЕООД, Студио и Дизайн МД ЕООД,, Ви Пам БГ ЕООД, Ели Стил 2016 ЕООД, Ню Гифт ЕООД, Дизайн БГ Къмпани ЕООД и Одавижън Студио ЕООД, както и за корпоративен данък в размер на 13 780 лв. заедно с лихви за забава 21 801,11 лв. Наведени са касационните основания по чл. 209, т. 3, предл. 1 и 3 АПК, чието осъществяване се аргументира с довод, че съдът е придал на доказателствените средства съдържание, каквото те нямат. Поддържа се пропуск на инстанцията по същество да индивидуализира отделните доставки по вид, предмет, характер, механизъм на извършване, както и излагане на общи, абстрактни и предимно теоретични доводи. Твърди се, че невнасянето на данъци и задължителни осигурителни вноски за персонала е в полето на личната административно-наказателна отговорност на длъжностните лица, чиито последици не могат да засегнат правната сфера на трети субекти. Приетата по делото ССчЕ не е обсъдена от съдебния състав, нещо повече в решението не е отразено съществуването на това доказателствено средство. Сочи се и отсъствие на доводи и съображения на съда за отхвърляне на жалбата срещу РА в частта му по ЗКПО. С тези мотиви касаторът заявява искане за отмяна на обжалваното решение без да претендира разноски. Ответникът по касационната жалба, директорът на дирекция ОДОП София, чрез гл. юрк. Атанасова, я оспорва като неоснователна и претендира юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 5552,45 лв. Представителят на Върховната прокуратура дава подробно мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Разгледана по същество, е неоснователна, поради следното. С оспорения от Телебид ЕООД пред АССГ ревизионен акт в тежест на търговеца са установени задължения за ДДС, произтичащи от непризнато право на данъчен кредит в размер на 25 700 лв. по фактури, издадени от Реклама Ден ЕООД, Ем Би Ем 84 ЕООД, Студио и Дизайн МД ЕООД,, Ви Пам БГ ЕООД, Ели Стил 2016 ЕООД, Ню Гифт ЕООД, Дизайн БГ Къмпани ЕООД и Одавижън Студио ЕООД, както и за корпоративен данък в размер на 13 780 лв. заедно с лихви за забава 21 801,11 лв. АССГ е приел, че оспорването на РА е допустимо. Обосновал е извод за валидност на акта като издаден от компетентни органи по приходите в ревизионно производство, възложено също от компетентен орган. Първостепенният съд е изложил съображения за съответствието на акта с материалния закон относно непризнато право на приспадане на ДДС по фактурите, издадени от изброените дружества. Пресъздал е констатациите на органите по приходите и е посочил, че от дружеството са представени фактури и документи относно тяхното счетоводно отразяване, както и договори, свързани с предмета на доставките. В дневниците за покупки на доставчиците са отразени фактури с издатели субекти с рисков профил без данни за реално упражнявана дейност. Доставчиците са сключвали договори с лица, по отношение на които не са внасяни данъци и задължителни осигурителни вноски. При насрещните проверки на тези лица не е установено да разполагат с умения за изпълнение на документално възложената им работа, част от тях отричат да са имали ангажименти към доставчиците. Някои от дружествата са с общ IP адрес. Преките доставчици могат да се определят като липсващ търговец по чл. 2, § 1 от Регламент /ЕО/ 1925/2004 на Комисията от 29.10.2004 г. Съдът заключава, че по изложените съображения жалбата е неоснователна както в частта по приложението на ЗДДС, така и в тази по ЗКПО. Решението е валидно, допустимо и правилно. Установените факти по спора в синтезиран вид са следните: Занятието на Телебид ЕООД включва разработка и предоставяне на услуги със СМС микроразплащания за собственици на уеб сайтове чрез предоставяне на СМС кратки номера за получаване на СМС съобщения с добавена стойност. Дружеството е разработило система, където клиентите могат да се регистрират, управляват и следят СМС плащанията си, каквито са например закупуване на виртуални пари/предмети в онлайн игра или получаване на достъп до дадено съдържание на сайт. С всяко от дружествата-доставчици Телебид ЕООД е сключвало идентични по съдържанието си договори, но в различни периоди, които са разваляни поради неизпълнение. Така договорът с Ви Пам БГ ООД е със следния предмет: анализ на съдържанието и структурата на сайтовете www.yesspay.com и www.telebid-bg.com. Създаване на правилна структура на сайтовете; анализ и предложения за ключови думи и фрази, SEO оптимизация (оптимизация на търсачки); създаване и управление на Гугъл компании(те) за развитие на бизнес в интернет пространството; регистрация на посочените сайтове в социални мрежи, търсачки, директории и каталози; създаване на релевантни авторитетни връзки; месечно поддържане на сайтовете на водещи позиции в интернет търсачки и др. чрез изброените дейности. Договорите, сключени с Дизайн БГ Къмпани ЕООД, Ели Стил 2016 ЕООД, Ню Гифт ЕООД, Одавижън Студио и Студио и Дизайн МД ЕООД освен цитираните дейности включват и задължението поддръжка на сайтовете www.drracheva.com, www.yesspay.com и www.telebid-bg.com, включително ъпгрейди, ъпдейти и оптимизация на хостинг сървърите, където сайтовете са инсталирани. На доставчиците Ем Би Ем 84 ЕООД и Реклама Ден ЕООД е възложена и изработката на сайт, включително дизайн, на www.drracheva.com. Останалите дейности по договорите съвпадат с изброените по-горе. Пред ревизиращите управителят на Телебид ЕООД сочи, че резултатите от дейностите по всеки от договорите са наблюдавани чрез проверка на сайтовете от гледна точка на краен потребител, включваща нормална функционалност на същите. Поради динамиката на обновяване на интернет браузърите в платформата, върху която са изградени сайтове, последните изискват техническа поддръжка и обновяване, за да се гарантира нормалното им функциониране и представителство на дружеството в интернет; подобряване на позиционирането на сайтовете при търсене през търсачката Google придвижване от по-задни към по-предни позиции/страници. Google Adwords рекламните кампании са били създадени и управлявани за времето на договорите, а резултатът след търсене в Google на определени ключови думи е бил текстова реклама на сайтовете на дружеството. Не се спори, че изпълнението на всеки от договорите е документирано чрез съставяне на ежемесечни приемо-предавателни протоколи с еднакво означение услуги за период . Очертаното съдържание на договорите за изработка и поясненията на получателя по доставките, дори при игнориране на констатациите на ревизиращите за кадровата и ресурсна обезпеченост на изброените дружества препятства обосноваване на извод за доказаност на материално-правните и процесуално-правните условия за признаване на претендираното право на приспадане на данъчен кредит и надлежното му упражняване. Получателят следва да разполага с редовен данъчен документ за доставката, в който на отделен ред да е посочен данъкът и да е доказал реалното извършване на доставката, както и използването на предмета й за извършени от него последващи облагаеми доставки. Това разбиране е последователно потвърдено и в съдебната практика на Съда на ЕС по тълкуване на разпоредбите на Директивата за ДДС - решение на СЕС от 09 декември 2021г. по дело С-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o., т. 24, решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20, т. 38 и цитираната съдебна практика. Идентичните по предмета си договори за изработка, формулирани общо, и бланкетните приемо-предавателни протоколи във връзка с изпълнението им не са достатъчни за установяване на конкретни параметри и вид на фактурираните услуги така че да се идентифицират измерители на резултата от тях. Преди всичко не се изяснява и кога конкретен резултат от изпълнението на съответните услуги е бил наличен на всеки от трите сайта, кои са ключовите думи, при чието използване в търсачката Google сайтовете на възложителя са придвижени на по-предни позиции. Липсват данни какво е представлявал първоначалният дизайн на сайта www.drracheva.com, изработен от Ем Би Ем 84 ЕООД и Реклама Ден ЕООД, на какви параметри е следвало същият да съответства. Не са представени доказателства дали услугите са използвани за дейността на задълженото лице или са били обект на последваща реализация. От предмета на договорите не може да се извлече никаква конкретика за извършените услуги. По изложените съображения настоящият състав приема, че доводите на първостепенния съд за недоказаност на реалното извършване на услугите са обосновани. От заключението на вещото лице по ССЕ също не може да се направи категоричен извод за реалност на спорните доставки на услуги на посочените доставчици. В случая не са доказани материално-правните предпоставки за признаване на данъчен кредит, първата от които е услугите да са реални, поради което обстоятелството, че счетоводството на задълженото лице е водено редовно, не може да доведе до различен извод. При извод, че доставките по издадените от Реклама Ден ЕООД, Ем Би Ем 84 ЕООД, Студио и Дизайн МД ЕООД,, Ви Пам БГ ЕООД, Ели Стил 2016 ЕООД, Ню Гифт ЕООД, Дизайн БГ Къмпани ЕООД и Одавижън Студио ЕООД фактури не са осъществени, законосъобразно е извършено от ревизиращите преобразуване на финансовия резултат на Телебид ЕООД за 2013 г., 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г. и 2019 г. с разходите, отчетени от дружеството като направени във връзка с доставките от изброените търговци. На основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО отклонение от данъчно облагане е налице, когато е начислено възнаграждение за услуги без те да са реално осъществени. Изложеното е основание за оставяне в сила на решението на Административен съд София-град в частта, отхвърляща оспорването срещу ревизионния акт. В частта, с която "Телебид" ЕООД е осъдено да заплати на Националната агенция за приходите сумата 5552,45 лв. разноски първоинстанционното решение е постановено при липса на заявено искане от ответника по чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК и следва да бъде обезсилено в тази част. С оглед изхода на спора и своевременно заявеното искане на ответника по касация се следват разноски в размер на 5552,45 лв. юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, предл. 1, Върховният административен съд, състав на Първо отделение