Решение № 3594 от 25.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 10047/2023 г.

Производството е образувано по касационна жалба на ЕС БИЛД 2 ЕООД, притежаващо [ЕИК], със седалище и адрес на управление в гр. Килифарево, [улица], [номер], депозирана чрез адвокат пълномощник, против Решение 199/14.08.2023 г. на Великотърновския административен съд, X състав, постановено по адм. д. 625 по описа за 2022 г. на този съд. Със съдебното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА Р 04000421005930 091 001/16.06.2022 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Велико Търново. ЕС БИЛД 2 ЕООД e осъдено да заплати разноски в размер на 15605,17 лева. От съдържанието на КЖ може да се извлече касационно основание по чл.209, т.3 АПК неправилност на съдебното решение вследствие нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Жалбоподателят счита, че административният съд е подходил формално при разглеждане на казуса, без да обсъди събраните доказателства и да зачете субективните права на жалбоподателя, включително правото да ангажира по делото доказателствени средства в своя защита. Приложени са договори за възлагане на СМР, в които са посочени обектите, както и двустранно подписани протоколи обр.19 за приети от страните дейности. Касаторът сочи в жалбата си, че доказателствата в своята съвкупност установяват конкретно описани по вид, мерни единици, единична и обща стойност услуги, които са действително извършени. Доказано е също така възлагането, отчитането, предаването и приемането на изпълнените СМР. Твърди се, че обезпечаването на доставките само по себе си не е елемент, доказващ реализиране на услугите. Съдебните мотиви за противното не съответстват на установената практика на ВАС и на Решенията по дело С 18/13 на СЕС и дело С 324/11 на СЕС. Изслушано е заключение по ССчЕ, доказано е създаването на резултаит от възлагането на СМР, които са приети без оспорване от страните по договора. Някои от доставчиците са разполагали с ресурс за осъществяване на услугите. Липсват констатации за данъчна измама и не е установено фиктивното фактуриране на СМР. Моли за отмяна на съдебното решение, отмяна на оспорения РА и присъждане направените разноски. Ответникът по касация - Директорът на Д ОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП е подал писмен отговор с който оспорва КЖ чрез процесуален представител. Счита, че доводите от жалбата са неоснователни, а съдебното решение е правилно и аргументирано. Спазени са разпоредбите на чл.235 и чл.236 ГПК, съдът е обосновал кои факти и обстоятелства възприема за доказани и кои за недоказани, кои относими доказателства кредитира. Според ответника, ревизираното дружество не е представило всички изискани документи, облагането е по общият ред отказано право на приспадане на данъчен кредит по доставки, за които са издадени фактури от конкретни изпълнители. Директорът на Д "ОДОП" - Велико Търново при ЦУ на НАП акцентира върху установените противоречия между писмените и устните доказателства, липсата на данни за вида на СМР, за цената, за обезпечеността и за действителните взаимоотношения във връзка с превъзлагане на услугите. Сочи наличието на непълнота в съдържанието на фактурите, чиито задължителни реквизити са посочени в чл.114 ЗДДС и които трябва да бъдат тълкувани съгласно нормата на чл.226 от Директива 2006/112/ЕО. Поради това се възразява в отговора, че няма сигурни доказателства за осъществяването на материалноправните изисквания за възникване и упражняване ПДК. Ответникът моли за оставяне в сила на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на ВАП дава заключение, включително в писмен вид, за неоснователност на КЖ. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, валидността, допустимостта, правилността на решението и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е депозирана от страна по делото и в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество тя е основателна. По делото е установено следното: ЕС БИЛД 2 ЕООД е сключило Договор от 26.02.2021 г. с АВЕНТАДОР 9999 ЕООД с предмет предоставяне за временно ползване и срещу възнаграждение на техника със съответните екипи към нея (технически ръководители, работници и машинисти), необходими за извършването на работи на обект: Път I 15 Стара Загора Димитровград от км. 275+434, заедно с прилежащите съоръжения, подобект: мост над река Мартинка при км. 276+513; мост над река Меричлерска при км. 272+926 и мост над река Морица при км. 275+235. Срокът на договора е 1 година, за извършената работа на събрани по делото приемо предавателен протокол 107/03.032021 г., а за услугите са издадени общо 5 броя фактури с ДДС 28200 лева. Плащанията са на каса в банков клон. Искането за представяне на документи и писмени обяснения е връчено на доставчика по реда на чл.32 ДОПК, а при служебната проверка в информационната система на НАП е констатирано, че в периода м.03.2021 г. АВЕНТАДОР 9999 ЕООД не е имало лица, наети по трудов договор. Направена е съпоставка между протоколите за СМР на ЕС БИЛД 2 ЕООД от доставчиците ЕЛ ЕЛЕКТРОНИКС ЕООД, ПЪГ СТРОЙ ЕООД при която е констатирано наличието на едни и същи физически лица за различни периоди. Дружеството е декларирало предоставяне на такива услуги на АБ АД по фактури и приложения, конкретизирани подробно и описани от съда в неговото решение. При насрещната проверка ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл.32 ДОПК. Констатирано е, че БГБ Линк ЕООД не е наемало лица на трудов договор в периодите, за които са издадени фактурите. Дружеството е прекратено впоследствие поради смъртта на едноличния собственик на неговия капитал Б. Бинев. Изискана е информация от дружеството за последващи продажби на процесните услуги, като са заявени последващи доставки с получатели: Яворкомерс ЕООД за обект Реконструкция на стоманобетонен мост на общински път при [населено място], общ. Раднево; За обект Изграждане укрепителни съоръжения по транзитен газопровод за Гърция през река Лисийска до [населено място], с получател Инмат София ЕООД; За обект Укрепително съоръжение на транзитен газопровод за Македония при пресичането на река Струма на ПК 302+08 до [населено място]; За обект СМР на АМ Хемус Етап 1, участък на ПВ Каленик до пресичането с път II 5, включително ПВ Плевен от км.122+260 до км. 139+40, с получатели Инфра Експерт АД и АБ АД по фактура с 0000000063/13.12.2021 г.; Събрани са по делото Протоколи А1 от извършени проверки на място, Протоколи А1 за прието извършено СМР, Протоколи за въвеждане в експлоатация на укрепителни съоръжения, фактури, протоколи за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР, в които са описани различните дейности, протоколи за приемане на осъществените услуги, договор с предмет предоставяне за временно ползване и срещу възнаграждение на техника със съответните екипи (технически ръководители, работници и машинисти) към нея за извършване на работи в обектите. През д.п. м.04.2021 г. дружеството е упражнило ПДК общо в размер на 18524,10 лева по 14 броя фактури, издадени от ЕЛ ЕЛЕКТРОНИКС ЕООД с управител Ц. Янков. Декларирано е предоставяне на услугите във връзка с последващи продажби на АБ АД, за което е издадена фактура. През д.п. м.06.2021 г. РЛ е упражнило ПДК в размер на 18800 лева по 15 броя фактури, издадени от ПЪГ СТРОЙ ЕООД. Освен другите писмени доказателства е констатирано и, че за периода от 24.06.2021 г. до 40.06.2021 г. в дружеството са назначени лица по трудови договори. Декларирани са последващи продажби на услуги към АБ АД за което е издадена фактура. През д.п. м.08, м.09., м.10.2021 г. РЛ е упражнило ПДК общо в размер на 43518 лв. по 23 броя фактури, издадени от Метал Строй 72 ЕООД, което основно развива строителна дейност и са назначени 8 работника общи, зидаро мазач, технически ръководител, кофражист, заварчик. Декларирано е при насрещната проверка предоставянето на последващи услуги, за което са събрани фактури и протоколи. През д.п. м.10.2021 г. РЛ е упражнило ПДК общо в размер на 17268 лв. по 11 броя фактури, издадени от ТРАНСКОБАЛТ 2001 ЕООД, за което са представени договор, ведно с приложение. При насрещната проверка е констатирано, че в дружеството са назначени 9 лица по трудов договор общи работници строители на сгради, арматурист, кофражист, зидаромазач, работник разрушаване на сгради. Декларирани са последващи продажби на услуги и са събрани документи за това. Въз основа на установените факти и обстоятелства приходните органи, са счели, че липсват техническа и материална обезпеченост на доставките по фактурите, не са осъществени реално доставки, документите не отговарят на изискванията на ЗДДС, поради което на основание чл.68, ал.1, т.1, чл.69, ал.1, т.1 вр. с чл.70, ал.5 и чл.9 ЗДДС е отказано ПДК на ЕС БИЛД 2 ЕООД. В съдебното производство РЛ е депозирало справка за актуалното състояние на действащите трудови договори в дружеството, изслушано е заключение по ССчЕ, изготвено компетентно, обективно и безпристрастно. Съдът го е преценил обаче, като неотносимо за разрешаване на правния спор, защото данните за осчетоводяването на фактурите, заплащането на услугите и другите проверени от експерта обстоятелства, не съставляват доказателства за действително получени услуги. Ответникът е оспорил писмените документи. Снети са показанията на лицата Ц. Янков управител на ЕЛ ЕЛЕКТРОНИКС ЕООД, И. Вачев пълномощник на Метал Строй 72 ЕООД и ТРАНСКОБАЛТ 2001 ЕООД, С. Ангелов управител на АВЕНТАДОР 9999 ЕООД. Административният съд е кредитирал показанията им в частта, установяваща авторството на оспорените документи, обсъждайки ги в останалата им част във връзка с отделните доставки. Изслушано е заключение по СГЕ по отношение подписите на лицето, представляващо БГБ Линк ЕООД, което е починало. Съдът е кредитирал експертното заключение като обективно, компетентно изготвено и безпристрастно дадено. Пре съда обяснения е дал и представляващия ЕС БИЛД 2 ЕООД. След преценка на гореизложеното, административният съд е формирал изводи за издаване оспорения РА от компетентен орган, при липса на процесуални нарушения, свързани с издаването на акта, облагане на РЛ по приложимия материален закон, като за основен спорен въпрос е определена реалността на процесните доставки. Обсъдени са разпоредбите на чл.9, ал.1, чл.71, т.1 и чл.114 ЗДДС, като е прието, че от събраните писмени документи не може да се установят вида на договорената, извършена, заплатена и приета услуга. Допълнено е, че процесните фактури са с предмет плащане по договор , поради което съдържанието им не отговарят на изискванията на Директивата. Съдът е направил проверка и на другото основание за непризнаване ПДК, а именно : нереалност на услугите, за които са издадени фактури. Административният съд е обсъдил противоречията в доказателствата, разминаванията в тях, извършителите без трудови договори и индикациите за обвързаност на фирмите. Според съда е неприложима трайната практика на СЕС относно непризнаване ПДК единствено поради липсата на техническа и кадрова обезпеченост на доставките, т.к. липсва идентичност между фактите по настоящия спор с тези, на базата на които е било отправено преюдициалното запитване до СЕС. Съдът е допълнил мотивите си с довода, че в обсъждания казус изобщо не може да се установи за какви услуги са издадени фактурите, за да може да се реализира отделна преценка касателно тяхното осъществяване. Касационната инстанция счита, че съдебното решение е валидно и допустимо, но неправилно вследствие нарушение на материалния закон и необоснованост. Административният съд е изложим подробни мотиви, обсъдил е всички доказателства, факти и обстоятелства по делото, но е формирал изводи, които не се споделят от касационната съдебна инстанция. Вярно е, че при направените съпоставки, са констатирани несъответствия, на които е основал своето решение и административния съд. Но безспорно е по делото, че процесните СМР съставляват превъзложени услуги по договори, касаещи обществени поръчки. Във връзка с изпълнение на услугите са събрани писмени документи: договори, ведно с приложения, протоколи, фактури. Предмета на услугите, за които са издадени фактурите може да бъде определен освен на базата на информацията, съдържаща се в самите фактури, така и на тази, налична в придружаващите ги документи. Във фактурите е отбелязано, че са за плащане по договор. Вещото лице И. Тодорова е проверило документите и е описало издадените на ЕС БИЛД 2 ЕООД фактури към кои договори се отнасят, на кое основание, за какво ДДС, на кои дати и какъв приход от тях е отразен счетоводно. В потвърждение на експертните констатации са данните от приложения хронологичен регистър/ведомост. Вещото лице е описало и представената за периода аналитична информация, включително тази изпратена му от доставчиците. Констатациите на експерта се потвърждават от показанията на свидетелите, разпитани по делото. Управителят на ЕЛ ЕЛЕКТРОНИКС ЕООД Цв. Янков е заявил пред съда, че с РЛ са си помагали с машини и хора, доставчикът е предоставил работници на "ЕС БИЛД 2" ЕООД, т.к. първото дружество е разполагало със свободни момчета. Плащането е било в брой за обща дейност, извършена от работници, наети в ЕЛ ЕЛЕКТРОНИКС ЕООД, като на свидетеля е предявен в съдебно заседание и приемо предавателния протокол. Свидетелят И. Вачев е пълномощник на Метал Строй - 72 ЕООД и на ТРАНСКОБАЛТ 2001 ЕООД. Свидетелят получил през 2021 година обаждане от управителя на ЕС БИЛД 2 ЕООД, че има нужда от работници, за месеците август, септември и октомври кофражисти, общи работници, за което предоставяне са били съставени договори и протоколи, касаещи извършената работа, броя на хората и отработените часове. Предоставените работници са наети по трудови договори, плащанията са направени по банков път и малка част от тях в брой. На свидетеля са предявени протоколите и той е потвърдил подписите в тях. На допълнително зададените въпроси свидетелят е отговорил, че е присъствал на обектите и работата е била свързана със строеж на пътища при цена по договаряне. И. Вачев е потвърдил пред съда, че на обектите на ЕС БИЛД 2 ЕООД са предоставени общо 17 човека от двете дружества доставчици за работа по обектите. Свидетелят С. Ангелов е управител на АВЕНТАДОР 9999 ЕООД, което дружество е сключило договор през 2021 г. с РЛ, защото последното е имало нужда от работници за обектите му, не са достигали между 7 и 10 души. Свидетелят Ангелов, който сам също е извършвал СМР, е освободил през цитирания период работниците, преотстъпени на ЕС БИЛД 2 ЕООД за което "АВЕНТАДОР 9999" ЕООД е получило договореното плащане. Липсват възражения относно доставката, работниците също не са възразявали. Подписани са протоколи, плащанията са по банков път и е разписана съответната документация. На допълнително зададените въпроси свидетелят е отговорил, че местонахождението на обекта е било в Димитровград, мостове над река Марица. Единият работник е бил от град Първомай, респективно той е ангажирал свои роднини, които да работят на същия обект. С. Ангелов е конкретизирал в показанията си, че е работено над два или три моста, някои от работниците са пътували до обекта със собствени превозни средства, други са били закарвани лично от свидетеля, а е имало и такива с роднини наблизо или с наети квартири. В протоколите и приложенията, дейностите са описани по видове, мерни единици, единична и обща стойности. Нереалността на доставките, като второ основание за непризнаване ПДК, е необоснована. В допълнение на гореизложените мотиви следва да се отбележи, че процесните услуги са осъществени в изпълнение на договорни задължения, поети по обществени поръчки на значими обекти. Резултатът от тяхното осъществяване е приет с двустранно подписани протоколи, без възражения от страните. Липсват твърдения за това, услугите да са извършени от други конкретни изпълнители, не е доказано ПДК за същите дейности да е претендирано едновременно от различни дружества с цел увреждане на фиска и участие в данъчна измама. Необходимостта от използване на подизпълнители е установена чрез гласните доказателства, които са снети от физически лица, имащи непосредствени впечатления от фактите и обстоятелствата за които са свидетелствали. Изпълнението на възложените дейности по обществените поръчки предполага спазване на срокове и на други изисквания, които са част от офертите на дружествата, участвали в съответните поръчки. Ревизираното лице и доставчиците са осъществявали през годините идентични услуги в строителния бранш, взаимно са си помагали при необходимост на различни обекти. Поради това касационната съдебна инстанция кредитиран показанията на свидетелите не само относно авторството на волеизявленията, но и касателно съдържанието им. Основателен е довода на адвокат - пълномощника на РЛ, че кадровата и техническа обезпеченост на доставките не съставляват самостоятелен елемент от фактическия състав на ПДК, в който смисъл е трайната практика на СЕС и на ВАС, обективирана в цитираните решения. Освен това, за част от доставчиците е установено, че са разполагали с лица, наети в облигаторни правоотношения и със съответните квалификациии заварчик, зидаромазач, кофражист, технически ръководител, а така също са разполагали с общи работници. Недоказване разходите за техните възнаграждения е въпрос, относим към друг вид отговорност на работодателите им. А и както е обяснил пред съда свидетелят Ангелов, никой от работниците не се е оплакал от условията, включително от възнаграждението, заплатено по повод дейностите, извършвани на обектите на ЕС БИЛД 2 ЕООД. Плащанията за процесните СМР по договорите, са направени по банков път и частично на каса. Във връзка с връчените ИПДПОЗЛ са декларирани последващите доставки и са събрани доказателства за тяхното изпълнение. Първоинстанционното решение е неправилно, същото трябва да бъде отменено след което да се отмени и РА. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение