Решение № 2014 от 24.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6044/2014 г.

Решение № 2014 от 24.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6044/2014 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Дикс-2001" ЕООД - гр. Ямбол чрез процесуалния си представител адв. Алдинова срещу решение № 296/28.02.2014 г., постановено по адм. дело № 1627/2012 г. по описа на Бургаския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 281101767/7.03.2012 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № 223/25.06.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП за отказано право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС в общ размер от 155 861,96 лв., както следва: в размер на 105 110,62 лв. и лихви - 36 322,19 лв. за данъчен период 1.12.2008 г. - 31.12.2008 г.; в размер на 26 000 лв. и лихви - 6 682,35 лв. за данъчен период 1.06.2009 г. - 30.06.2009 г.; в размер на 12 738,80 лв. и лихви - 3 423,28 лв. за данъчен период 1.07.2009 г. - 31.07.2009 г. и в размер на 12 012,54 лв. и лихви - 1 316,76 лв. за данъчен период 1.01.2011 г. - 31.01.2011 г. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът се оплаква, че съдът в решението си е изложил противоречиви и немотивирани правни изводи. Твърди, че изводите на съда за липса на реалност на процесните доставки не могат да почиват на поведението на доставчика, в частност от ненамирането му в хода на ревизията или поради извършени други нарушения, без ревизиращият орган да е доказал, че проверяваното лице, на което се отказва данъчен кредит е знаело или е трябвало да знае, че сделката, от която произтича претенцията за приспадане на ДДС, е част от данъчна измама, извършена от издателя на фактурите или от друго лице по веригата. Подробно това оплакване е развито в касационната жалба. Неправилно според касатора съдът е приел представените документи за недостоверни и затова изводите на съда за липса на реалност на доставките са неправилни, необосновани и незаконосъобразни. Касаторът излага доводи, че няма императивни правни норми, които да регламентират как точно следва да се отчитат извършените СМР или как следва да се договаря начинът на заплащането им. Касаторът е изложил оплакване, че в обжалваното решение съдът е формирал изводи относно факти, които не са били посочени в ревизионния акт, т.е. те не са били предмет на спор, като тези факти са обосновали и крайния му извод. Твърди, че констатациите в ревизионния акт са само относно липса на кадрови потенциал на доставчиците за изпълнение на процесните доставки, а със събраните по делото доказателства те са опровергани. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е изразил становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата на "Дикс 2001" ЕООД срещу посочения по-горе ревизионен акт за отказано право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС в посочените размери и периоди по фактурирани доставки от "Лили 92" ЕООД, "Синтонекс" ЕООД, "Лини пропърти" ООД, "Тери консулт" ЕООД, "Велис 2008" ЕООД, "Софстрой комплект" ЕООД, "Титан керамик-8" ЕООД и "Мартин" ЕООД с предмет на процесните доставки - извършване на СМР и доставка на строителни материали, първоинстанционният съд е приел, че не е доказана реалността на доставките. Относно доставчика "Лили 92" ЕООД установено е от съда, че той е издал 2 бр. фактури през месец декември 2012 г. с предмет СМР - "външно ел. захранване на жилищна сграда в УПИ IV-173, кв. 6102 в плана на к. к. "Слънчев бряг-запад", като е прието в обжалваното решение, че макар че са представени фактури, договор и количествено-стойностна сметка като част от договора, не е доказана реалността на доставките. Според съда "Лили 92" ЕООД се явява подизпълнител на "Дикс 2001" ЕООД, макар последният да е твърдял, че на обектите са работили, както работници на "Лили 92" ЕООД, така и негови работници. В тази връзка съдът е приел, че към момента на сключване на договора между "Лили 92" ЕООД и "Дикс 2001" ЕООД и към момента на отчитане на СМР, не може да се да се установи какви конкретни дейности са извършени от "Лили 92" ЕООД и какви от "Дикс 2001" ЕООД, поради което не е съставена и количествено-стойностна сметка и работата не е приета според конкретно извършените видове работи. Относно доставчика "Синтонекс" ЕООД установено е, че той е издал фактури през месеците декември 2008 г. и юли 2009 г. за СМР по рамков договор с "EVN България-Електроразпределение" АД - гр. Пловдив и по който "Дикс 2001" ЕООД е изпълнител. Съдът не е възприел твърденията на жалбоподателя, че той е извършил дейностите, изискващи квалифицирани специалисти, а "Синтонекс" ЕООД такива, за които не се изисква някаква квалификация, тъй като протокол за приемане и предаване на работите, извършени от подизпълнителя не е представен и затова не е доказана реалността на процесните доставки. Относно доставките от "Лини Пропърти" ООД през месец декември 2008 г. с предмет "СМР по договор", установено е от съда наличието на рамков договор с жалбоподателя и посочения доставчик за извършване на механизирани и общо строителни работи на обекти на жалбоподателя на обща стойност 325 000 лв. без ДДС при установена сходна фактическа обстановка, както при предходните доставки. Отново е установено, че липсва протокол за приемане и предаване на извършените от доставчика СМР и без тяхната индивидуализация, съдът е счел, че не е доказана реалността и на тези доставки. Относно доставчика "Велис 2008" ЕООД, който е издал фактури през месеците декември 2008 г., юни и юли 2009 г. е описана сходна фактическа обстановка с наличието на рамков договор между жалбоподателя (изпълнител) и "EVN България-Електроразпределение" АД - гр. Пловдив (възложител) и включването на "Велис 2008" ЕООД като подизпълнител на жалбоподателя. Същото се отнася и до фактурираните услуги от "Софстрой комплект" ЕООД през месец декември 2008 г., "Тери Консулт" ЕООД - за месец декември 2008 г., "Титан керамик" ЕООД - за месец юни 2009 г. Доставчикът "Мартин" ЕООД за месец януари 2011 г. е издал 8 бр. фактури за доставка на строителни материали, като съдът е приел, че липсват складови разписки за заприхождаването на стоките, а от представените 2 бр. пътни листове не може да се направи извод, че с описаните курсове с товарен автомобил "Мерцедес 94" с начална точка в гр. София и с крайна точка гр. Ямбол е превозван процесният товар. Обжалваното решение е правилно постановено. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване е упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Това е така, защото след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, в негово задължение е да притежава документи за реалното предаване на стоката. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Затова законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури и сключването на договор. Последният може да бъде заместен само от фактурите, но това не означава, че те обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните в него, че са съгласно да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения ВАС е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това и причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, докато при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС - чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката или извършването на услугата. Доказването на фактическото предаване на стоките, респ. извършването на услугата е обстоятелство, което следва по категоричен начин да се установи с писмени доказателства. Установено е още в хода на ревизията, че "Дикс 2001" ЕООД има основна дейност електро-строителство и търговия с кабели и ел. оборудване, както и че притежава удостоверение, издадено от Камарата на строителите в България за строежи от енергийната инфраструктура - трета група и строежи от втора и трета категория. Установено е също така от приходните органи, че дружеството има изградени свои звена в гр. София, гр. Ямбол, гр. Бургас и гр. Варна. Поради тази причина не се спори между страните по делото, че касаторът притежава кадрова обезпеченост, особено за дейностите, свързани с електро-строителство. По фактурите, издадени от посочените доставчици "Лили 92" ЕООД, "Синтонекс" ЕООД, "Лини пропърти" ООД, "Тери консулт" ЕООД, "Велис 2008" ЕООД, "Софстрой комплект" ЕООД и "Титан керамик-8" ЕООД е установена от съда сходна фактическа обстановка, според която "Дикс 2001" ЕООД се явява изпълнител на фактурираните му СМР, а издателите му на фактури - подизпълнители. Този начин на работа е принципно възможен, но при всички случаи следва да се докаже по категоричен начин какви СМР е изпълнил подизпълнителят и какви "Дикс 2001" ЕООД, след като се твърди, че по сключените договори "Дикс 2001" ЕООД е извършвал СМР, за които се изискват квалифицирани работници, а а издателите на процесните фактури - неквалифициран труд на същите обекти. Липсата на такова разграничение е поставило в невъзможност и приходните органи, и съда да се убедят във верността на твърденията на касатора. Наличието на представени протоколи, в които е посочено само, че възложените СМР са изпълнени, не е достатъчно, за да се установи реалното им изпълнение. В тези протоколи липсва, както разбивка на отделните дейности, които доставчиците на "Дикс 2001" ЕООД са извършвали, както и отделни количествено-стойностни сметки на тези СМР. Затова правилно и решаващият съд е посочил в съдебния си акт, че липсата на индивидуализация на отделните видове СМР в протоколите, подписани от "Дикс 2001" ЕООД и всеки един от доставчиците, не позволява да се установи какви СМР са били изпълнени от тях и какви от касатора, като последният е сключил рамкови договори с "ЕVN-България Електроразпределение" АД - гр. Пловдив. Относно фактурите, издадени от "Мартин" ЕООД за доставка на строителни материали - цимент, баки с грунд за метал и за бетон, баки с латекс и др. законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че не е доказана реалността на доставките на стоки. Представените наемни договори, включително и такъв, представен в касационното производство може само да установи, че касаторът е разполагал с помещения, в които може да складира стоки. Доказателства за реалното предаване на от доставчика на получателя по делото не са ангажирани. Правилно съдът е отбелязъл, че липсват складови разписки, а от представените пътни листове не се установява съответното транспортно средства откъде е тръгнало и в какво направление се е движело, нито какъв товар е превозвало. Всичко това правилно е обусловило съда да приеме, че не е доказана реалността на фактурираните доставки е затова и е законосъобразно отказано правото на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Неоснователно е оплакването на касатора, че съдът е обосновал решението си с факти и обсотятелства, които не са били спорни, но не конкретизира кои са те. Обстоятелството, че отказът на приходната администрация да признае правото на данъчен кредит е обосновано в констатациите на ревизионния акт с липсата на кадрова обезпеченост на доставчиците, не е основание съдът да изгради мотивите си само въз основа на тази констатация. Съгласно чл. 160 ДОПК съдът е съд по същество и е длъжен да установи налице ли са или не всички предпоставки на приспадане на данъчен кредит. Неоснователно касаторът твърди, че изводите за нереалност на доставките почиват само на поведението на доставчиците, тъй като съдът мотивирано е направил извод, че в тежест на получателя по фактурите е да установи, че процесните стоки действително са му предадени, поради което не може да се приеме, че доказателствата за това обсотятелство се намират само при доставчиците и получателят няма достъп до тях. За да се упражни законосъобразно посоченото материално право, получателят по доставките на собствено основание следва да се е снабдил с всички документи, установяващи реалността на доставките, а само наличието на фактури и договори, както вече беше подробно изяснено, не е достатъчно за да се признае правото на данъчен кредит. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение не страда от пороците, посочени от касатора и затова като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,