Решение № 5744 от 9.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9096/2016 г.

Решение № 5744 от 9.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9096/2016 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "А." ЕООД - гр. А., Производствена база "Лясковски път" срещу решение № 922/16.05.2016 г., постановено по адм. дело № 1785/2015 г. по описа на Административен съд - гр. Б., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р-02000215000307-091-001/9.06.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. Б., потвърден с решение № 231/20.08.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Б. при ЦУ на НАП за непризнато право на данъчен кредит в общ размер от 60 499,97 лв. и лихви - 18 080,09 лв. за данъчни периоди на месеците ноември и декември 2011 г., както и за май, август, септември и ноември 2012 г. по фактури, издадени от "Г. 2010" ООД, както и за определен корпоративен данък в размер на 9 860 лв. и лихви - 3 128,23 лв. за 2011 г. и 20 389,94 лв. и лихви - 4 540,64 лв. за 2012 г. Оплакванията в касационната жалба са насочени към отменителните основания по чл. 209, т. 3 АПК, тъй като според касационния жалбоподател съдът не е съобразил доказателствената сила на влезлия в законна сила ревизионен акт на "Г. 2010" ООД, касаещ ревизиран периоди 2011 г. - 2012 г., както и неправилно съдът е преценил и обсъдил доказателствата по делото, които установяват реално извършени доставки. В касационата жалба се твърди, че съдът не се е съобразил с материалноправните предпоставки за правото на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 1 ЗДДС, както и с чл. 114 и чл. 115 от същия закон. Обстоятелството, че в основните договори между ДГС и ДГЛ и ревизираното дружество изрично е посочено, че последното няма да ползва подизпълнител, не означава, че не трябва да се признават извършените от "Г. 2010" ООД доставки. Изводът за реално извършени доставки според жалбоподателя се подкрепя и от съдебно-счетоводната експертиза. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Б. при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е изразил становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата срещу ревизионния акт в частта за непризнатото право на данъчен кредит съдът след обсъждане на доказателствата по делото е приел, че жалбоподателят не е доказал по безспорен начин реалността на фактурираните от "Г. 2010" ООД доставки по 34 бр. фактури с предмет "Сеч, извоз, сортиране и рампиране на маркирана дървесина по договор съгласно протокол". Установената фактическа обстановка от първоинстанционния съд е следната: О. Д. горско стопанство в с. Н. П., О. П., Държавно-ловно стопанство - гр. Н., Държавно горско стопанство - гр. К., Държавно горско стопанство - гр. А. и Държавно ловно стопанство - гр. Г. са представени доказателства, че при проведени от тях открити конкурси за възлагане, търгове с тайно наддаване и пряко договаряне са извършени услугите "Сеч и извоз до територията на временен склад на строителни материали и дърва за огрев и ремонт на извозен горски път" или "Сеч, извоз, сортиране и рампиране до временен склад на маркираната дървесина". Сключени са от изброените стопанства договори с ревизираното дружество "А." ЕООД и ревизията и съдът са установили, че те са изпълнени от ревизираното дружество, предвид представените приемателно-предавателни протоколи, карнет-описи за извършено маркиране на конкретни отдели от горските масиви, протоколи за освидетелстване на сечища, разрешителни за достъп на МПС до горските територии, справки за актуалното състояние на трудовите договори на работниците на ревизираното дружество, удостоверения за регистрация на лесовъди, договори за наем на МПС и др. Предвид на тези доказателства не е спорно между страните, че доставките са извършени от "А." ЕООД и той е издал към посочените стопанства фактури за осъществените услуги. Установено е по делото, че в сключените между стопанствата и "А." ЕООД договори изрично е посочено, че за извършване на услугите няма да се използват подизпълнители. Въз основа на така установената фактическа обстановка съдът е направил извод, че не е установено извършването на фактурираните доставки на услуги от "Г. 2010" ООД към "А." ЕООД, поради което и ДДС неправомерно е бил начислен и на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит по процесните 34 бр. фактури. В частта по ЗКПО съдът въз основа на изводите, направени в частта по ЗДДС, е приел, че законосъобразно приходните органи са увеличили финансовия резултат на дружеството на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО поради неустановяване на реално осъществени доставки по издадените 34 бр. фактури от "Г. 2010" ЕООД. Обжалваното решение е правилно постановено. Правото на данъчен кредит законодателят свързва с реалното осъществяване на доставките на стоки и/или услуги, а не само с фактурирането им. Доказателствената тежест за установяване на положителните факти по изпълнение на договорените доставки е на ревизираното лице, от които то черпи права чрез упражняване правото на приспадане на платения от него на доставчика му и начислен от последния ДДС. П. и в съответствие с подробно обсъдените и преценени доказателства по делото решаващият съд е приел, че основен изпълнител на посочените доставки е "А." ЕООД и те са изпълнени от него, а по фактурите, издадени от "Г. 2010" ООД като подизпълнител на същите доставки не се установяват реални доставки. Наличието на приемателно-предавателни протоколи между жалбоподателя и издателя на процесните фактури не установява действително осъществени услуги от последния. Обясненията, дадени от ревизираното дружество пред приходните органи относно процесните доставки сочат, че няма разменена кореспонденция, а са извършвани разговори по телефона, както и че ревизираното дружество не е разполагало с предварителна информация за своя доставчик, нито има данни за това кои работници са участвали в процесните дърводобивни дейности. Наред с това правилно съдът е открил, че договорите с "Г. 2010" ООД са от 1.09.2011 г. и 2.04.2012 г. са с по-късна дата от тези между основния изпълнител на услугите "А." ЕООД и отделните ловни и горски стопанства, които са в подкрепа на извода за неосъществени реални доставки между касационния жалбоподател и издателя на фактурите, по които първият е упражнил правото си на данъчен кредит. По същия начин правилно съдът е открил и времеви несъответствия при издаването на фактурите между "А." ЕООД и ловните и горски стопанства, както и между "А." ЕООД и "Г. 2010" ООД. Обстоятелството, че в основните договори между касационния жалбоподател и стопанствата изрично е посочено, че няма да се ползват подизпълнители и това обстоятелство изрично е заявено в подписаните под страх от наказателна отговорност декларации от управителя на "А." ЕООД води до направения от първоинстанционния съд извод, че процесните доставки, по които "Г. 2010" ООД е издал фактури, не са реално осъществени. Законосъобразен е извода на съда, че няма нито едно издадено разрешително за сеч на "Г. 2010" ООД съгласно Наредба № 8/5.08.2011 г. за сечите в горите, а всички са издадени на "А." ЕООД, което подкрепя мотивите в обжалваното решение, че действителният изпълнител на услугите е ревизираното дружество, а не сочения като подизпълнител "Г. 2010" ООД. Осъществяването на дърводобивна дейност е специфична и за изпълнението й следва да бъдат изпълнени изискванията, залегнали в Закона за горите и цитираната Наредба, поради което изпълнението на различните видове дейности са строго регламентирани с издаването на различни видове документи, които следва да притежава всеки, който извършва маркиране и сеч в горите. Правилно решаващият съд е преценил представените приемателно-протоколи между "А." ЕООД и "Г. 2010" ООД и е направил извод, че от тях само не може да се установи кой е временния склад, в който е приета дървесината, кои са обекта и съответния отдел. Липсата на такава информация не може да обуслови извод от процесните фактури и приемателно-предавателните протоколи за действително извършени услуги от подизпълнителя. Правилна е преценката на съда и на съдебно-счетоводната експертиза, която е установила осчетоводяване на фактурите от издателя "Г. 2010" ООД, но от нея е направен обоснован извод, че осчетоводяването само на фактурите не може да обуслови извод за реално изпълнена доставка. Издаването на фактури с начислен ДДС, без те да са подкрепени с категорични доказателства, че предметът, посочен в тях е осъществен, е основание по чл. 70, ал. 5 ЗДДС да не се признае на получателя по същите фактури правото на данъчен кредит, както законосъобразно са изградени констатациите в ревизионния акт, възприети и от първоинстанционния съд. Законосъобразни са изводите на съда и относно представените АПВ от жалбоподателя за възстановяване на ДДС, че издаването им не е пречка за извършване на ревизия, каквато е и правната норма на чл. 129, ал. 3 ДОПК и от тях не могат да се направят изводи за реално осъществени доставки. Оплакването в касационната жалба, че лед като в ревизионен акт на "Г. 2010" ООД не е извършена корекция на начисления ДДС, включващ и процесните периоди означава, че е призната реалността на доставките, е неоснователно. Константната съдебна практика на ВАС въз основа на практиката на СЕС - вж. решение по дело С-572/11, С-642/11 и С-643/11 относно тълкуването на чл. 203 от Директива 2006/112/ЕО, респ. чл. 85 ЗДДС, е категорична, че липсата на корекция на начислен ДДС в ревизионен акт на доставчик, без в него да има изрична констатация за осъществена реално облагаема доставка на стока и/или услуга, не може да бъде доказателство, че правото на данъчен кредит от получателя на доставката е законосъобразно упражнено, ако не са представени убедителни доказателства за реалността на същата доставка. В частта по ЗКПО решението също е правилно. Въз основа на установените доказателства в частта по ЗДДС и направените изводи от съда, че липсват категорични доказателства за реално осъществени доставки от "Г. 2010" ООД, законосъобразно в обжалваното решение са потвърдени констатациите в ревизионния акт за увеличение на финансовия резултат с данъчните основи по фактурираните доставки, респ. определяне за внасяне на допълнителен корпоративен данък в размер на 9 860 лв. и лихви - 3 128,23 лв. за 2011 г. и 20 389,94 лв. и лихви - 4 540,64 лв. за 2012 г. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че при извършената проверка по чл. 218 АПК не се установи първоинстанционният съд да е допуснал сочените в касационната жалба нарушения, които да водят до отмяна на обжалваното решение, поради което то като правилно следва на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК да бъде оставено в сила. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение