Решение № 327 от 12.1.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба от Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП против Решение 151/09.01.2020 г. на Административен съд /АС/ - София град, постановено по адм. д. 9459/2019 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ Р-22002218001480-091-001/11.12.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с негово решение 1142/01.07.2019 г. Касаторът поддържа, че обжалваният съдебен акт е неправилен като постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че събраните доказателства установяват наличието на всички кумулативно изискуеми предпоставки от фактическия състав на чл. 19, ал.2 ДОПК, за ангажиране на отговорността на Я. Арнаудов, в качеството му на управител на П.Р.Продакшън Н ООД. В подкрепа на тезата си развива подробни доводи в жалбата, представя коригираща ГДД по ЗКПО за 2017г., подадена от П.Р.Продакшън Н ООД и по същество претендира отмяна на решението, отхвърляне на жалбата срещу РА и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба Я. Арнаудов от гр. София, с писмен отговор чрез процесуален представител и в о.с.з., оспорва същата като неоснователна. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София град / АССГ/ е законосъобразността на РА Р-22002218001480-091-001/11.12.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение 1142/01.07.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП- София, с който на основание чл. 19, ал. 2 ДОПК е ангажирана отговорността на Я. Арнаудов за задължения на П.Р.Продакшън- Н ООД за данък върху доходите по ЗДДФЛ, за ДДС по ЗДДС и за ЗОО по КСО и ЗЗО за д.п. м 01.12.2015г.- 31.12.2016г., възлизащи общо на сумата от 314 947,51 лв., ведно с лихви за забава в размер на 78 661,37 лв. За да достигне до извод за основателност на оспорването, първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите и в предвидената форма след проведено ревизионно производство, в което не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Обосновал е извод за материална незаконосъобразност на РА, тъй като по делото не е представена коригиращата декларация по чл. 75, ал.3 ЗКПО, с която според ревизиращите е декларирано извършено скрито разпределение на печалбата в размер на 1 109 600 лв. Поради това решаващият състав е приел за неустановено в какво се изразява разпореждането на управителя с липсващата касова наличност, а непредставянето на коригиращата ГДД препятства преценката дали действително е осъществено скрито разпределение на печалбата. Не е доказано в какво се изразява недобросъвестното поведение на ревизирания, тъй като не е конкретизирано в какво се състои разпореждането, в резултат на което е намалено имуществото на дружеството. От там не е установена и причинно-следствената връзка между поведението на управителя и невъзможността за събиране на публичните задължения, респективно - не са налице предпоставките по чл. 19, ал.2 ДОПК за ангажиране на неговата отговорност. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради нарушение на материалния закон. Субект на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК е лице, намиращо се в определена правна връзка със задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК. В приложимата по време редакция на ДОПК /до новелата от ДВ бр. 92 от 2017 г./ възможни субекти на отговорността са управител, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2. Основание за отговорността е недобросъвестното извършване на действия, водещи до намаляване на имуществото на задълженото лице, което е причина да останат непогасени задължения за данъци и/или за ЗОВ. Отговорността е за непогасените публични задължения и е до размера на извършените плащания, респ. до размера на намалението на имуществото /срвн. ал. 2 и ал. 4 на чл. 19 ДОПК/. В приложимата към спора разпоредба на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК действието на имуществено разпореждане е извършването на плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчуждаване на имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните. Относима е хипотезата на плащане на пари от имуществото на главния длъжник, представляващо скрито разпределение на печалбата. Между страните не е спорно, че Я. Арнаудов е материалноправно легитимиран като субект на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК за публични задължения на "П.Р. Продакшън Н ООД, възникнали в периода 01.12.2015г.. - 31.12.2016 г., в качеството си на негов управител. Безспорно е още, че задълженията за данъци и за ЗОВ на главния длъжник съществуват. Те са определени от него по основание и размер по реда на чл. 105 ДОПК с подаване на декларации обр. 6 по чл. 2, ал. 2 от Наредба Н-8/29.12.2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и за самоосигуряващите се лица (отм.). С арг. от чл. 105 ДОПК минималното съдържание на декларацията включва посочване на основата и размера на дължимия данък и/или ЗОВ /вж. и чл. 2, ал. 2, т. 2 и 3 от Наредба Н-8/ и СД по ЗДДС. Спорни са останалите кумулативно изискуеми елементи от фактическия състав на чл. 19, ал.2 ДОПК, а именно: отчуждил ли е ревизираният имущество на главния длъжник посредством извършени плащания в натура или в пари от неговото имущество, представляващо скрито разпределение на печалбата или дивидент; действал ли е ревизираният недобросъвестно и вследствие на отчуждаването намаляло ли е имуществото на дружеството така, че то да не е в състояние да заплати публичните си задължения. В този аспект първоинстанционният съд правилно е съобразил, че от представените от дружеството оборотни ведомости се установява, че неговите разполагаеми парични средства по каса и банка /сметки от група 50/ към 31.12.2015г. са в размер на 666 320,31 лв. Към 31.12.2016г. те са в размер на 1 306 863,57 лв., осчетоводени основно като касова наличност. При извършената към 29.12.2017г. инвентаризация на касовите наличности на главния длъжник е констатирана липса на парични средства в размер на 1 109 600 лв., но не е представена търговска и счетоводна документация, нито първични счетоводни документи, от което да е видно как, кога са изразходвани тези средства и за какви цели. Съгласно §1, т.5, б.а ДР ЗКПО скрито разпределение на печалбата са сумите, несвързани с осъществяваната от лицето дейност, начислени, изплатени или разпределени под каквото и да е форма в полза на акционери, съдружници или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т.4, б.а и б. Действително, в своята практика ВАС е имал възможност да посочи, че само поради факта, че осчетоводената сума не е налична в касата на дружеството, не може да се приеме, че с нея е извършено скрито разпределение на печалбата от страна на неговия управител. В случая обаче, от представената в настоящото производство коригираща ГДД от 10.07.2018г. по чл. 75, ал.3 ЗКПО, с която дружеството е декларирало увеличение на финансовия резултат за 2017г. със сумата от 1 110644,83 лв., отразена в част VII от декларацията Деклариране на извършено скрито разпределение на печалбата със сумата, която липсва като касова наличност. С тази декларация дружеството, чрез неговия управител, всъщност е направило извънсъдебно признание за неизгодни за него факти, а именно, че липсващата към 29.12.2017г. сума е скрито разпределена печалба. Това извънсъдебно признание за неизгоден за страната факт, ценено като доказателство с оглед всички обстоятелства по делото, мотивира извод, че липсващите средства от осчетоводената касова наличност не са свързани с осъществяваната от дружеството дейност, а са разпределени между съдружниците. Това разпределение е осчетоводено впоследствие като неразпределената печалба и представлява скрито разпределение на печалбата, както и е декларирано. Вследствие на представляващите скрито разпределение на печалбата действия е намаляло имуществото на главния длъжник със стойността на извършените плащания. Скритото разпределение е от изброените в чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК възможни действия на имуществено разпореждане. Не се твърди и не се установява друга причина за непогасяването на публичните задължения, с оглед на което е налице връзка на пряка причинност на процесното релевантно действие на разпореждане с непогасяването на публичните задължения. Доколкото само от волята на привлеченото към отговорност лице е зависело да вземе решение за тяхното погасяване с наличното и достатъчно имущество на дружеството, то у ревизирания по хипотеза е съществувало познание за наличието на вече изискуеми публични задължения към моментите на извършване на намаляващите имуществото на главния длъжник действия, както и за разполагаемото имущество и за естеството на извършваните действия. Всичко това, наред с продължителния период на неизпълнение на периодично възникващите публични задължения и то при налично имущество за пълното им погасяване, изключва добросъвестността на ревизирания. Решението на управителя е да не погаси изискуемите публични задължения, а вместо това да извърши правно укорими действия, представляващи скрито разпределение на печалбата. След осъществяването им, наличните активи на дружеството към 30.06.2018г. вече не могат да покрият размера на задълженията към първия по ред заложен кредитор - Първа инвестиционна банка, от което следва, че липсва и оставаща за разпределение сума за погасяване на задълженията за данъци и ЗОВ. Гореизложеното обосновава крайния извод, че са налице всички кумулативно изискуеми предпоставки от фактическия състав на чл. 19, ал.2 ДОПК за ангажиране на отговорността на ревизирания, в качеството му на управител на задълженото лице, с оглед на което оспореният РА е законосъобразен както в частта на установената с него главница, така и относно начислените лихви. Спрямо задължението за лихви следва да бъде съобразено Тълкувателно решение 5 от 29.03.2021 по тълкувателно дело 7/2019 г. по описа на Общото събрание на колегиите на Върховния административен съд, според което отговорността на третото задължено лице включва установеното задължение за лихви на главния длъжник. Лихвите са дължими и попадат в обхвата на солидарната отговорност по чл. 19 ДОПК. Като е приел друго и е отменил оспорения РА, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което жалбата бъде отхвърлена. При този изход на спора и направеното искане, в полза на НАП следва да се присъдят разноски за касационното производство, възлизащи общо на сумата от 22 094,36 лв. За първоинстанционното производство юрисконсултско възнаграждение не следва да бъде присъдено поради липсата на предявено искане за това до приключване на устните състезания по адм. дело 9459/2019г. по описа на АССГ. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение