Решение № 14550 от 30.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6370/2019 г.

Решение № 14550 от 30.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6370/2019 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Иванова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" /ОДОП/ - София, срещу решение № 2300 от 3.04.2019 г., постановено по адм. дело № 12427/2018 г. по описа на Административен съд София град /АССГ/. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-22221016009143-091-001 от 12.07.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 1592 от 18.10.2018 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. София, с който на "Млечен дол" ЕООД, гр. София са установени задължения по ЗДДС, за данъчен период м. 05.2016 г. общо в размер на 54 478, 96 лв., в т. ч. 45 002,47 лв. главница и 9 476,49 лв. лихви за забава в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по 4 бр. фактури, издадени от "Риал истейт" ЕООД, с предмет на доставка стоки – сирене и кашкавал. Касаторът твърди, че актът е необоснован, касационно основание за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК. В доводите си сочи и допуснато от съда нарушение на съдопроизвоствените правила при разпределяне на доказателствената тежест. Възразява срещу извода на първоинстанционния съд за установен положителния факт на осъществена доставка. Според касатора, констатациите в ревизионния акт не са опровергани от ревизираното лице, тъй като не е проявило процесуална активност и не е ангажирало доказателства за установяване на факта, че "Карго Лукс България" ЕООД действително е изпълнило транспорта на стоките. Счита за неправилна извършената преценка в тази насока от страна на АССГ, като не е съобразено, че няма доказателства за това, че превозвачът е разполагал с посочените като регистрационни номера МПС, както и че те са хладилни и са годни да превозят процесните стоки. Счита за недоказани и последващите доставки на спорните стоки. Въз основа на това иска отмяна на съдебното решение и постановяване на друго, с което да бъде отхвърлена жалбата срещу ревизионния акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Млечен дол" ЕООД, гр. София, представлявано от управителя Х. Петракиев депозира писмени бележки, в които оспорва касационната жалба и намира същата за неоснователна. Не заявява претенции за присъждане на разноски. Върховна административна прокуратура, чрез своя представител намира, че касационната жалба е допустима, но неоснователна. Не са налице поддържаните от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Първоинстанционният съд, въз основа на събраните по делото допустими доказателства, правилно е установил относимите към правния спор факти и към тях е приложил съответните материално правни разпоредби. Върховният административен съд, Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211 от АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред АССГ е била законосъобразността на ревизионен акт № Р-22221016009143-091-001 от 12.07.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, с който на ревизираното лице не е признато право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 54 478, 96 лв., в т. ч. 45 002, 47 лв. главница и 9 476, 49 лв. лихви за забава за данъчен период м. 05.2016 г., по 4 бр. фактури, издадени от "Риал истейт" ЕООД, потвърден с решение № 1592 от 18.10.2018 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София. С оспореното решение Административен съд – София град е отменил посочения РА. За да постанови този резултат съдът е приел, че ревизионния акт е издаден от компетентен орган, спазена е формата по чл. 120 от ДОПК, като не са установени допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, които да са самостоятелно основание за отмяната му. При осъществената проверка относно правилното приложение на материалния закон е посочено, че материалноправните предпоставки за признаване право на приспадане на данъчен кредит са налице, поради което отказът на приходната администрация е незаконосъобразен. Този извод е обоснован въз след съвкупна преценка на представените по делото писмени доказателства и приетата съдебно-счетоводна експертиза. Решаващият състав на първоинстанционният съд е изложил мотиви, че събраните в хода на ревизионното и съдебното производство доказателства, преценени в тяхната съвкупност, установяват реално осъществена доставка на стоките – сирене и кашкавал. За да обоснове този извод съдът е посочил, че за установяване реалността на доставката на стоки релевантните документи са представени от ревизираното лице още в хода на ревизията. Отбелязал е, че фактурите са придружени от приемо-предавателни протоколи, съдържащи данни за обект на товарене, за който е установено, че е наета от ревизираното лице складова база; двустранно подписана стокова разписка с данни, идентични с тези по протоколите; товарителници с вписани данни за изпращач, получател и превозвач, както и място на натоварване и разтоварване. Посочил е, че документите са представени в хода на ревизията и от прекия доставчик "Риал истейт" ЕООД. Съдът е приел, че стоките по фактурите са препродадени от ревизираното лице, за което получателят по последващата доставка е представил обосноваващи получаването на стоката документи. Съдът е обсъдил наличието на търговски взаимоотношения между прекия доставчик "Риал истейт" ЕООД и неговия доставчик "Сирма Приста" АД, позовавайки се на издадените фактури, включени в дневниците за продажби на предходния доставчик, според данните от НАП и е приел, че се доказва реално движение на стоки от предходния към прекия доставчик. От съвкупната преценка на представените от търговците по веригата (пряк доставчик, ревизирано дружество и негов клиент) доказателства, както и от заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, съдът е приел, че се доказва по категоричен и несъмнен начин наличието на действителни доставки на стоки по спорните фактури, поради което е формирал извод за незаконосъобразност на РА. Решението е валидно, допустимо и правилно. Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес, включително и относимата практика на СЕС и е извел обоснованият извод за незаконосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения ревизионен акт. При осъществената касационна проверка на оспорения съдебен акт, не се установяват допуснати нарушения на съдопроизвоствените правила от категорията на съществените, които да са основание за отмяна на решението. Настоящата касационна инстанция намира за неоснователни доводите, изложени в жалбата за това, че съдът неправилно е разпределил доказателствената тежест между страните. Реалността на доставката е основно изискване за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, в каквато насока са и изискванията на правото на ЕС, залегнали в Директива 2006/112/ЕО и решенията на СЕС. За да бъде обоснован извод за реално извършена по фактурата доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, следва да бъдат ангажирани доказателства относно индивидуализацията на стоките, тяхното приемо-предаване и начина на осъществяване на доставките. По силата на правилото на чл. 170, ал. 1 от АПК /вр. § 2 от ДР на ДОПК/ доказателствената тежест е на оспорващия ревизирано лице, който следва по несъмнен начин да установи, че издадените от доставчиците му фактури обективират действителни стопански операции. С оглед на това той трябва да притежава и всички необходими документи за получаване на заявените стоки, след като именно от реалността на тези сделки черпи права за претендираното право на приспадане на данъчен кредит. От мотивите на съдебния акт не се установява разместване на доказателствената тежест от гледна точка на изложените по-горе предпоставки. Съдът изрично е посочил, че в доказателствена тежест на ревизираното лице е да докаже твърдения от него благоприятен положителен факт за наличие на реални доставки на стоки и услуги. Правилно съдът е съобразил, че в случая още в ревизионното производство както ревизираното лице, така и неговият доставчик, и последващия получател на стоките, предмет на процесните фактури, в рамките на извършените им насрещни проверки, са представили всички документи, обосноваващи осъществената доставка. Видно от доказателствата по делото фактурите са придружени от приемо-предавателни протоколи със съвпадащи дати, стокови разписки със съответни на протоколите като вид и количество стоки, при това двустранно подписани, товарителници, съдържащи необходимите реквизити за извършения транспорт. От наличните документи, настоящият състав на съда счита, че се изяснява механизма на доставките. Възраженията на касатора за липса на собствени транспортни средства при превозвача, както и неяснотата дали такива са били наети от него, както и дали са били годни да превозват процесните стоки поради тяхната специфика и нужда от специализиран транспорт, е следвало да бъдат отстранени в ревизионното производство чрез извършване на насрещна проверка, както правилно отбелязва и съдът в оспореното решение. Ревизираното лице е представило обосноваващи доставката документи и е изложило фактическите обстоятелства, касаещи осъществяването на доставките, но не следва да му се вмени задължение да извърши пълна проверка на доставчика си. СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на поведението на доставчика, като същевременно е акцентирал върху необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на събраните доказателства и въз основа на нея да формира извода си осъществени ли са действително фактурираните стопански операции. Решение на СЕС по обединени дела С- 80/11 и С- 142/11, разяснява, че "данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в това отношение". Твърденията на лицето относно начина на превозване на стоките, подкрепени и със съответните документи, следва да бъдат проверени от ревизиращия екип в насрещна проверка на транспортната фирма, както правилно посочва съдът. Същото е валидно и за произхода на стоката, наличието й в предходния доставчик и възможността му да предостави правото на фактическо разпореждане с нея към ревизираното лице. Произходът на стоката не е елемент от фактическия състав, обосноваващ правото на приспадане на данъчен кредит, но установяването при доставчика наличие на стоки от фактурирания вид и в съответното количество, е от значение за доказване реалността на доставката. В отговор на ИПДПОЗЛ доставчикът "Риал истейт" ЕООД представя фактури за придобиване на стоките от "Сирма Приста" АД. Насрещна проверка на "Сирма Приста" АД като предходен доставчик за потвърждаване на посочените обстоятелства не е извършена в ревизионното производство. Настоящата касационна инстанция намира за неоснователни и доводите за необоснованост на решението. Фактите по делото са точно установени въз основа на правилна преценка на доказателствения материал. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникване правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. В настоящия случай, не е спорно по делото, че процесните фактури отговарят на изискванията на чл. 7 от Закона за счетоводството и чл. 71, т. 1 ЗДДС. Спорна е реалността на доставките, като условие за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 9, ал. 1, вр. чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Настоящият състав намира, че наличието на облагаема доставка, по която ревизираното дружество е получило стоки е доказана в процеса въз основа на придружаващите фактурите документи. Стоките са индивидуализирани, протоколите и стоковите разписки са съответни като дати, вид и количество на фактурираните стоки и могат да бъдат еднозначно съотнесени към процесните фактури. В товарителниците са посочени място на натоварване и разтоварване на стоките, които могат да се свържат с наетите от доставчика "Риал истейт" ЕООД в гр. Русе складови помещение при натоварването и наетото от ревизираното лице помещение в с. Казичене при разтоварването. Същото се потвърждава и от приемо-предавателните протоколи, подпечатани и подписани за получаване, в които може да се установи каква стока и в какво количество е доставена, кога и къде е натоварена, предадена и приета. Липсата на собствени МПС от превозвача се преодолява от установеното от вещото лице след проверка в счетоводството на превозвача – "Карго лукс България" ООД, че превозът е извършен с нает транспорт. Същевременно в товарителниците са посочени имената на шофьорите, за които е установено, че са назначени на трудов договор в дружеството превозвач. При тези данни настоящият състав счита, че процесните фактури обективират действително осъществена стопанска операция. От представените доказателства следва да се приеме, че е налице и последния елемент от фактическия състав за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, а именно използване на стоките в икономическата дейност на ревизираното лице. Същите са били препродадени на "Чийз ленд България" ЕООД, за което са налични фактури, стокови разписки и протоколи, представени на ревизиращия орган от получателя. Липсата на доказателства за фактическо плащане на остатъка от задължението по фактурите, което не е погасено чрез спогодбата за прихващане от 31.05.2016 г., и релевирано като довод от касатора, не разколебава извода за реално извършени доставки от сочения доставчик. Плащането на цената, е косвено доказателство и следва да се преценява заедно с останалите налични доказателства. Според спогодбата от общо дължими от ревизираното лице към доставчика "Риал истейт" ЕООД 270 014, 83 лв., след заплащане на 206 522, 07 лв. от третото лице, "Млечен дол" ЕООД остава да дължи 63 492, 76 лв., която сума и липсата на данни дали е платена не може да се приеме като показателна за това, че доставка не е осъществена. С оглед така установените факти по делото е доказано, че стоките във фактурите са индивидуализирани в достатъчна степен, като е установено предаването и получаването им от прекия доставчик "Риал истейт" ЕООД, обосноваващо извод за реална доставка на стоки по процесните фактури. По изложените съображения, решението на Административен съд София-град не страда от пороците, посочени в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила С оглед изхода на спора в полза на касатора не се дължат разноски, такива не са претендирани и от ответника. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,