Решение № 10638 от 9.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 2015/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

С решение 7615 от 06.12.2023г., постановено по адм. д. 5322/2023г. Административен съд София-град, трето отделение, 74 - ти състав, е отменил Акт за прихващане и възстановяване П 29002923001544 004 001/24.01.2023г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП ГДО. София, потвърден с решение 474 от 13.04.2023г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София и е върнал преписката на ТД на НАП София за произнасяне по искане за прихващане или възстановяване вх. 26-А-14817/29.12.2022г., подадено от ЗАД Алианц България АД при съобразяване на указанията по тълкуването и прилагането на закона. С решението съдът е осъдил НАП София да заплати на ЗАД Алианц България АД , ЕИК 040638060, разноски по делото в размер на 10 088,26лв.

Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Е. Павлова, в качеството й на директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София, чрез процесуален си представител главен юрисконсулт Т. Бакърджиева. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд София град е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд София град и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения акт за прихващане и/или възстановяване. Претендира присъждане на разноски за всички съдебни инстанции.

Ответното по касационната жалба дружество ЗАД Алианц България АД , ЕИК 040638060, със седалище и адрес на управление гр.София р-н Лозенец, ул.Сребърна 16, представлявано от всеки двама от изпълнителните директори, чрез пълномощника си адв.Т. Табаков от АД Табаков, Табакова и съдружници взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски.

С определение 2496/05.03.2024 г., постановено по адм. дело 2015/2024 г. по описа на Върховния административен съд, първо отделение, е оставена без разглеждане касационната жалба на горепосоченото дружество срещу решение 7615/06.12.2023 г. постановено по адм. дело 5322/2023 г. по описа на Административен съд-София град, трето отделение, 74-ти състав, и производството по делото в тази му част е прекратено. С определение 5000 от 19.04.2024г. постановено по адм.д. 3433/2024г. Върховният административен съд, петчленен състав, е оставил в сила определението на тричленния състав.

Представителят на Върховна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

С решението си Административен съд София град е отменил Акт за прихващане и възстановяване П 29002923001544 004 001/24.01.2023г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП ГДО. София, потвърден с решение 474 от 13.04.2023г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София и е върнал преписката на ТД на НАП София за произнасяне по искане за прихващане или възстановяване вх. 26-А-14817/29.12.2022г., подадено от ЗАД Алианц България АД при съобразяване на указанията по тълкуването и прилагането на закона. Първоинстанционният съд е описал подробно фактическата обстановка по издаване на оспорения АУПВ подаденото искане от страна на ЗАД Алианц България АД искане за прихващане или възстановяване по реда на чл. 129, ал. 1 от ДОПК, прието с вх. 26-А-14817/29.12.2022 г., за възстановяване на недължимо платени и събрани суми за данъци в общ размер на 180 536,92 лв., изразяващи се в : погрешно самоначислени и недължимо платени суми за ДДС върху фактурирани от чуждестранни контрагенти посреднически такси за обработване на застрахователни претенции по системата Зелена карта през данъчната 2016 г., в общ размер на 93 756,85 лв.; погрешно самоначислени и недължимо платени суми за ДДС върхуфактурирани от чуждестранни контрагенти посреднически такси за обработване на застрахователни претенции по системата Зелена карта през данъчната 2017 г., в общ размер на 86 780,07 лв.; представените към искането доказателства, издадената Резолюция П-29002923001544-0РП-001/06.01.2023 г., с която е възложено извършване на проверка по прихващане и възстановяване на данък върху добавената стойност за периодите: от 01.12.2016г. до 31.12.2017 г. Възпроизведени са подробно и констатациите на органа по приходите при постановяване на акта /стр.4 от решението/у съответно проведеното административно оспорване и решението на решаващия орган. Прието е, че оспореният акт е издаден от компетентен орган, при спазване на изискванията на форма и при съобразяване на административно-проиводствените правила.

След това първоинстанционният съд е пристъпил към изграждане на своите изводи за материалната законосъобразност на оспорения акт. Същите са изложени на стр.5 и сл. от решението, л. 169 и сл. от първоинстанционното дело, като систематизирани /предвид големия обем/ за нуждите на настоящето изложение, могат да бъдат сведени до следното: 1. На първо място съдът е дал тълкуване на относимите правни разпоредби, свързани с правния характер на сделките предвид практиката на Съда на Европейския съюз по чл135,ап.1 от Директива 2006/112, като е акцентирано, че те подлежат на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, според който с ДДС се облага всяка услуга, предоставена възмездно от данъчнозадължено лице. 2. След това е цитирана съдебна практика на същия съд според която, при определени обстоятелства няколко формално самостоятелни доставки, които могат да бъдат извършени поотделно и по този начин могат да бъдат обложени или освободени поотделно, трябва да се считат за една-единствена сделка, когато не са самостоятелни. Отбелязано е, че по този начин Съдът приема не само че всяка доставка на услуги трябва нормално да се счита за отделна и самостоятелна, но и че сделката, която от икономическа гледна точка се състои от една-единствена доставка на услуги, не трябва да бъде изкуствено разделяна на части, за да не се наруши функционирането на системата на ДДС 3. В продължение е изграден извод, че за да се определи дали доставките на услуги представляват няколко самостоятелни доставки или една единна доставка, е необходимо да се преценят характерните елементи на съответната сделка. 4. На основание изложеното решаващият съд приема /стр.6 от мотивите/, че извършеното от органите по приходите позоваване на решение на СЕС по дело С-40/15 съдът намира за неоснователно и неотносимо, доколкото в т.24 на посоченото решение, СЕС ясно извежда фактическият контекст на заключението си, а именно: В настоящия случай самият доставчик на услугите, какъвто е Aspiro, не се задължава спрямо застрахованото лице да му гарантира покритие за определен риск и изобщо няма договорни отношения със застрахованото лице. Нещо повече дружеството осъществява самостоятелна, отделна,посредническа дейност по уреждане на претенции,която не представлява част от самата застрахователна сделка, респ. и без нея същата би била осъществима. Като контратеза административният съд е посочил, че режимът на застраховката гражданска отговорност в условията на зелена карта предполага наличие на представител за уреждане на претенции във всички държави членки на съюза, като от текста на чл.503 Кодекса за застраховането този представител действа от името и сметка на застрахователя, като осигурява териториално покритие с цел изпълнение за задължения чиито носител спрямо увреденото лице е самият застраховател. В тази връзка е прието, че отношенията между застрахователя и неговият представител по заплащане услугите по уреждане на претенции, са вътрешни и съществуват и се развиват само в рамките на правоотношението между застраховател и застрахован; същите услуги нямат никакво самостоятелно значение, те нито биха могли да възникнат без наличие на застрахователно правоотношение между застраховател и застрахован, нито биха могли да съществуват и да породят каквито и да било правни последици. В допълнение е посочено, че същият извод следва недвусмислено от текста на съображение 40 и чл.21 и сл.от Директивата. 5. На стр.7 от решението са направени сходни изводи на база на тълкуване на нормата на чл. 503 КЗ, като е прието, че след като ал.първа на посочения член определя, че изискването за наличие на определен представител, който не е клон и определянето му не се счита за установяване по смисъла на чл.2,б.в от Директива 88/357/ЕИО или на представителство по смисъла на Регламент /ЕО/ 442001, то следва, че то е част от същността на механизма на застраховката гражданска отговорност в нейното юридическо и фактическо проявление по смисъла на Директива. В допълнение е отбелязано, че въпросното представителство няма независим характер. 6. На база изложеното е изграден извод, че чл. 135 пар.1 б.а от Директива 2006/112/ЕО следва се тълкува в смисъл, че доставките като процесните нямат самостоятелен характер, те са неразривно и неделимо свързани с основната дейност и всеки опит за разделянето им е изкуствен и като такъв в нарушение на посочената разпоредба. По изложените мотиви първоинстанционният съд е приел, че възражението на жалбоподателя за неправилно приложение на материалния закон от страна на органа по приходите се явява основателно.

Решаващите мотиви на първоинстанционния съд относно другия спорен въпрос по делото погасени ли са по давност вземанията на жалбоподателя за данъчни периоди от м.декември 2016г. до м.септември 2017г., са изложени на стр.8 11 от решението, л.170 172 от първоинстанционното дело. Принципно е даден отрицателен отговор на този въпрос, като систематизирани мотивите в тази насока могат да бъдат сведени до следното: 1. Цитирана е практика на ВАС по подобен род спорове /определена в решението като безпротиворечива, което по същество не е вярно/, като конкретно е посочено решение 4902 от 17.04.2018г., постановено по адм.д. 2591/2018г. В него решение е прието, че е тези вземания не попадат в категорията публични вземания по смисъла на чл. 162 ДОПК, поради което за тях не е приложим давностният срок по чл. 171 ДОПК. 2. На база на това е обоснован извод, че по дефиниция в обхвата на чл. 162 от ДОПК попадат единствено и само вземанията, чийто носител е държавата или общините, но не и тези в патримониума на частно правните субекти, като давността по чл. 171 ал. 1 от ДОПК е приложима единствено исамо по отношение на публичните вземания, дефинирани в чл. 162 ал. 2 от ДОПК, за частните вземания приложима е именно погасителната давност по чл. 110 от ЗЗД и разпоредбите на същия закон относно нея. 3. Направено е позоваване и на практиката на СЕС, според която правото на възстановяване на платени в нарушение правото на Съюза ДДС не се урежда от правилата на Директивата за ДДС, а е последица и допълнение към правата, които правните субекти черпят от разпоредбите на правото на съюза, като по принцип всяка една държава-членка е длъжна да върне събраните в нарушение правото на Съюза данъци. Допълнено е, че при липсата на уредба в законодателството на Съюза, именно държавите-членки следва уредят реда и условията, при които следва да се упражни това право, при спазване основнитепринципи на общностното право - на равностойност, ефективност и правна сигурност /така например Решени от 14 Юни 2017 г. на СЕС по дело С-38/16, т. 29 и 30 и цитираната там съдебна практика, и по-новото Решение от 2 Ю. 2022 г. на СЕС по дело С-835/18, т. 24 и т. 26 и цитираната там съдебна практика /. 4. Изградена е констатация, че при преценката спазване принципите на правото на Съюза, в частност този на ефективност, стоят въпросите относно продължителността на въведения срок и момента, с който законодателят свързван неговото начало. Акцентирано е, че следва да се прави разграничение между самото субективно право на възстановяване на недължимо /в нарушение на правото, включително на ЕС/платени данъци, което субектите има спрямо държавата и реда, начина и условията , при което то следва да бъде реализирано. Изграден е извод, че в българското законодателство установеният ред е дефинираният в ЗДДС и ППЗДДС механизъм за корекция на неправилно начисления ДДС, а съгласно посочената съдебна практика на ВАС правото да се иска възстановяването на недължимо платен ДДС не е скрепено с преклузивен срок. Посочено е, че такъв срок е изрично дефиниран в чл. 129 ал. 1 изр. второ от ДОПК, което правило е общо спрямо всяко едно подадено искане за възстановяване на недължимо платени публични задължения, като съобразно същото искането за ... възстановяване се разглежда, ако е подадено до изтичането на 5 години, считано от 1 януари на годината, следваща годината на възникване на основанието за възстановяване, освен ако в закон е предвидено друго.. 5. След това съдът е обсъдил въпросът кога възниква основанието за възстановяване. Принципно е прието, че в случаите, в които изначално е платено нещо без основание, поради грешка, допусната от самите данъчно-задължени лица, субективното право да се иска неговото възстановяване възниква от момента на разчитането с бюджета на съответното публично задължение (в частност на процесния ДДС за внасяне по обсъжданите протоколи по чл. 117 ал. 1 т. 1 от ЗДДС, което не се спори, както е

посочено по-горе, че е сторено в предвидените в закона срокове, т.е. най-късно до 14-то число на месеца за който се отнася), в който момент всъщност настъпва и неговата изискуемост и към този още момент е на лице възможност за кредитора (в лицето на заплатилия недължимия данък икономически оператор) да иска изпълнение от длъжника (в лицето на държавата). Посочено е, че казусът не попада в обхвата на чл.90 от Директива /ЕС/ 2006/112 и/или в случаите, които са резултат на неправилна административна и/или съдебна практика, поради което и следва да се приеме, че при полагане на дължимата грижа данъчният субект е могъл във всеки един момент от начисляването данъка да установи грешката в третирането на доставките, да отстрани същата и да предяви вземането си спрямо държавата. В тази насока е направено и позоваване на тълкуването на закона, направено от Пленума на ВС на НРБ с Постановления 1 от 28.05.1979 г., т. 7, където е прието, че началният момент на давността по чл. 114 ал. 1 от ЗЗД в хипотезата на чл. 55 ал. 1 предл. първо от ЗЗД (връщане на полученото при изначална липса на основание, т.е. в аналогичната на процесната хипотеза в областта на отношенията между частно правните субекти, както удачно е посочено още в РА) е моментът на получаване на престацията, приемайки аналогично, че основанието не е на лице при самото извършване на престацията, поради което и давностният срок

започва да тече от деня на получаването й. Посочено е, че това разбиране е последователно поддържано и от ВКС в Тълкувателно Решение 5 от 21.11.2019 г., постановено по т.д. 5/2017 г., където от друга страна е направено разграничение между момента на изискуемостта/падежа на вземането и моментът на забавата на длъжника. 6. Изложени са мотиви, че тази правна трактовка не противоречи на принципа на равностойност,нито на принципа на ефективност .

На основание гореизложеното решаващият съд е направил извод, че органът по приходите е направил обоснован и законосъобразен извод, че претенцията на жалбоподателя за процесните суми е погасена по давност, възражението на последния в обратния смисъл се явява неоснователно.

В продължение административният съд е посочил, че по силата на чл.128,ал.1, пр.второ ДОПК може да се извърши прихващане с погасено по давност задължение, когато вземането на длъжника е станало изискуемо, преди задължението му да бъде погасено по давност. Изграден е извод, че приемайки, че сумите са недължимо /най-вероятно става въпрос за техническа грешка, тъй като логичният израз е са дължимо внесени/ внесени, органът се е десезирал от проверката налице ли са изискуеми публични вземания с които може да бъде извършено прихващане с погасеното по давност задължение при условията на чл.128 ал.1 изр.второ ДОПК. Определено е, че това обоснова и наличието на допуснато процесуално нарушение, налагащо отмяна на акта и връщането му на органите по приходите за осъществяване проверка наличието на основание за прихващане.

По отношение на данъчните периоди м.октомври и м.ноември,2017г. съдът е приел, че по отношение на тях оспореният акт е незаконосъобразен. Постановеният отказ за прихващане и възстановяване е обоснован с извода, че начисленият и внесен ДДС е дължимо платен, извод, който съдът отрече с предходната част на настоящето решение , който не счита за необходимо да преповтаря.

Решение на Административен съд София град е неправилно.

В касационната жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София против първоинстанционното решение се правят оплаквания за неправилност поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК допуснато нарушение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост. Излагат се аргументи, че първоинстанционният съд e тълкувал и приложил неправилно материалния закон, приемайки, че претендираните за възстановяване суми са недължимо заплатени, тъй като въпросното ДДС е начислено по необлагаеми доставки по смисъла на чл.47 ЗДДС, респективно чл.135,§1 от Директива ЕС 2006/112. Навеждат се доводи, че тълкуването е в противоречие с тълкуването на закона, дадено в решението на СЕС по дело С 40/15, което е постановено при аналогична фактическа обстановка. На отделен ред се поддържат и оплаквания за неправилност на решението в частта му, в която е прието, че АПВ е постановен при допуснато процесуално нарушение, предвид нормата на чл.128,ал.1 , пр.второ ДОПК, която допуска прихващане с погасено по давност задължение, когато вземането на длъжника е станало изискуемо, преди задължението да бъде погасено по давност. Излагат се доводи, че в тази си част решението е постановено при неизяснена фактическа обстановка и вътрешно противоречие на мотивите, тъй като съдът приема от една страна, че вземането е погасено по давност, а от друга, че следва да се извърши проверка за наличие на основание за прихващане.

По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното:

Принципно по делото няма спор за факти.

От страна на ЗАД Алианц България АД , ЕИК 040638060, е подадено искане за прихващане или възстановяване по реда на чл. 129, ал. 1 от ДОПК, с вх. 26-А-14817/29.12.2022, с което се претендира за възстановяване на недължимо платени и събрани суми за данъци в общ размер на 180 536,92 лв., изразяващи се в : Погрешно самоначислени и недължимо платени суми за ДДС върху фактурирани от чуждестранни контрагенти посреднически такси за обработване на застрахователни претенции по системата Зелена карта през данъчната 2016 г., в общ размер на 93 756,85 лв.; Погрешно самоначислени и недължимо платени суми за ДДС върху фактурирани от чуждестранни контрагенти посреднически такси за обработване на застрахователни претенции по системата Зелена карта през данъчната 2017 г., в общ размер на 86 780,07 лв. По подаденото искане е издадена резолюция П-29002923001544-0РП-001/06.01.2023 г., с която е възложено извършване на проверка по прихващане и възстановяване на данък върху добавената стойност за периодите: от 01.12.2016г. до 31.12.2017 г. По отношение на претенцията за възстановяване за периодите от м.01.2016г. до м.11/2016г. е прието, че е изтекъл 5-годишния преклузивен срок по чл.129,ал.1 ДОПК за образуване на производство по прихващане. По отношение на данъчни периоди от м.12/2016г. до м.11/2017г. е прието, че претенцията е погасена по давност съгласно чл.110 и чл.114 ЗЗД. За последния данъчен период м.12 на 2017г., за който е установено,че се претендира сумата от 1 780,90лв. ДДС, начислена с 6 бр. протоколи по чл.117,ал.1,т.1 ЗДДС във връзка с доставката на услуги по чл.21,ал.2 ЗДДС, представляващи фактурирани от кореспондентите такси за обработване и уреждане на застрахователни искове за претърпени вреди извън територията на страната, органът по приходите е приел, че претенцията е неоснователна, тъй като ДДС не е начислен без правно основание. Прието е, че данъкът е самоначислен на основание чл.82,ал.2,т.3 ЗДДС, че въпросните услуги по уреждане на застрахователни претенции от името и за сметка на застрахователя не са освободени доставки и не попадат в приложното поле на чл. 135,§1, б.а от Директива /ЕС/ 2006/112. Направено е позоваване на тълкуването на закона, дадено в решението на Съда на Европейския съюз от 17.03.2016г., постановено по дело С 40/2015. Издаденият АПВ е оспорен по административен ред пред директора на Д ОДОП София, като последният го е потвърдил с решение 474/13.04.2023г. /л.13 16 от първоинстанционното дело/.

АПВ, в потвърдената му част, е оспорен пред Административен съд София град в частта му, в която е отказано възстановяване на сумата 96 335,72лв. за данъчни периоди от м.12/2016г. до м.12/2017г. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е отменил оспорения АПВ в обжалваната му част като незаконосъобразен и е върнал преписката на административния орган за ново произнасяне при съобразяване на тълкуването на закона, дадено в решението.

Настоящата съдебна инстанция не споделя тези негови изводи и ги намира за необосновани на фактите по делото и при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон.

Както бе вече посочено, по делото няма спор за фактите. Спорните въпроси между страните са правни и се свеждат до следното: сумите за ДДС, чието възстановяване се иска, начислени са на правно основание или отсъства такова и ако претенцията е основателна, вземането погасено ли е по давност, или не.

От данните по делото е видно, че за процесните данъчни периоди ЗАД Алианц България АД е извършвало услуги по уреждане на застрахователни претенции от името и за сметка на други застрахователни дружества/предприятия/. По така извършваните услуги дружеството с протоколи по чл.117,ал.1,т.1 ЗДДС е самоначислило ДДС на основание чл.82,ал.2,т.3 ЗДДС, приемайки, че въпросните услуги не са освободени по смисъла на чл.47 ЗДДС. С подаването на искането по чл.129,ал.1 ДОПК дружеството е посочило, че въпросният данък е начислен без правно основание, тъй като въпросните услуги също попадат в приложното поле на чл.47 ЗДДС, респективно чл.135,§1 от цитираната по-горе Директива. Органът по приходите е приел, че данък в случая е начислен правомерно, на годно правно основание, а не в отсъствие на такова, каквито доводи поддържа искателя. Възпроизвеждайки въпросните две разпоредби са изведени изводи, че в ЗДДС и КЗ няма дадени дефиниции за понятието застрахователни услуги, като в същото време Директива 2006/112 ЕО борави с понятието застрахователни сделки, за които многократно в практиката си СЕС е разяснявал съдържанието на термина. Акцентирано е, че при тълкуването на закона СЕС е акцентирал на обстоятелството, че при застрахователната сделка е характерно това, че застрахователят се задължава срещу авансово изплащане при настъпване на риска, покрит от застраховката, да предостави на застрахованото лице договорената при сключването на договора услуга. Прието е още, че застрахователните сделки предполагат по естеството си съществуване на договорно отношение между доставчика на застрахователната услуга и лицето, чиито рискове са покрити от застраховането застрахованото лице. На база изложеното е изградена констатация, че съществува разлика в понятията за целите на облагане с ДДС и тези, използвани в областта на застраховането, поради което от факта, че е една сделка или дейност е с предмет на регулиране от КЗ не следва еднозначният извод, че същата е освободена застрахователна услуга по смисъла на ЗДДС. В продължение е прието, че услугите по уреждане на застрахователни претенции на територията на държави членки на ЕС, които ЗАДАлианц България АД е получил от други застрахователни дружества-кореспонденти, са пряко свързани със зазстраховането дейности, но същите не са сред услугите, извършвани от застрахователни брокери и агенти по смисъла на чл.135,§1, б.а от Директивата за ДДС. Направено е и позоваване на тълкуването на закона, дадено в решението на СЕС по дело С 140/15 , постановено идентична фактическа обстановка, с което е прието, че услуги по уреждането на застрахователни претенции, предоставени от трето лице от името и за сметка на застрахователно предприятие, не са сред освободените доставки по смисъла на чл.135,§1, б.а от Директивата за ДДС.

Решаващият съд е възпроизвел тълкуването на закона, дадено от приходния орган, но е изложил своя контра теза. От изложените по-горе мотиви може да бъда изграден извод,че по същество първоинстанционият съд приема, че доставките, по които застрахователното дружество е начислило ДДС са освободени такива по смисъла на чл.47 ЗДДС, респективно чл.135,§1, б.а от Директивата за ДДС. Този негов извод е обоснован на база на тълкуване на разпоредбата на чл.503 КЗ за застраховката гражданско отговорност и свързаната с това зелена карта, като е прието, услугите извършвани от т.н. представител и застрахователя са вътрешни и се развиват само в рамките на правоотношението между застраховател и застрахован, т.е. те нямат самостоятелно значение и не биха могли да възникнат без наличие на застрахователно правоотношение между застраховател и застрахован. От това е изведен и извод, че въпросните услуги нямат самостоятелен характер, те са тясно и недилимо свързани с основната дейност на застрахователното предприятие и всеки опит за изкуственото им разделяне, от типа на извършеното от приходната администрация, е в нарушение на чл.135,§1,б а от Директива 2006/112 /ЕО.

Настоящата съдебна инстанция не споделя този негов извод.

Както бе посочено, по тълкуването на нормата на чл.135,§1,б а от Директива 2006/112 /ЕО е постановено решение на СЕС от 17.03.20216г. по дело С 40/15. В него решение по същество е прието следното:

• термините, използвани за обозначаване на случаите на освобождаване по член 135, параграф 1 от Директивата за ДДС, подлежат на стриктно тълкуване, тъй като последните представляват изключения от общия принцип, според който с ДДС се облага всяка доставка на услуги, извършена възмездно от данъчнозадължено лице (вж. решение BGŻ Leasing, C224/11, EU:C:2013:15, т. 56).

• За да се отговори на поставения въпрос Трябва ли член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС да се тълкува в смисъл, че услуги като разглежданите в настоящото дело, които са доставяни на застрахователно предприятие от трето лице, действащо от името и за сметка на застрахователя, при което третото лице няма никакви правоотношения със застрахованото лице, попадат в обхвата на освобождаването, посочено в тази разпоредба?, следва да се прецени дали дейност по уреждане на застрахователни претенции като упражняваната от Aspiro се състои в осъществяване на застрахователни сделки или предоставяне на свързани с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти по смисъла на член 135, параграф 1, буква a) от Директивата за ДДС.

• На първо място, що се отнася до застрахователните сделки, според общоприетото разбиране за тях е характерно, че срещу авансово изплащане на премия застрахователят се задължава при настъпване на риска, покрит от застраховката, да предостави на застрахованото лице договорената при сключването на договора услуга (решения CPP, C349/96, EU:C:1999:93, т. 17 и Taksatorringen, C8/01, EU:C:2003:621, т. 39).

• Съдът пояснява, че изразът застрахователни сделки не се отнася единствено до сделките, извършвани от самите застрахователи, а по принцип има достатъчно широко съдържание, за да включва предоставянето на застрахователно покритие от данъчнозадължено лице, което само по себе си не е застраховател, но което в рамките на групово застраховане предоставя на клиентите си такова покритие, като използва услугите на застраховател, който се задължава да поеме застрахования риск. По естеството си обаче този вид сделки предполагат съществуването на договорно отношение между доставчика на застрахователната услуга и лицето, чиито рискове са покрити от застраховката, а именно застрахованото лице (вж. решение Taksatorringen, C8/01, EU:C:2003:621, т. 40 и 41).

• В настоящия случай самият доставчик на услугите, какъвто е Aspiro, не се задължава спрямо застрахованото лице да му гарантира покритие за определен риск и изобщо няма договорни отношения със застрахованото лице.

• Следователно, макар че така както е описана от запитващата юрисдикция, обсъжданата в главното производство услуга по уреждане на застрахователни претенции представлява съществен елемент от застрахователната сделка, доколкото в конкретния случай обхваща определянето на отговорното лице и на размера на щетата, а също и вземането на решение дали да се изплати обезщетение на застрахованото лице, следва да се констатира, че тази услуга, която впрочем се предоставя на застрахователя, не може да е застрахователна сделка по смисъла на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС.

• На второ място, следва да се прецени дали разглежданите в главното производство услуги представляват свързани със застрахователни сделки услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти, и поради това могат да бъдат освободени от данъка.

• Що се отнася, от една страна, до понятието свързани със застрахователни сделки услуги, следва да се приеме, че думата свързани има достатъчно широко значение, за да обхваща различни услуги, способстващи за осъществяването на застрахователни сделки, и в частност уреждането на застрахователни претенции, което е един от съществените компоненти на тези сделки.

• Що се отнася, от друга страна, до условието съответните услуги да са извършвани от застрахователни брокери и агенти, следва да се провери дали дейността на доставчик на услуги като Aspiro, състояща се в уреждането на застрахователни претенции от името и за сметка на застрахователно предприятие, може да се смята за извършвана от такива брокери или агенти. В това отношение не е определящо обстоятелството, че според изложението на фактите от запитващата юрисдикция Aspiro не е застрахователен брокер или агент. Всъщност формалното качество на това дружество не би могло да е достатъчен критерий, за да се определи дали дейността му попада в обхвата на освобождаването, или не. Както Съдът вече е постановил, следва да се прецени самото съдържание на разглежданите дейности (вж. в този смисъл решения Arthur Andersen, C472/03, EU:C:2005:135, т. 32, Abbey National, C169/04, EU:C:2006:289, т. 66 и J.C.M. Beheer, C124/07, EU:C:2008:196, т. 17).

• За целите на тази преценка са от значение две условия. На първо място, доставчикът трябва да има отношения със застрахователя и със застрахованото лице (решение Taksatorringen, C8/01, EU:C:2003:621, т. 44). Тези отношения може да са само косвени, ако доставчикът е подизпълнител на брокера или агента (вж. в този смисъл решение J.C.M. Beheer, C124/07, EU:C:2008:196, т. 29). На второ място, дейността му трябва да обхваща съществени аспекти на работата по застрахователно посредничество, каквито са търсенето на бъдещи клиенти и свързването им със застрахователя (вж. в този смисъл решение Arthur Andersen, C472/03, EU:C:2005:135, т. 33 и 36). Доставчик като Aspiro отговаря на първото от тези условия. Всъщност той има преки отношения със застрахователното предприятие, тъй като упражнява дейността си от негово име и за негова сметка, и косвени отношения със застрахованото лице във връзка с разглеждането и обработването на преписките по застрахователни събития. За сметка на това, що се отнася до второто от условията по отношение на услугите, извършвани от застрахователни брокери и агенти или техни подизпълнители, тези услуги трябва да имат връзка със самата същност на професията на застрахователния брокер или агент, а именно търсенето на клиенти и свързването им със застрахователя с цел сключването на застрахователни договори (вж. по-специално решения Taksatorringen, C8/01, EU:C:2003:621, т. 45, Arthur Andersen, C472/03, EU:C:2005:135, т. 36 и J.C.M. Beheer, C124/07, EU:C:2008:196, т. 18). Когато става дума за подизпълнител, важното е той да участва в сключването на застрахователните договори (вж. в този смисъл решение J.C.M. Beheer, C124/07, EU:C:2008:196, т. 9 и 18). Дейността, която се състои в уреждане на застрахователни претенции от името и за сметка на застрахователя, каквато е разглежданата в главното производство дейност, обаче изобщо няма връзка с търсенето на бъдещи клиенти и свързването им със застрахователя с цел сключването на застрахователни договори.

• Ето защо тази дейност не е сред услугите, извършвани от застрахователни брокери и агенти по смисъла на член 135, параграф 1, буква а) от Директивата за ДДС. Подобно на услугите, обсъждани по делото, по което е постановено решение Arthur Andersen (C472/03, EU:C:2005:135), услугите по уреждане на застрахователни претенции, предоставяни от доставчик като Aspiro, трябва да се считат не за услуги, извършвани от застрахователен агент, а за изнесена част от дейността на застрахователните предприятия.

• При тези условия не е необходимо, както твърди правителството на Обединеното кралство, да се взема предвид понятието застрахователно посредничество по член 2, точка 3 от Директива 2002/92/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 9 декември 2002 година относно застрахователното посредничество (ОВ L 9, 2003 г., стр. 3; Специално издание на български език, 2007 г., глава 6, том 4, стр. 246), нито понятията за дейност на застрахователни брокери и агенти по член 2, параграф 1 от Директива 77/92/ЕИО на Съвета от 13 декември 1976 година относно мерки за улесняване на ефективното упражняване на свободата на установяване и свободно предоставяне на услуги по отношение на дейността на застрахователни агенти и брокери (предишна група 630 от МСПК), и по-специално преходни мерки по отношение на този вид дейност (ОВ L 26, 1977 г., стр. 14), заменена с Директива 2002/92. Както отбелязва генералният адвокат в точка 46 от заключението си, целта на тези директиви е да се насърчи свободното предоставяне на съответните услуги в Съюза, а това е цел, различна от целта на Директивата за ДДС. Затова посочените определения не могат да се използват като такива за целите на определянето на обхвата на освободените от ДДС доставки в контекста на Директивата за ДДС.

На основание изложеното, като краен извод в т.44 и 45 от решението е прието, че дейността, състояща се просто във възлагане на обработката на застрахователните претенции на трето лице, без това външно възлагане да има връзка с търсенето на бъдещи клиенти и свързването им със застрахователното предприятие с цел сключването на застрахователни договори, не е освободена от ДДС е на поставения въпрос следва да се отговори, че член 135, параграф 1, буква a) от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че услуги по уреждането на застрахователни претенции като разглежданите в главното производство, предоставяни от трето лице от името и за сметка на застрахователно предприятие, не са сред освободените доставки по тази разпоредба.

Съгласно чл.633 ГПК във вр. с чл.144 АПК и §2 ДР ДОПК, решението на Съда на Европейските общности е задължително за всички съдилища и учреждения в Република България.

На основание гореизложеното тълкуване и при иначе безспорните факти по делото се следва извод, че начисления по реда на чл.82 ал.2, т.3 ЗДДС ДДС от ЗАД Алианц България АД е начислен и заплатен на годно правно основание, т.е. не е недължимо платен и не подлежи на възстановяване по реда на чл.129,ал.1 ДОПК. Като е приел друго и е отменил АПВ, първоинстанционният съд е постановил едно неправилно съдебно решение. Нещо повече, същият не е зачел задължителната сила на постановено решение на СЕС по тълкуването на материалния закон и си е позволил да прави свое такова, което е правно недопустимо и укоримо.

Доколкото въпросът за изтекла погасителна давност предполага наличие на изискуемо вземане, настоящата касационна инстанция намира за ненужно да се коментират оплакванията на касатора относно изводите на съда за връщане на преписката за ново произнасяне. По същество изложеното в касационната жалба, че в тази част решението е неправилно, тъй като е постановено при неизяснена фактическа обстановка , се споделя от настоящата съдебна инстанция. След като органа по приходите е сезиран с искане за възстановяване, той няма задължение да извърши прихващане и да изследва въпроса има ли налични публични задължения на заявителя, с които да извърши прихващане. От друга страна настоящият съдебен състав приема, че в случая давността не се урежда от нормите на ЗЗД, а от тези на ДОПК, така че решението е принципно неправилно и в тази си част.

На основание на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд София град е неправилно и като такова следва да бъде отменено, като вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на ЗАД Алианц България АД , ЕИК 040638060, със седалище и адрес на управление гр.София р-н Лозенец, ул.Сребърна 16, представлявано от всеки двама от изпълнителните директори, против Акт за прихващане и възстановяване П 29002923001544 004 001/24.01.2023г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП ГДО. София, потвърден с решение 474 от 13.04.2021г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, следва да бъде отхвърлена като неоснователна.

Разноски.

На л. 63 от настоящето дело е приложен списък с разноски на касатора, с който същият претендира заплащане на разноски както следва: 1 444,30лв. заплатена държавна такса и 23 742,50лв. юрисконсулско възнаграждение за двете съдебни инстанции, определено при условията на чл.7,ал.2 ,т.4 от Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения. От страна на процесуалния представител на ответната по касация дружество в съдебно заседание на 24.09.2024г. е направено възражение за прекомерност на възнаграждението.

Настоящата съдебна инстанция, намира , че на НАП София, в състава на която като юридическо лице влиза Д ОДОП София, касатор по делото, се дължат разноски общо в размер на 14 007,98лв., от които 1 440лв. заплатена държавна такса, а останалите по 6 283,99лв. юрисконсулско възнаграждение за всяка една съдебна инстанция.

При определяне на размера на юрисконсулското възнаграждение настоящата съдебна инстанция съобрази следното:

1.Съгласно чл.161,ал.1,изр.второ и трето ДОПК, на ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от жалбата. На администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат.

1. Съгласно чл.161,ал.2 ДОПК,при прекомерно възнаграждение за адвокат без оглед на действителната правна и фактическа сложност на делото съдът може да присъди по-нисък размер на разноските в тази им част, но не по-малко от минимално определения размер съобразно чл. 36 от Закона за адвокатурата.

1. Обжалваемият материален интерес по делото е 96 335,72лв. / за данъчни периоди от м.12. 2016 до м.12.2017г./, а не 180 536,92лв., колкото е посочен в молбата за разноски на касатора.

1. Следва да се съобрази решение С 438/22 на СЕС, в което е прието, че при въведеното ограничение от Наредбата на Висшия адвокатски съвет за размера на минималните размери на адвокатските възнаграждения, е налице ограничение на конкуренцията "с оглед на целта" по смисъла на чл. 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с чл. 4, параграф 3 ДЕС. Именно с въведената забрана на ограничаващите конкуренцията споразумения и практики, СЕС приема, че националният съд е длъжен да не приложи национална правна уредба, вкл. и когато предвидените в тази наредбата минимални размери отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги.

1. Юрисконсулското възнаграждение следва да се определи в размер на 6 283,99лв. за една съдебна инстанция, колкото е заплатения адвокатски хонорар на ответното по касация дружеството за настоящата съдебна инстанция, според представения от последното списък с разноски /л.64 от делото/ и доказателства за тяхното извършване.

Водим от горното и на основание чл.222,ал.1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,