Решение № 6266 от 15.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4336/2018 г.

Решение № 6266 от 15.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4336/2018 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 и от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ . Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ДОДОП"/ - С. при ЦУ на НАП срещу Решение № 7566 от 11.12.2017 г., постановено по адм. дело № 3567 от 2017 г. по описа на Административен съд - С. град, с което е отменен Ревизионен акт № Р-22220216004777-091-001/9.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-С., потвърден с Решение № 298/27.02.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- С.. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Намира, че изводите на съда не са основани на събраните доказателства, чиято съвкупна преценка сочи, че получателят е знаел, че данъкът няма да бъде внесен от доставчика по фактурите. В подкрепа на тезите си излага подобни аргументи в жалбата, позовава се на съдебна практика и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и отхвърляне на жалбата, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Б." ЕООД, гр. С. не изразява становище по основателността й. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - С. град е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт /РА/ № Р-22220216004777-091-001/9.12.2016 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП-С., потвърден с Решение № 298/27.02.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- С., с който на "Б." ЕООД на основание чл. 177 ЗДДС са определени задължения за ДДС в размер на 19 180,17 лв. и лихви за забава в размер на 2741,40 лв. За да достигне до извод за основателност на жалбата съдът е приел, че РА е издаден при неправилно приложение на материалния закон. Този краен правен извод е формиран при следните релевантни фактически констатации: В хода на ревизията е констатирано, че през данъчен период м. 06.2015 г. "Е." ЕООД е издало на "Б." ЕООД фактури, по които е начислило дължимия ДДС, но не го е внесло в бюджета. Установено е още, че по тези фактури ревизираният е упражнил право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 20 250 лв. при данъчна основа в размер на 101 250 лв. През същия данъчен период "Б." ЕООД е декларирало доставки по глава III ЗДДС към "АВТ И." ООД, Скопие, с данъчна основа в размер на 115 081,04 лв. при нулева ставка на данъка. Съобразено е, че за данъчен период м. 06.2015 г. на ревизирания е издаден РА № Р-22220216001054-091-001 от 13.07.2016 г. за установяване на задължения по ЗДДС, като му е признато право на приспадане на данъчен кредит по всички фактури, издадени от "Е." ЕООД. С влязъл в сила РА № Р-22220315006166-091-001 от 16.02.2016 г. на доставчика "Е." ЕООД за месец юни 2015 г. е установен данък за внасяне в размер на 30 361,64 лв., вместо декларирания от дружеството данък за възстановяване в размер на 14,52 лв. Съобразно представения от "Б." ЕООД тристранен протокол от 9.02.2016 г., подписан между него, "Е." ЕООД и "АВТ И." ООД, Скопие ревизираният е прехвърлил задълженията си към "Е." ЕООД в размер на 121 500,00 лв. на "АВТ И." ООД, Скопие. Последното дружество се е съгласило да изплати сумата от 115 081,04 лв., представляваща част от задължението на "Б." ЕООД към "Е." ЕООД. В резултат на това между страните е постигнато съгласие, че задължението на ревизирания към неговия доставчик по горепосочените фактури остава в размер на 6 418,96 лв. За заплащането на тази сума е представен фискален бон от 24.08.2016 г., издаден от "Е." ЕООД. При тази фактическа установеност приходните органи са приели, че ревизираният, в качеството си на получател по доставките от "Е." ЕООД, е знаел, че данъкът няма да бъде внесен. Този извод е аргументиран с липсата на ефективно плащане по фактурите, включително и на начисления данък. Съобразена е и клаузата на чл. 5 от договора между страните, съгласно която стоките се плащат в 60-дневен срок от подписването на приемо- предавателен протокол и издаването на фактурата. Отчетена е липсата на предвидени санкции и неустойки за получателя в случай на неизпълнение на задължението му за плащане. Поради това е формирано заключение, че е осъществена хипотезата на 177, ал. 2 ЗДДС, обуславяща ангажирането на отговорността на прекия получател по доставката за дължимия и невнесен данък от "Е" ЕООД. Анализирайки събраните доказателства, твърденията и възраженията на страните, първоинстанционният съд е приел, че спорът се концентрира върху субективния елемент от фактическия състав по чл. 177, ал. 2 ЗДДС за ангажирането на солидарната отговорност на получателя. В тази връзка той е преценил, че знанието на получателя, че данъкът няма да бъде внесен от доставчика не може да бъде установено само въз основа на косвени доказателства. Счел е, че с подписания тристранен протокол от 9.02.2016 г. задължението на получателя към доставчика за плащане е изпълнено от "АВТ И." ЕООД, поради което не може да се приеме, че той не е имал намерение и воля да заплати стоките и дължимия ДДС. П. това е приел, че не са налице кумулативно изискуемите предпоставки за ангажирането на солидарната отговорност на получателя по чл. 177 ЗДДС и РА е материално незаконосъобразен. Настоящият състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради противоречие с материалния закон. Разпоредбата на чл. 177, ал. 1 ЗДДС регламентира солидарна отговорност на регистрирано лице - получател по облагаема доставка за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, доколкото първият е ползвал право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Нормата на чл. 177, ал. 2 ЗДДС сочи, че отговорността по ал. 1 се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 - 120 от ДОПК. По аргумент от ал. 3 на чл. 177 ЗДДС за целите на ал. 2 се приема, че лицето е било длъжно да знае, когато са изпълнени едновременно следните условия: дължимият данък по ал. 1 не е ефективно внесен като резултат за данъчния период от който и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга, независимо дали в същия, изменен или преработен вид и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. За да се ангажира солидарната отговорност на получателя по чл. 177, ал. 2, предл. първо ЗДДС следва да се установят главно и пълно всяка една от предвидените във визираната разпоредба предпоставки и то към момента на извършването на сделката. Доказателствената тежест за това лежи върху органа по приходите, а дължимата преценка е конкретна и е обусловена от добросъвестността на получателя, анализирана въз основа на обективните данни относно предприетите от него разумни стъпки във връзка с предотвратяване на риска от злоупотреби. В случая, между страните не спорно, че доставките по фактурите, издадени от "Е." ЕООД са реално извършени. Безспорно е още, че издадените фактури са включени в ДП на доставчика за м. 06.2015 г. и че дължимият ДДС не е внесен от него, както и, че получателят по тях е упражнил право на приспадане на данъчен кредит по тях. При установеност на предпоставките по чл. 177, ал. 1 ЗДДС, първоинстанционният съд правилно е приел, че спорът между страните се концентрира върху субективния елемент от фактическият състав по чл. 177, ал. 2 ЗДДС - знанието на получателя, че данъкът няма да бъде внесен. В този аспект той обосновано е съобразил разясненията на СЕС, съдържаща се в т. 32 от решението по дело С- 384/04, но неаргументирано е приел, че подписаният седем месеца по- късно от релевантния данъчен период тристранен протокол опровергава извода за знанието на получателя, че данъкът няма да бъде внесен. При липсата на доказателства, че поетото от "АВТ И." ЕООД задължение на ревизирания към неговия доставчик е действително платено от новия длъжник, решаващият състав неправилно е приел, че то е погасено и ревизираният е изразил намерение и воля за внасянето на данъка. Както бе посочено, определящо е наличието на изследвания субективен момент към датите на издаването на фактурите, поради което не може да се игнорира липсата на плащане по тях от страна на получателя. В тази връзка основателни са доводите на касатора, че след като получателят не платил на доставчика начисления ДДС по фактурите, той не би могъл да има разумно очакване, че данъкът ще бъде внесен. Липсата на каквито и да действия, предприети от страните в рамките на седем месеца след процесния данъчен период за заплащането на дължимите по фактурите суми също сочи, че получателят е знаел, че данъкът по фактурите няма да бъде внесен от доставчика. Този извод обуславя установеността на хипотезата на чл. 177, ал. 2, пр. първо ЗДДС, с оглед на което законосъобразно с РА е ангажирана солидарната отговорност на ревизирания. Като е приел обратното, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което жалбата срещу РА бъде отхвърлена. При този изход на спора и направеното искане, в полза на касатора следва да се присъди юрисконслутско възнаграждение за първоинстанционното и касационното производство, възлизащо общо на сумата от 2 375.29 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение