Решение № 4653 от 1.04.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10000/2010 г.

Решение № 4653 от 1.04.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10000/2010 г., I о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от "Стройкомерс" ЕООД - гр. София, представлявано от управителя Д. Б. А., чрез пълномощника си адв. Н. Н., против Решение № 1552 от 18.05.2010 г., постановено по адм. дело № 5244/2009 г. на Административен съд - София - град, Първо отделение, 4-ти състав, в частта, с която е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт (РА) № 2000900310 от 13.04.2009 г., издаден от Ц. К. Х. на длъжност - главен инспектор по приходите в ТД на НАП София град, потвърден с Решение № 778 от 11.06.2009 г. Касаторът подържа, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По подробни съображения, изложени в касационната жалба моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен РА. Претендира присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. София при ЦУ на НАП не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение съставът на Софийски административен съд е отхвърлил жалбата на "Стройкомерс" ЕООД - гр. София против РА № 2000900310 от 13.04.2009 г., издаден от Ц. К. Х. на длъжност - главен инспектор по приходите в ТД на НАП София град, потвърден с Решение № 778 от 11.06.2009 г. За да постанови това решение Съдът е приел, че с РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит на дружеството - жалбоподател поради липса на доказателства за реалност на доставките на "Стройкомерс" ЕООД - гр. София с неговите доставчици. Приел е, че не са изпълнени изискванията по чл. 65, ал. 1, т. 2 ЗДДС и чл. 65, ал. 2 ППЗДДС. След като е обсъдил събраните доказателства и приложимите правни норми съдът е достигнал до извода, че няма доказателства за това с процесните автомобили и мотоциклети да се извършва основна дейност, което е предпоставка за признаване на данъчен кредит според чл. 65, ал. 1, т. 2 ЗДДС. В тази връзка съдът е изложил, че в чл. 65, ал. 1 ППЗДДС са изброени дейностите, при осъществяването на които се приема, че с леките автомобили и мотоциклети се осъществява основна дейност, както и че според ал. 2 извършването на доставки по ал. 1 е основна дейност на регистрираното лице, когато общата стойност на извършените доставки от лицето по една или повече от изброените в ал. 1 доставки представлява повече от 50% от общата стойност на изпълнените от лицето доставки през последните 12 месеца преди текущия. Приел е, че в случая няма доказателства, които да установяват, че с процесните автомобили и мотоциклети се извършвана някоя от дейностите по чл. 65, ал. 1 ППЗДДС и следователно не може да се приеме, че с тях се извършва основна дейност. Съдът е обсъдил и хипотезата на чл. 65, ал. 2 ЗДДС, като е приел, че не са изпълнени предпоставките за приложението й. Понятието за "основна дейност" е обсъдил и във връзка с определението по § 1, т. 12 Др на ЗСч, въз основа на което е извел извода, че главният критерий, който се използва за определяне на една дейност като основна е обемът на формираните приходи от същата дейност в сравнение с приходите от другите дейности за определен отчетен период и поради това че в случая ревизираният субект не е извършвал дейност и не е формирал приходи във връзка с процесните автомобили, то правилно не е признат данъчен кредит по доставката за тяхното придобиване. Така постановеното решение е правилно. Относно извършеното от органите по приходите намаление на начисления от ревизирания субект данък за продадени от него мотоциклети и леки автомобили за периода, считано от м. 07.2004 г. до 31.12.2006 г., за придобиването на които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит, в РА е прието, че следва да бъде отказано правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.), тъй като е констатирано, че извършваната търговия с мотоциклети и леки автомобили не е основна дейност по смисъла на чл. 65, ал. 2 от ППЗДДС (отм.). Установено е, че за 2004 г. стойността на доставките с автомобили и мотоциклети представлява 0,43 на сто от общата стойност на доставките през този период; за 2005 г. стойността на доставките с автомобили и мотоциклети представлява 1,02 на сто от стойността на доставките; за 2006 г. стойността на доставките с автомобили и мотоциклети представлява 2,61 на сто от общата стойност на доставките. С оглед на това и на основание чл. 62, ал. 1 от ЗДДС (отм.) е прието, че ревизираният субект е начислил в повече ДДС в съответните данъчни периоди. Възраженията на жалбоподателя относно неправилно определяне на общия облагаем оборот и отношението на доставките на леки автомобили и мотоциклети към него във връзка с приложението на чл. 65, ал. 2 от ППЗДДС (отм.) са неоснователни. Съгласно чл. 65, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.), правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 64 или чл. 68, когато е придобит мотоциклет или лек автомобил, в която броят на местата за сядане без мястото на водача не превишава 5, освен в случаите, когато лицето извършва с тях основна дейност. Легалното определение на понятието "основна дейност" е дадено в разпоредбата на чл. 65 от ППЗДДС (отм.). Видът на доставките като "основна дейност" е регламентиран в алинея първа на посочената разпоредба и според нея начисленият данък за стоките и услугите по чл. 64 може да бъде приспаднат като данъчен кредит само в случаите, когато регистрираното лице извършва с тях като основна дейност следните доставки: прехвърляне на собственост или вещни права върху тези превозни средства и стоки - т. 1 от ал. 1; транспортни услуги с тези превозни средства; ремонт на такива превозни средства - т. 2 на ал. 1; ремонтът на такива превозни средства - т. 3; отдаване под наем на тези превозни средства - т. 4 и подготовка на водачи на моторни превозни средства по смисъла на Закона за движение по пътищата с тези превозни средства - т. 5 от ал. 1. Дефиницията на това понятие е детайлизирано в разпоредбата на чл. 65, ал. 2 от ППЗДДС (отм.), като е посочено, че извършването на доставки по ал. 1 е основна дейност на регистрираното лице, когато общата стойност на извършените доставки от лицето по една или повече от изброените в ал. 1 доставки представлява повече от 50 на сто от общата стойност на изпълнените от лицето доставки през последните 12 месеца преди текущия месец, независимо дали са изтекли 12 месеца от регистрацията по Закона за данък върху добавената стойност. Съгласно цитираните материалноправни разпоредби за да се извърши преценка дали извършените доставки с леки автомобили и мотоциклети представлява основна дейност по смисъла на чл. 65, ал. 2 от ППЗДДС (отм.), трябва да бъде извършена съпоставка на стойността на тези доставки с общата стойност на изпълнените от лицето доставки през последните 12 месеца преди текущия месец. Следователно, общата стойност на доставките с леки автомобили и мотоциклети се съпоставя с общата стойност на всички изпълнени от лицето доставки без оглед на техния предмет. Изводите на Съда са базирани на заключението по приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза. Вещото лице е съпоставило обема на доставки на МПС спрямо общия обем на доставки за 2004 г., 2005 г., 2006 г., без да включва в този обем доставките на услуги по СМР и е стигнало до извода, че не може да се приеме, че за процесните периоди доставките на МПС представляват основна дейност на ревизирания субект по чл. 65, ал. 2 от ППЗДДС (отм.). Това означава, че на дружеството законосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) съобразно подробно описаните фактури. Вещото лице е установило, че след преглед на съдържащите се по делото и в счетоводството на ревизирания субект документи закупените през всяка от отчетните години автомобили са били продадени на по-ниска от закупената стойност, но е начислен ДДС при продажбата им в размер, еднакъв с размера на ползвания данъчен кредит. Така приетото от вещото лице не опровергава извода на данъчните органи, че ревизираният субект е начислил ДДС в повече за съответните данъчни периоди при продажбата на закупените от него леки автомобили, доколкото ДДС при продажбата на процесните автомобили не е определен въз основа на новата занижена стойност на продаваните автомобили, а е същият както при придобиването на автомобилите от самия ревизиран субект и това означава, че е определен в по-висока стойност от действителната съгласно данъчната основа по процесните фактури. В тази връзка е извършено намаление на ДДС, който е начислен от ревизирания субект за продадените от него автомобили за съответните данъчни периоди, като се установява, че за някои от периодите при деклариран данък за внасяне, установеният резултат е данък за възстановяване. След 01.01.2007 г. до 31.03.2007 г. е в сила новият ЗДДС, като за този период следва да се приеме, че "Стройкомерс" ЕООД е извършило доставки на превозни средства - втора употреба и дружеството е избрало специалния ред за облагане на маржа на цената съгласно чл. 143 от ЗДДС и е начислявало данък при спазване изискванията на ЗДДС и ППЗДДС. Неоснователно е възражението на жалбоподателя за наличието на неправилно тълкуване и прилагане на § 11 от ПЗР на ЗДДС (в сила от 01.01.2007 г.). Съгласно цитираната норма разпоредбите на чл. 50 от този закон се прилагат и в случаите на доставки на стоки или услуги, за които не е било налице право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 1 от отменения ЗДДС. Разпоредбата на чл. 50, т. 2 във връзка с чл. 70, ал. 2 от ЗДДС касае придобиването на стоките да е станало след 01.01.2007 г. при действието на новия ЗДДС. С нормата на § 11 от ПЗР на ЗДДС е уредено неначисляването на данък за стоки, като освободени доставки, за които при придобиването не е било налице право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 1 от ЗДДС (отм.), т. е. придобити преди 01.01.2007 г. На основание чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.) във вр. чл. 63 от ЗДДС (отм.) е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от ЕТ "Булстар - Р. Иванов", "Енерго ремонт груп" ЕООД, "Интерактив медиа" ООД, "Еурека АДС" ООД, "Филтрейд" ЕООД. Съгласно чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС предвижда като едно от задължителните условия за признаване правото на приспадане на данъчен кредит доставката, по която е начислен данъкът, да е облагаема към датата на възникване на данъчното събитие. От друга страна, нормата на чл. 63 от ЗДДС (отм.) съдържа легалната дефиниция на понятието "данъчен кредит" - данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка или за осъществен от него внос на стоки в рамките на данъчния период, която лицето има право да приспадне, освен когато този закон предвижда друго. Съдът е направил изводите, че от представените в хода на съдебното производство договори между "Искабул" АД (Възложител) и "Стройкомерс" ЕООД, договор между "Мобил тел" ЕАД и "Стройкомерс" ЕООД за обект - Базови станции на "Мобилтел" ЕАД и договор от 29.10.2004 г. между "ОББ" АД и "Стройкомерс" ЕООД не могат да обосноват сами по себе си извода, че възложените на "Стройкомерс" ЕООД услуги - СМР по описаните обекти са осъществени от негов подизпълнител - ЕТ "Булстар - Р. Иванов". Представени са били два броя договори от 01.07.2005 г. и от 15.08.2005 г. между "Стройкомерс" ЕООД и "Енерго ремонт груп" ЕООД, както и протоколи обр. 19 - протокол обр. 19 от 31.08.2005 г. за обект БС - гр. Хасково; протокол обр. 19 от 20.09.2005 г. за обект БС "Жилищна сграда за сезонно ползване" - гр. Банско; протокол обр. 19 от 19.09.2005 г. за обект БС "Алпинист"; протокол обр. 19 от 02.11.2005 г. за обект БС ПУИ "В. Левски" - гр. Годеч; по акт бр. 19 от 03.11.2005 г. за обект БС ПУИ "В. Левски" - гр. Годеч; акт обр. 19 от 07.11.2005 г. за обект - ПУИ "В. Левски" - гр. Годеч; акт обр. 19 от 31.08.2005 г. за обект № 2117; обр. 19 от 27.09.2005 г. за обект - "Свети Лука"; акт обр. 19 от 27.09.2005 г. за обект "Химимпекс" - гр. София; акт обр. 19 от 27.09.2005 г. за обект "Самоково Нова". Констатирано е, че в договорите и протоколите обр. 19 не е вписано името на положилия подпис и в какво качество подписва документите. Съгласно декларация на управителя на "Енерго ремонт груп" ООД от 20.11.2008 г. дружеството няма отразени в дневника за продажби данъчни фактури с получател "Стройкомерс" ЕООД. От ревизирания субект не са били ангажирани доказателства, установяващи наличието на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика за извършване на описаните СМР, включително и договори с подизпълнители. Обосновано органите по приходите приемат, че непредставянето от страна на доставчика "Енерго ремонт груп" ЕООД на документи и счетоводни данни за извършена дейност, включително и във връзка с издадените фактури, поставя в невъзможност ревизиращите да потвърдят действителността на фактурираните СМР. Наличието на сключени договори между Възложител и Изпълнител и съставени протоколи обр. 19 не доказват реалното осъществяване на доставката - извършването на СМР. Не са представени количествено-стойностни сметки, документи относно закупените материали, доказателства, че договорените СМР са действително извършени от доставчика и че вписаните в протоколите обр. 19 количествени параметри на извършените работи - доставка на кабел, полагане на кабел, монтаж табло измервателна група, вътрешна варова мазилка, поставяне на буков паркет и др., отговарят на действителните. Прието е, че не са налице условия по чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) поради непредставяне на документи, касаещи счетоводното отразяване на доставките. В хода на съдебното производство не е доказано начисляването на ДДС по фактурите, издадени от "Енерго ремонт груп" ЕООД по реда и условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Заключението на приетата по делото съдебно - счетоводна експертиза не е отговаряло на въпроса, касаещ начисляването на ДДС и съответно, вещото лице не е извършвало проверка в счетоводството на доставчиците, включително и на "Енерго ремонт груп" ЕООД. Едновременно с това не са ангажирани надлежни доказателства, насочени към установяване по категоричен начин на реалното осъществяване на доставките - СМР по фактурите, издадени от "Енерго ремонт груп" ЕООД. Представените за първи път в хода на съдебното производство договори с "Трансстрой Варна" АД, с "КВ Трейдинг" ООД, с "Лийдком България" - клон и с "Мобилтел" ЕАД са сключени със "Стройкомерс" ЕООД и сами по себе си не доказват извършването на уговорените СМР за посочените обекти от подизпълнителя "Енерго ремонт груп" ЕООД. Установява се, че договорът с "Трансстрой Варна" АД е сключен на 04.11.2005 г., а договорите между "Стройкомерс" ЕООД и "Енерго ремонт груп" ЕООД са сключени на 01.07.2005 г. и на 15.08.2005 г., т. е. преди възлагането на СМР. Съгласно същия договор е уговорен срок за изпълнение на договора - 30 календарни дни - 5 дни за подготовка и организация и 25 дни, считано от датата на авансовото плащане, а съответно са съставени протокол обр. 19 от 07.11.2005 г., протокол обр. 19 от 03.11.2005 г. и протокол обр. 19 от 02.11.2005 г. относно ремонтни работи на ПУИ "В. Левски" - Годеч, т. е. те са издадени преди възлагането на процесните ремонтни работи от страна на Възложителя - "Трансстрой" АД на "Стройкомерс" ЕООД. Посочените три броя протоколи касаят идентични по своето съдържание ремонтни работи и един и същи обект. Следователно, така констатираното разминаване в датите на издаване на протоколите обр. 19 и представените договори за СМР между "Стройкомерс" ЕООД като Изпълнител и неговите Възложители за различни обекти обосновава извода за недоказване осъществяването на облагаема доставка по процесните фактури с издател "Енерго ремонт груп" ЕООД. Липсата на доказателства за наличието на облагаема доставка по процесните фактури по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС (отм.) не обосновава приложението на чл. 64, ал. 2 и чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.). На основание чл. 64, ал. 1, т. 2, т. 3 и т. 6 от ЗДДС (отм.) във вр. чл. 63 от ЗДДС (отм.) е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов". Основанията за отказ са по чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) - данъкът по облагаемата доставка да е начислен по смисъла на чл. 55, ал. 6 от регистрирано по този закон лице (доставчик) най-късно към датата, на която изтича данъчният период, следващ периода, през който е възникнало данъчното събитие за облагаемата доставка; по чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.) - доставката, по която е начислен данъкът е облагаема към датата на възникване на данъчното събитие; и съответно, по чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.), съгласно която получателят следва да притежава данъчна фактура или данъчно дебитно известие, отговарящи на изискванията на Закона за счетоводството. Предмет на процесните фактури, издадени от ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов" е извършване на СМР. Установено е, че с Решение № 2110 от 29.10.2003 г. на Бургаския окръжен съд е прекратена регистрацията на ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов", а с Решение на СГС от 25.11.2003 г. е извършено прехвърляне от ЕТ "Тодор Цветанов Дивен" на ЕТ "Дивен- Любчо Петков". ЕТ "Дивен - Любчо Петков" е с дата на регистрация по ЗДДС на 13.04.2004 г., а е дерегистриран на 26.11.2004 г. по инициатива на данъчните органи. В хода на ревизията са представени договори за извършване на СМР, сключени между "Стройкомерс" ЕООД и ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов" от 01.12.2003 г.; от 02.12.2003 г.; от 10.12.2003 г. и от 10.12.2003 г.; договор от 20.03.2004 г.; от 01.04.2004 г. В договорите липсва описание на възложените строително - монтажни работи, като е посочена само стойността на договорените СМР и времетраенето на договорите ( 10 дни или 20 дни). Представени са протоколи обр. 19, подписани и подпечатани от ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов". От заключението по приетата ССчЕ е видно, че е налице разплащане на данъчната основа по фактурите. Необосновано органите по приходите отказват правото на данъчен кредит на основание чл. 64, ал. 1, т. 1 от ЗДДС (отм.), като излагат съображения, че към датата на издаване на процесните фактури ЕТ "Дивен-Тодор Цветанов" не съществува като правен субект. Установява се, че е извършено прехвърляне на предприятието от ЕТ "Дивен-Тодор Цветанов" на ЕТ "Дивен - Любчо Петков" с решение на СГС, което е вписано на 13.04.2004 г. На същата дата е регистрацията по ЗДДС на приобретателя на предприятието - ЕТ "Дивен - Любчо Петков". Установява се, че процесното решение за прехвърляне на предприятието е публикувано в Държавен вестник бр. 35 от 22.04.2005 г., когато решението става известно на третите лица. Процесните фактури са издадени през. м. 12.2003 г. и м. 04.2004 г., към която дата издателят на фактурите не е заличен като правен субект и съществува в правния мир. Дерегистрацията на ЕТ "Дивен - Любчо Петков" по ЗДДС е през м. 11.2004 г., т. е. след издаването на фактурите. Съдът е констатирал, че неправилно е позоваването на органите по приходите на нормата на чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.)., съгласно която получателят притежава данъчна фактура или данъчно дебитно известие, отговарящи на изискванията на Закона за счетоводството и на този закон или митническа декларация. Процесните фактури отговорят на изискванията, установени в чл. 7 от ЗСч, като са отразени индивидуализиращи данни за издателя, получателя, седалище, описана е стопанската операция и е дадено стойностно изражение на същата, като се установява, че фактурите са надлежно подписани от представляващия издателя и получателя. Съобразно гореизложеното относно прилагането на нормата на чл. 64, ал. 1, т. 1 от ЗДДС фактурите са издадени от съществуващ субект, който е бил регистриран по ЗДДС към датата на издаване на фактурите. Така формираните изводи за неправилното посочване на нормите на чл. 64, ал. 1, т. 1 и т. 6 от ЗДДС (отм.) от страна на данъчните органи не води до извода за незаконосъобразност на ревизионния акт в тази му част. Обосновано е отказано правото на данъчен кредит поради липса на облагаема доставка по процесните фактури с предмет - СМР. Прието е, че договорите, протоколите обр. 19 и фактури не отразяват настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 24 от ЗДДС поради липса на доказателства за техническа, кадрова и технологична обезпеченост. В хода на ревизията са представени сключени между страните "Стройкомерс" ЕООД и ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов" договори за извършване на СМР по обекти, съдържащи уговорки за цената на извършваните услуги и начинът на приемането и заплащането им. Към договорите са приложени актове обр. 19, както и приемо-предавателни протоколи, подписани от Възложителя и Изпълнителя за приемане на работата по обекти без възражения. По твърдение на жалбоподателя процесните услуги СМР са обвързани с изпълнението на сключения между "Мобилтел" ЕАД и "Стройкомерс" ЕООД договор от 12.08.2003 г.; с договори между УНСС и "Стройкомерс" ЕООД от 21.11.2003 г. и от 05.12.2003 г., с договора между "Студентски общежития" при ХТМУ и "Стройкомерс" ЕООД, с договора между Община Дупница и "Стройкомерс" ЕООД от 20.08.2003 г. Съдът правилно е преценил, че представените договори между "Стройкомерс" ЕООД и негови Възложители не обосновават връзката между извършените по процесните фактури доставки на услуги от ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов" и възложените на "Стройкомерс" ЕООД СМР по описаните обекти. Касае се за различни обекти на територията на страната, като е предвиден кратък срок за извършване на възложените СМР, а съгласно справка в информационната система - регистър на трудови договори ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов" няма регистрирани лица по трудови договори за 2003 г. и за 2004 г. Липсват доказателства за материална и технологична обезпеченост на доставчика за извършване на възложените СМР, като такива не са ангажирани и в хода на съдебното производство. Установява се и несъответствие между уговореното по договорите, сключени с Възложителите и "Стройкомерс" ЕООД и датите на приемане на СМР, извършени от ЕТ "Дивен Тодор Цветанов". Съдът е констатирал противоречия в договора и протоколите обр. 19. В самите фактури няма конкретно описание на СМР, включително и единична цена, а е отразена само общата стойност. За част от обектите са представени и приемо-предавателни протоколи за приемане на работата, които са с дата, предхождаща датата на съставяне на протоколите обр. 19 за установяване завършването и заплащането на натуралните СМР. От така представените писмени доказателства и липсата на други, насочени към установяване наличието на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика да извърши процесните доставки следва извода за недоказване извършването на облагаема доставка по процесните фактури с издател ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов". Във връзка с плащането на ДДС по фактурите е констатирано, че ДДС по фактурите, издадени през м. 04.2004 г. е платен на 14.05.2004 г., а във връзка с фактурите, издадени през м. 12.2003 г. няма данни за начисляване на ДДС по ДДС - сметката на доставчика съгласно заключението на вещото лице, неоспорено от страните. Неприложима е нормата на чл. 64, ал. 2 и чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) поради недоказване на основната водеща предпоставка за признаване правото на приспадане на данъчен кредит - наличието на облагаема доставка. Отказано е право на приспадане на данъчен кредит по издадената от "Интерактив медиа" ЕООД фактура № 365 от 26.08.2005 г. с предмет - рекламни материали с ДО - 14 032, 10 лв. и ДДС - 2806,42 лв. В хода на ревизията и в съдебното производство не са били представени доказателства за изработването на описаните рекламни материали, както и доказателства за предаването им на получателя по доставката. Няма доказателства за плащане на данъчната основа по процесната фактура, като видно от заключението по съдебно-счетоводната експертиза ДДС е платен по ДДС -сметката на доставчика на 31.08.2005 г. Представеното заверено копие от фактура и опис на рекламни материали не могат да установят по категоричен начин извършването на облагаемата доставка, доколкото не са ангажирани доказателства относно основния предмет на дейност на доставчика, както и такива, които доказват реалното изработване и предаване на изготвените рекламни материали - приемо - предавателен протокол, подписан от представителите на доставчика и получателя по доставката. Не се установява и начисляване на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), като не може да намери приложение чл. 64, ал. 2 и чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) поради недоказването на извършването на доставката по процесната фактура. Отказано е право на приспадане на данъчен кредит в размер на 5000 лева по фактура № 277 от 14.03.2006 г., издадена от "Еурека АДС" ООД с предмет на доставката - изработка на рекламен спот и излъчване по договор. Съгласно сключения договор от 14.03.2006 г. Възложителят - "Стройкомерс" ЕООД възлага, а Изпълнителят - "Еурека АДС" ООД приема да извърши изработка на рекламен спот и излъчване, като времетраенето на договора започва да тече от подписване на договора до края на 2005 г. и е уговорено разплащането да се осъществи в срок от 5 работни дни от подписване на фактурата с платежно нареждане. В договора липсва конкретно описание на рекламния спот и съответно, други доказателства за излъчването му. Няма предварително изработен и съгласуван план за излъчване на рекламата. Представеното приложение № 1 към фактура № 277 от 14.03.2006 г. за времева зона на излъчване на рекламния спот, цена в лв. за 30 сек. спот, брой спотове в ден, общо брой спотове и общата цена не дава точно описание на рекламния спот и къде ще бъде излъчван същият. Едновременно с това доставчикът и ревизираният субект не са ангажирали доказателства относно реализацията на предмета по процесната фактура, дали влиза в предмета на дейност на доставчика изработката и излъчване на реклама, налице са условия за извършване на рекламни услуги, т. е. дали доставчикът разполага с рекламни студия и офиси, техника за направа на рекламни клипове (спотове), има ли квалифицирани специалисти в областта на рекламата. От проверка в информационната система на НАП - регистър на трудови договори е констатирано, че "Еурека АДС" ЕООД няма нает персонал по трудови договори за 2005 г. - 2006 г. Няма и доказателства за евентуално превъзлагане на услугата на трети лица. По време на ревизията след проверка в информационната система е било установено, че при насрещната страна - издателят "Еурека АДС" ООД не е открит документ с № 277 от 14.03.2006 г. с получател "Стройкомерс" ЕООД. Въз основа на така установеното правилно е прието, че не са налице доказателства за реалното осъществяване на процесната доставка от издателя на фактурата по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.), поради което липсата на основната водеща предпоставка за възникване и упражняване правото на приспадане на данъчен кредит води до извода за законосъобразен отказ по чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.) във връзка с чл. 63 от ЗДДС (отм.). Отказано е правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 27871,97 лева по фактури, издадени от "Филтрейд" ЕООД с предмет - СМР. Съгласно договор от 05.04.2004 г. между "Стройкомерс" ЕООД в качеството си на Възложител и "Филтрейд" ЕООД като изпълнител е сключен договор за СМР на обект БС "Хърлец", БС "Капка" и БС "Оптикоелектрон". За извършената доставка за обект БС" Капка" е издадена фактура № 529 от 26.04.2004 г. на стойност 13325,13 лева и ДДС 2665,03 лева и Протокол обр. 19 от 26.04.2004 г. За извършената доставка на обект БС "Оптикоелектрон" Панагюрище е издадена фактура № 528 от 22.04.2004 г. на стойност 6795 лева и ДДС в размер на 1359 лева, като е приложен обр. 19. Съгласно договор от 06.03.2003 г. между "Стройкомерс" ЕООД в качеството си на Възложител и "Филтрейд" ЕООД като изпълнител е сключен договор за СМР на обекти на "Стройкомерс" ЕООД с времетраене до края на 2003 г., като в договора липсва конкретно описание на обектите. Издадени са фактури № 173 от 30.07.2003 г. - за обект М Тел БС "Симитли" ведно с приложен протокол обр. 19; фактура № 891 от 23.09.2003 г. за СМР на обект БС "Лехчево" ведно с приложен протокол обр. 19 от 23.09.2003 г.; фактури № 1001, № 1002, № 1003, № 1004 за СМР на обект Хотел "Олимп" Боровец ведно с приложен протокол обр. 19 от 30.12.2003 г.; фактура № 892 от 30.12.2003 г. за извършени СМР на обект "Форма" ведно с приложени 5 бр. протоколи обр. 19 от 30.12.2003 г. Представени са и анализи на ценообразуване на отделните видове строителни работи, които са без дата и не са подписани. В хода на съдебното производство Съдът е приел, че от представените от задълженото лице - доставчик доказателства не може да се обоснове категоричния извод за реално извършване на процесните доставки с предмет - извършване на СМР. От една страна, фактура № 173 от 30.07.2003 г. касае извършването на СМР на обект - БС "Симитли" на "Мобилтел" ЕАД ведно с протокол обр. 19 от същата дата (30.07.2003 г.) и са издадени преди подписването и действието на главния договор между "Стройкомерс" ЕАД (Изпълнител) и "Мобилтел" ЕАД (Възложител) от 12.08.2003 г. От друга страна, всички представени към протоколите обр. 19 разбивки на цени нямат дата и не са надлежно подписани от страните - Изпълнител ("Филтрейд" ЕООД) и Възложител ("Стройкомерс" ЕООД). Доказателства относно кадрова и техническа обезпеченост на доставчика за осъществяване на възложените СМР, както и доказателства за начисляване на данъка по реда и условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) не са ангажирани нито в хода на ревизията, нито в съдебното производство. Правилно е прието, че няма данни дали доставчикът е използвал услугите на други фирми - подизпълнители относно изработката и монтажа на армировка, заготовка на метални конструкции, кофражи, полагане на бетон и др., влагани ли са материали от изпълнителя и с какъв произход са същите, ако те са осигурявани от "Стройкомерс" ЕООД - не са представени предварителни заявки от страна на "Филтрейд" ЕООД. От друга страна, наличието на договори между "Стройкомерс" ЕООД и негови Възложители - "Мобилтел" ЕАД, "CAT 99" ООД и "Фарма" АД не могат да обосноват реалното извършване на възложените СМР от посочения от ревизираното лице доставчик - "Филтрейд" ЕООД. Липсват оформени протоколи за приемане на работата от главния възложител, в които да бъдат посочени извършените СМР по съответни обекти и ползвани подизпълнители. Наличието на сключени между "Стройкомерс" ЕООД и "Филтрейд" ЕООД договори за СМР, изготвени протоколи обр. 19 и фактури не водят до категоричното заключение за реалното осъществяване на услугите, тъй като следва да се налице доказателства за материална и технологична обезпеченост на доставчика. В тази връзка неприложима е нормата на чл. 64, ал. 2 от ЗДДС (отм.) за признаване право на данъчен кредит с оглед начисляването на ДДС по процесните фактури по ДДС - сметка на доставчика, по който факт между страните няма спор поради недоказването на водещата предпоставка за наличие на облагаема доставка по чл. 6 от ЗДДС (отм.). На основание чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) във връзка с чл. 63 от ЗДДС (отм.) е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Идис интернационал" ЕООД в размер на 8279,44 лева с предмет на доставките - СМР. Установено е, че фактура № 255 от 26.02.2004 г. не е отразена в дневника за продажби и СД по ЗДДС за съответния период. От заключението по приетата съдебно-счетоводна експертиза е видно, че по фактурите е извършено разплащане в брой, като данъка по двете фактури е преведен по ДДС сметка на доставчика на 12.03.2004 г. Между страните е сключен договор от 10.02.2004 г. за извършване на СМР на обект Мобилтел - БС "Бойница", БС "Ваксево", БС" Пършевица", БС"Мраз" и БС "Трифуново", като е уговорена стойността на възложените СМР - 41397 лева без ДДС, времетраене на договора - 10 дни и разплащането да се осъществи при приключване на СМР на база на приемо-предавателен протокол. Издадени са два броя фактури с предмет - извършени СМР съгласно договор на БС към Мтел на стойност 11924 лева и ДДС в размер на 2385 лева и фактура № 255 от 26.02.2004 г. с предмет на доставката - извършени СМР съгласно договор на БС към Мтел на стойност 29472,20 лева и ДДС в размер на 5894,44 лева. Между страните е подписан и приемо-предавателен протокол от 21.02.2004 г. за приемане на извършената работа от Възложителя. В хода на съдебното производство е представен договор между "Мобилтел" ЕАД (Възложител" и "Стройкомерс" ЕООД (Изпълнител) от 12.08.2003 г. за извършване на СМР на обекти на "Мобилтел" ЕАД - Базови станции. Правилни са изводите на Съда, че не се доказва осъществяването на процесните услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС (отм.). От представените писмени доказателства - договори, протоколи обр. 19 и протокол за приемане на извършената работа е видно наличието на несъответствие. Приемо - предавателният протокол за приемане на извършената работа е подписан на 21.02.2004 г., а самите протоколи обр. 19 са с последваща дата - 26.02.2004 г. От друга страна, едната фактура № 254 е издадена на 16.02.2004 г., т. е. преди да е изготвен протокол обр. 19 за извършените СМР. В хода на ревизията е констатирана и поправката, извършена на протоколите обр. 19 - върху годината 2003 г. същата е изменена на 2004 г. Това означава, че описаните СМР са само документални оформени, без да се доказва тяхното реално осъществяване от прекия доставчик. Отразяването на стойностите по фактурите като разход за външни услуги в счетоводството на доставчика не доказва реалното извършване на доставките. Представеният договор за възлагане извършването на СМР за обекти на "Мобилтел" ЕАД със "Стройкомерс" ЕООД също не доказва осъществяването на уговорените СМР от подизпълнителя - "Идис Интернационал" ЕООД. Договорът между "Мобилтел" ЕАД и ревизирания субект е сключен на 12.08.2003 г., като е уговорено СМР да бъдат извършени в срок от 10 дни за всеки отделен обект, считано от датата на подписване на протокола за въвеждане на Изпълнителя на съответната строителна площадка, а договорът между "Стройкомерс" ЕООД и "Идис Интернационал" ЕООД е сключен едва на 10.02.2004 г. Въз основа на така направения анализ на събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства се обосновава правилния извод за липса на реално осъществяване на процесните доставки - СМР по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС (отм.). Плащането на ДДС по ДДС-сметката на доставчика, извършено на 12.03.2004 г. не обуславя признаването на правото на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 64, ал. 2 и чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) поради недоказване извършването на облагаеми доставки. На основание чл. 64, ал. 1, т. 2, т. 3 от ЗДДС (отм.) във връзка с чл. 63 от ЗДДС (отм.) е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от ЕТ "Аладин - Алдин Лачев" в размер на 5006,68 лева. Констатирано е, че търговецът е дерегистриран по ЗДДС на основание чл. 116, ал. 2, т. 2, б."б" от ЗДДС, считано от 05.11.2003 г. В хода на ревизията е представен договор от 06.12.2004 г. между "Стройкомерс" ЕООД и ЕТ "Аладин - Алдин Лачев" за извършване на СМР. Предвидено е, че СМР следва да се извършват в срок от 20 дни. Представени са четири бр. протоколи обр. 19 от 11.12.2004 г., като фактурите са издадени съответно на 20.12.2004 г., 23.12.2004 г., 28.12.2004 г., 31.12.2004 г. Правилно са развити съображения, че към датата на издаване на фактурите - м. 12.2004 г. доставчикът е дерегистриран, считано от 05.11.2003 г., което обстоятелство е потвърдено и от вещото лице видно от заключението по съдебно-счетоводната експертиза. ДДС по фактурите е платено по ДДС - сметката на доставчика на 14.01.2005 г., а самите фактури са издадени през м. 12.2004 г., следователно, доставчикът не е имал задължение за начисляване на ДДС и с това не е спазено изискването данъка по фактурите да е начислен от регистрирано по ЗДДС лице по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), и отказът е обоснован с нормата на чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.). В хода на съдебното производство не е доказано начисляване на ДДС по реда и условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), доколкото вещото лице не е извършвало проверка в счетоводството на доставчиците, включително и на доставчика ЕТ "Аладин - Алдин Лачев". Фактът, че данъкът е платен по ДДС - сметка не е основание за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото към датата на издаване на процесните фактури не е налице законово основание за издателя да начислява ДДС. Представените от ревизирания субект договор и протоколи обр. 19 не доказват наличието на реално осъществена доставка, като видно от съдържанието на сключения договор същият няма индивидуализация на предмета - посочено е общо "извършване на СМР на обекти на "Стройкомерс" ЕООД" и липсва конкретизация на уговорената цена. Ревизираният субект не е ангажирал други доказателства, насочени към установяване реалното осъществяване на договорените СМР - липсват документи относно техническа, кадрова и технологична обезпеченост на доставчика, съответно документи, че са ползвани услуги на Подизпълнители. Плащането на данъка по ДДС сметка на доставчика на 14.01.2005 г., съгласно заключението на вещото лице, не обуславя приложението на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) поради това, че не е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС и поради недоказване реалността на доставките по процесните фактури. На основание чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) вр. чл. 63 от ЗДДС (отм.) е отказано правото на данъчен кредит по фактури, издадени от "Аква ремонт груп" ЕООД в размер на 17540 лева. Видно от представения в хода на ревизията договор от -1.06.2005 г., сключен между "Стройкомерс" ЕООД и "Аква ремонт груп" ЕООД е уговорено извършването на СМР на обект - жилищен блок 45, гр. Дупница, като стойността на СМР възлиза на 37 700 лева без ДДС. Издадени са фактура № 106 от 28.06.2005 г. на стойност 18500 лева и ДДС 3700 лева и фактура № 108 от 30.06.2005 г. на стойност 19200 лева и ДДС 3840 лева. Приложен е протокол обр. 19 от 28.06.2005 г. за установяване на завършените натурални видове СМР и разбивка с анализ на ценообразуването на отделните видове СМР. За предходен доставчик е посочен "Арт Билд" ООД съгласно договор от 01.06.2005 г. и протокол обр. 19 от 03.07.2005 г. Съгласно договор от 04.08.2005 г. между "Стройкомерс" ЕООД и "Аква ремонт груп" ЕООД е възложено извършването на СМР на обект 20 ОУ "Тодор Минков" гр. София, като стойността на СМР възлиза на сумата от 50000 лева без ДДС. Издадена е фактура № 350 от 26.08.2005 г. на стойност 25000 лева и ДДС в размер на 5000 лева и фактура № 351 от 30.08.2005 г. на стойност 25000 лева и ДДС в размер на 5000 лева. Приложен е протокол обр. 19 от 30.06.2005 г. за установяване завършването на натурални видове СМР и разбивка с анализ на ценообразуването. Като предходен доставчик е посочен ЕТ "Вебаком-Едуард Тодоров" съгласно договор от 06.08.2005 г. и протокол обр. 19 от 30.08.2005 г. Констатирано е, че за данъчни периоди м. 07 и м. 08.2005 г. "Аква ремонт груп" ЕООД е подало СД по ЗДДС с нулеви стойности и цитираните фактури не са включени в дневниците за продажба за съответния период, така и за следващите периоди. Верни са изводите, че не са изпълнени изискванията на чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС - данъкът не е начислен от регистрирано по този закон лице по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Вещото лице по съдебно - счетоводната експертиза не е извършило проверка в счетоводството на доставчиците, включително и на "Аква ремонт груп" ЕООД и не е отговаряло на въпроси, свързани с начисляването на данъка по процесните фактури по реда и условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Следователно, отказът за признаване на право на приспадане на данъчен кредит на получателя на доставките на основание чл. 64, ал. 1, т. 2 вр. чл. 63 от ЗДДС (отм.) се подкрепя от събраните в хода на ревизията доказателства и ревизионният акт в тази част се явява законосъобразен. Констатацията на органите по приходите за неначисляване на данъка по реда на чл 55, ал. 6 от ЗДДС не е оборена в хода на съдебното производство - при изготвяне на приетото по делото заключение по съдебно-счетоводната експертиза вещото лице не е извършвало проверка в счетоводството на доставчика, като не е изследван въпроса относно редовността на воденото счетоводство и изпълнението на кумулативните изисквания по чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). На основание чл. 64 от ЗДДС (отм.) във връзка с чл. 63 от ЗДДС (отм.) е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Евроинженеринг 02" ЕООД в размер на 4197,60 лева по фактури, издадени от "Иво Антов - И" ЕООД в размер на 4316,81 лева; по фактури, издадени от "Г - 7 Капитал" ООД в размер на 6000 лева; по фактури, издадени от "Ексим БГ- Трейд" ООД в размер на 5467,79 лева; по фактури, издадени от "Зора строй" ООД в размер на 2780 лева и по фактури, издадени от "Софбел" ЕООД в размер на 24016,14 лева. Относно доставчика "Евроинженеринг 02" ЕООД, с предмет на доставката - аванс по договор е констатирано, че след извършена проверка в информационната система в дневника за продажби не е отразена процесната фактури. Представен е договор от 16.12.2003 г. за извършване на СМР на обект - бл. 60 - Студентски град - София, подписан само от Възложителя - "Стройкомерс" ЕООД. В обяснителна записка от ревизирания субект е отразено, че фактурата е представена от представител на дружеството на 16.12.2003 г., като сумата по нея е преведена на същия ден по разплащателната сметка и по ДДС - сметка, но договорените СМР не са се осъществили - не са се явили работници, които да осъществят СМР и управител на Изпълнителя, който да подпише договора. В хода на ревизията и съдебното производство не са ангажирани доказателства, насочени към установяване на предпоставките за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по фактура № 1223 от 16.12.2003 г. с издател "Евроинженеринг 02" ЕООД. Обосновано е прието от органите по приходите за липса на облагаема доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС (отм.), като този извод се обосновава и от обясненията на управителя на ревизирания субект. Предметът на фактурата - СМР относно обект - бл. 60 в Студентски град не е осъществен от Изпълнителя - не е сключен представения договор и не е извършено реално извършване на СМР (не са се явили работници на Изпълнителя), което се потвърждава от изявлението на управителя на дружеството - жалбоподател. Неприложима е и нормата на чл. 64, ал. 2 (отм.) и чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) въпреки плащането на данъка по ДДС сметка на доставчика поради недоказването на основната водеща предпоставка за признаване правото на приспадане на данъчен кредит - реално осъществена доставка. Относно доставчика "Иво Антов - И" ЕООД е констатирано, че между "Стройкомерс" ЕООД и доставчика на 01.02.2003 г. е сключен договор за извършване на СМР без конкретизация на възложените СМР и уговорка относно цената на услугата. Съгласно Протокол обр. 19 от 25.03.2003 г. за обект склад готова продукция и издадена въз основа на него фактура № 10 от 25.03.2003 г. са приети СМР на стойност 4898,47 лева и ДДС 979,64 лева; с Протокол обр. 19 от 20.03.2003 г. за обект склад за готова продукция и издадена въз основа на него фактура № 8 от 20.03.2003 г. са приети СМР на стойност 4822,12 лева и ДДС - 964,42 лева; с протокол обр. 19 от 24.03.2003 г. и издадена въз основа на него фактура № 9 от 24.03.2003 г.; с протокол обр. 19 от 31.03.2003 г. за таблетен цех - реконструкция и издадена въз основа на него фактура № 11 от 31 03.2003 г. са приети СМР на стойност 4000 лева и ДДС - 800 лева; протокол обр. 19 от 31.03.2003 г. и издадена въз основа на него фактура № 12 от 31.03.2003 г. са приети СМР на стойност 4500 лева и ДДС в размер на 900 лева. По фактурите е извършено разплащане на данъчната основа съгласно представени платежни нареждания. След справка в информационната система - регистър на трудовите договори се установява, че дружеството няма нает персонал по трудови договори през 2003 г. Представеният договор между "Стройкомерс" ЕООД и "Иво Антов - И" ЕООД не съдържа конкретни уговорки относно параметрите на СМР и относно тяхната стойност, като част от протоколите обр. 19 са подписани от представител на "Иво Антов - И" ЕООД и на "Фарма" АД, а не "Стройкомерс" ЕООД; в друга част от тях е посочен само строителят - "Иво Антов-И" ЕООД и не е посочен инвеститорът; в трета част "Иво Антов - И" ЕООД е подписал протоколите в качеството на Възложител. Не са представени никакви съпътстващи представените договори, протоколи и фактури документи - материална книга за ДМА, годишен амортизационен план, документи за закупени материали, липсват трудови и граждански договори или договори с подизпълнители, т. е. няма надлежни доказателства, насочени към установяване на техническа и кадрова обезпеченост на доставчика да осъществи възложените му СМР. Правилно е прието, че няма данни дали "Иво Антов - И" ЕООД е използвало услугите на други търговци - подизпълнители относно настилката на гранитогрес, настилка на теракот, доставка на техн. клетка и др., влагани ли са строителни материали от изпълнителя и с какъв произход са те, ако такива са предоставяни от Възложителя, не са представени предварителни заявки от страна на доставчика за необходимите му строителни материали. Така формулираният извод за недоказване реалното осъществяване на процесните доставки не е оборен от жалбоподателя в хода на съдебното производство. Не се установява начисляване на ДДС по ДДС - сметката на доставчика видно от заключението на вещото лице по съдебно - счетоводната експертиза, поради което не следва да се обсъжда и евентуалното прилагане на чл. 64, ал. 2 от ЗДДС (отм.). Относно доставчика "Г-7 Капитал" ООД е констатирано, че е сключен договор от 21.06.2004 г. заедно с протокол обр. 19 от 25.06.2004 г. за обект ПД "Несебър" и приемо-предавателен протокол от 25.06.2004 г. и издадени въз основа на тях фактура № 2 от 28.06.2004 г., № 3 от 29.06.2004 г. и фактура № 4 от 30.06.2004 г. Представени са РКО за извършени плащания на данъчните основи по описаните фактури и платежно нареждане за плащане на ДДС по ДДС - сметка на 14.07.2004 г. Поради липсата на доказателства за персонал за извършване на процесните услуги (СМР) и доказателства относно предоставените материали е прието, че е недоказано осъществяване на облагаема доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.). От справка в регистъра на трудовите договори е констатирано, че доставчикът няма регистрирани трудови договори за 2004 г. Пред съда са представени два договора от 22.04.2003 г. и от 25.06.2003 г., сключени между Изпълнителна агенция "Отдих и възстановяване", МО, ТД Бургас и "Стройкомерс" ЕООД за извършване на СМР на блок "Г"- ВПД "Несебър" и за извършване на допълнителни СМР на посочения обект. Уговорено е съгласно първия договор срокът за изпълнение на договора да бъде 60 календарни дни, считано от датата на съставяне на протокол за предаване на строителната площадка, а съгласно втория договор е предвидено, срокът за изпълнение на СМР да бъде 10 календарни дни, считано от датата на подписване на договора. В рамките на съдебното производство не са ангажирани доказателства от страна на жалбоподателя, насочени към оборване на констатациите на данъчните органи. Наличието на сключен договор, изготвен протокол обр. 19 и издадени фактури не могат да служат като достатъчно основание за извършване на предмета на процесните доставки, доколкото липсват доказателства за покупка на строителните материали, респ. протоколи за предаването им от страна на Възложителя, както и доказателства относно наети по трудов или граждански договор лица от Изпълнителя, които да осъществяват СМР, респ. за използвани подизпълнители. До извода за наличие на реално осъществени доставки не може да се достигне и само при наличието на сключени договори между "Стройкомерс" ЕООД в качеството на Изпълнител и негов възложител - Изпълнителна агенция "Отдих и възстановяване", МО, ТД Бургас, доколкото не са ангажирани писмени доказателства, че "Стройкомерс" ЕООД е ползвало услугите на Подизпълнител - "Г-7 Капитал" ЕООД за осъществяване на възложените му от ИА "Отдих и възстановяване", ТД Бургас СМР и работите да са одобрени от главния Възложител. В тази връзка плащането на ДДС по процесните фактури по ДДС сметка на доставчика не може да обоснове прилагането на чл. 64, ал. 2 и чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.). Относно доставчика "Ексим - БГ Трейд" ЕООД, видно от представените доказателства, в ревизионния акт е обоснован извод, че не са налице предвидените в чл. 64 от ЗДДС кумулативни предпоставки - начисляване на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС и наличие на облагаема доставка. Съгласно договор от 13.03.2003 г. между "Стройкомерс" ЕООД в качеството си на Възложител и "Ексим БГ" ЕООД като Изпълнител е сключен договор за СМР на обект на "Стройкомерс" ЕООД, като е представен протокол обр. 19 за установяване завършването и разплащането на натурални видове СМР. Процесната фактура е отчетена като разход за външни услуги - СМР от изпълнител "Ексим БГ Трейд" ООД на обекти БС "Ковачевци", БС "Ново село" - с. Цървяново и БС "Грънчарници" - с. Цървяново на "Мобилтел" ЕАД. Установено е че данъкът е платен по ДДС - сметка на 16.05.2003 г., а от заключението по съдебно-счетоводната експертиза е видно, че стойността по доставката е платена в брой на 13.04.2003 г. Съдът е приел, че изводът на данъчните органи за недоказване на реалността на процесната доставка е правилен и се подкрепя от събраните доказателства. Видно от приложените протоколи обр. 19 в тях са посочени като строител "Ексим БГ Трейд" ООД и инвеститор "Мобилтел" - София, като се отнасят до СМР на Базови станции на "Мобилтел" ЕАД и няма отбелязване, че инвеститор е "Стройкомерс" ЕООД. Върху протоколите липсва отразяване на имената на лицата, подписали протоколите и печат на дружествата като строител и инвеститор. Освен това в самата фактура е извършено преправяне на датата на нейното издаване, включително и в графата "стоката получена на". Така представените доказателства не могат да бъдат свързани и с договора от 12.08.2003 г., сключен между "Мобилтел" ЕАД (Възложител) и "Стройкомерс" ЕООД (Изпълнител) за извършване на СМР на Базови станции на "Мобилтел" ЕАД, тъй като документално СМР са извършени през м. 03.2003 г., т. е. преди м. 08.2003 г. От друга страна, не са ангажирани доказателства за кадрова и техническа обезпеченост на доставчика, така и доказателства за начисляване на данъка по реда и условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Следователно, констатациите на ревизиращите за липса на облагаема доставка не са оборени в хода на съдебното производство и не може да се приложи хипотезата на чл. 64, ал. 2 от ЗДДС (отм.). Едновременно с това не е доказано и начисляването на данъка по издадената фактура по реда и условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), доколкото вещото лице не е извършвало проверка в счетоводството на доставчика и не е отговаряло на такава задача. Относно доставчика "Зора строй" ООД в хода на ревизията е прието, че от представените от задълженото лице доказателства не се установява наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.). Съгласно договор от 05.01.2006 г. между "Стройкомерс" ЕООД и "Зора строй" ООД е сключен договор за СМР на обект "Английски двор на ПГБЕТ", като стойността на фактурираните СМР възлиза на 3900 лева и за извършената доставка е издадена фактура № 335 от 09.02.2006 г. на стойност 3900 лева и ДДС в размер на 780 лева и приемо-предавателен протокол от 05.02.2006 г. Представен е и договор от 02.12.2005 г. с предмет - извършване на СМР на обект "ЛОТ-Бедствия и аварии", съгласно който стойността на договорените СМР ще се отчита с протокол обр. 19. Съгласно договора възложителят се задължава да преведе аванс в размер на 10000 лева. Издадена е фактура № 280 от 08.12.2005 г. на стойност 10000 лева с ДДС 2000 лева. Приложен е протокол обр. 19 от 08.12.2005 г. за установяване завършването на натурални видове СМР и разбивка с анализ на ценообразуването на отделните видове строителни работи без дата и подписи. Съгласно анекс от 28.12.2005 г. общата стойност на СМР възлиза на 10000 лева и е равна на преведения аванс. ДДС по двете фактури е платен по ДДС - сметка на доставчика съответно на 14.12.2005 г. и на 20.09.2006 г., а от заключението по съдебно-счетоводната експертиза е видно, че е извършено и разплащане на данъчните основи по двете фактури. В хода на ревизията след проверка в информационната система регистър на трудовите договори е констатирано, че дружеството няма нает персонал по трудови договори към м. 12.2005 г. и м. 02.2006 г. за извършване на услугите - сключен е трудов договор с лицето Людмила Стоянова Славеева на 01.02.2002 г. и е прекратен на 12.01.2006 г. и с лицето Албена Стефчова Георгиева на 12.05.2003 г. - прекратен на 01.10.2005 г. Не са били ангажирани доказателства за установяване наличието на материална и техническа обезпеченост на "Зора строй" ООД да осъществи възложените СМР. Няма данни за наличие на персонал, който да извърши ремонтните работи, както и наличието на съответна техника, предоставени материали за осъществяването им. Няма информация в какво се изразява предмета на доставката, т. е. какви са осъществените СМР и как е получена крайната стойност от 3900 лева. От друга страна, Приложеният анализ на ценообразуването към втората фактура № 280 е без дата и подпис. Следователно, представените писмени доказателства - договори, протокол обр. 19 и фактури не могат да обосноват сами по себе си категоричния извод за реалност на доставките. До същото заключение не може да се достигне и въз основа на представените от жалбоподателя в съдебното производство два договора с Възложители на "Стройкомерс" ЕООД, доколкото липсват доказателства, че "Стройкомерс" ЕООД е ползвало услугите на Подизпълнител с одобрението на Възложителя и съответно, СМР от Подизпълнителя са били приети от главния възложител. Формулираният извод в ревизионния акт за недоказване реалното осъществяване на процесните доставки не е оборен от жалбоподателя в хода на съдебното производство. Относно доставчика "Софбел" ЕООД, издател на 6 бр. фактури с общо ДДС в размер на 24016,14 лева е прието, че не е доказано реалното осъществяване на доставките по процесните фактури. От задълженото лице в хода на ревизията са представени два договора за извършване на СМР от 10.07.2003 г. и от 20.07.2003 г. - първият с предмет - СМР на обект "Фарма АД - таблетен цех - реконструкция", а вторият с предмет СМР на обекти на "Стройкомерс" ЕООД. Към първия договор е издадена фактура № 1812 от 30.07.2003 г. на стойност 17830,74 лева и ДДС в размер на 3566,14 лева, като е приложен протокол обр. 19 - 3 бр. от 30.07.2003 г. за установяване завършването на натуралните видове работи СМР и разбивка с анализ на ценообразуването на отделните видове СМР без дата и подпис. Към втория договор са издадени останалите пет бр. фактури с предмет - извършване СМР съгласно договор и акт обр. 19 и фактура № 1813 от 31.07.2003 г. с предмет - монтаж обзавеждане на обект "Воден бар" - Созопол съгласно договор, към всяка от които е приложен протокол обр. 19 за установяване завършването на СМР и разбивка с анализ на ценообразуването на отделните видове СМР без дата и подпис. Представените договори и протоколи обр. 19 не доказват наличието на реално осъществена доставка, като видно от съдържанието на сключения договор от 20.07.2003 г. същият няма индивидуализация на предмета - посочено е общо "извършване на СМР на обекти на "Стройкомерс" ЕООД" и липсва конкретизация на уговорената цена. Доставчикът не е ангажирал доказателства за кадрова и материална обезпеченост за осъществяване на възложените му СМР, включително и за осъществяване на предмета на доставката по фактура № 1813 от 31.07.2003 г. (доставка и монтаж на "Воден бар" - Созопол). Представените разбивки на ценообразуване са без дата и подписи. Не може да се установи пряка връзка между предмета на процесните доставки и представените за първи път в съдебното производство договори, сключени между "Стройкомерс" ЕООД и негови възложители, т. е. че "Стройкомерс" ЕООД е ползвал услугите на свой подизпълнител - "Софбел" ЕООД за извършване на възложените му СМР. Документалното оформяне на доставки между ревизирания субект и неговия доставчик не могат да послужат като достатъчно доказателство за реалността на доставките. Информация не е постъпила от доставчика и не е ангажирана и в рамките на съдебното производство. Ревизираният субект не е представил други доказателства, насочени към установяване реалното осъществяване на договорените СМР - липсват документи относно техническа, кадрова и технологична обезпеченост на доставчика, съответно документи, че са ползвани услуги на Подизпълнители. Плащането на данъка по ДДС сметка на доставчика по процесните фактури съгласно заключението на вещото лице не обуславя приложението на чл. 64, ал. 2 от ЗДДС (отм.) поради неустановяване на реалността на доставките по процесните фактури. Съобразно гореизложеното, законосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по процесните доставки, извършени от ЕТ "Булстар - Р. Иванов", "Интерактив медиа" ООД, "Еурека АДС" ООД, "Филтрейд" ЕООД, ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов", "Иво Антов - И" ЕООД, "Г-7 Капитал" ООД, "Ексим БГ Трейд" ООД, "Зора строй" ООД, "Софбел" ЕООД, ЕТ "Аладин - Алдин Лачев", "Идис интернационал" ЕООД, "Аква ремонт груп", "Евроинженеринг 02" ЕООД, "Енергоремонт груп" ЕООД с предмет - извършване на СМР. Извършеното от ревизирания субект осчетоводяване на предмета на доставките като разход за външни услуги за 2004 г., 2005 г. и 2006 г. не доказва реалното осъществяване на процесните СМР, като в тази връзка правилно не се е кредитирало заключението по съдебно - счетоводната експертиза, че получените услуги от гореописаните доставчици са използвани за извършване на облагаеми доставки, а именно - за осъществяване на възложените на "Стройкомерс" ЕООД СМР от негови възложители съгласно изготвена и приложена справка към материалите по делото. Такава пряка и непосредствена връзка между възложените на ревизирания субект СМР от негови възложители по представените в съдебното производство договори и услугите - предмет на фактурите с гореописаните доставчици не може да бъде обоснована, доколкото вещото лице е работило по списък, изготвен от самия ревизиран субект и не е извършвало проверка в счетоводството на нито един от преките му доставчици. Следователно, ревизионният акт в частта относно отказаното на "Стройкомерс" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците ЕТ "Булстар - Р. Иванов", "Интерактив медиа" ООД, "Еурека АДС" ООД, "Филтрейд" ЕООД, ЕТ "Дивен - Тодор Цветанов", "Иво Антов - И" ЕООД, "Г-7 Капитал" ООД, "Ексим БГ Трейд" ООД, "Зора строй" ООД, "Софбел" ЕООД, ЕТ "Аладин - Алдин Лачев", "Идис интернационал" ЕООД, "Аква ремонт груп", "Евроинженеринг С)2" ЕООД, "Енергоремонт груп" ЕООД е законосъобразен, като издаден при правилно приложение на материалния закон и при липса на съществени нарушения на процесуалните правила. Законосъобразни са изводите на Съда в частта относно отказаното на "Стройкомерс" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС по фактури № 1445463 от 31.01.2003 г. и фактура № 1444987 от 25.02.2003 г. в общ размер на ДДС - 16,82 лева, издадени от ЕРР Дупница и в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 64, ал. 1, т. 1 от ЗДДС по фактури, издадени през 2002 г. от ЕРР Дупница с получател ЕТ "Д. А.-Стройкомерс" в общ размер на ДДС - 116,58 лева. По отношение на първите две фактури неправилно е посочен като получател едноличния търговец, тъй като към 29.01.2003 г. е вписано прехвърлянето на търговското му предприятие на "Стройкомерс" ЕООД и съответно, фактурата е следвало да посочи действителното лице - "Стройкомерс" ЕООД. Във връзка с другите фактури, издадени през 2002 г. същите имат посочен получен ЕТ "Д. А. - Стройкомерс" и към датата на издаване на фактурите не е бил регистрирано по ЗДДС лице - ревизираният субект е регистриран по ЗДДС на 29.01.2003 г. Във връзка с извършеното увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.): За 2003 г. със стойността по издадените от "Иво Антов И" ЕООД фактури в размер на 21584,10 лева за 2003 г.; За 2004 г. - със стойността на издадените от "Идис Интернационал" ЕООД фактури в размер на 41397 лева; със стойността на издадените от ЕТ "Аладин - Алдин Лачев" фактури в размер на 25033,42 лева; със стойността на издадените от ЕТ "Булстар - Р . Иванов" фактури в размер на 79714,36 лева; със стойността на издадените от "Г-7-Капитал" ООД фактури в размер на 30000 лв.; За 2005 г. - със стойността на издадените от "Зора Строй" ООД фактури в размер на 10000 лв.; със стойността на издадените от "Енергоремонт груп" ЕООД фактури в размер на 99394 лв.; със стойността на издадената от "Интерактив медия" ООД фактура в размер на 2806,42 лева; За 2006 г. - със стойността на издадената от "Зора строй" ООД фактура в размер на 3900 лева; със стойността на издадената от "Еурека АДС" ООД фактура в размер на 25000 лева Съдът е приел, че ревизионният в тази му част се явява законосъобразен. Констатациите на органите по приходите за липса на реално осъществени доставки по фактурите, издадени от гореописаните доставчици води до извода, че не е възникнало задължение за плащане по тези фактури и не е налице счетоводен разход. Същият не може да се документира с безстокови фактури, при които няма събрани доказателства, че отразените в тях стопански операции са реално осъществени съобразно гореизложеното в мотивите относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по доставчици. При липса на категорични данни за реалност на сделките органът по приходите законосъобразно е приел, че са налице сделки, сключени при условия, водещи на отклонение от данъчното облагане и правилно е приложена нормата на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.). Разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.), която предвижда увеличение на финансовия резултат поради непризнаване на разходи не изисква само формално издадени първични счетоводни документи, а последните да обективират реално извършени доставки или услуги. Само формалното счетоводно отчитане на първичните счетоводни документи не е достатъчно за да се признаят разходите, извършени с тях. Недоказването на реалното осъществяване на доставките по фактурите, издадени от горепосочените доставчици е основание да се приложи чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО и разходите на получателя по фактурите да не бъдат признати. За всяка счетоводно документирана в счетоводството стопанска операция трябва да са налице достатъчно доказателства, че тя е реално извършена, в противен случай ще има само налице документално оформяне на стопански операции, които не са извършени. Неоснователни са и оплакванията на жалбоподателя за допуснато нарушение на материалния закон, изразяващо се в обстоятелството, че приложимата норма на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) препраща към глава Първа, раздел IV от ЗКПО (отм.), съдържаща норми, касаещи сделки между свързани лица. Преобразуването на финансовия резултат за 2003 г., 2004 г., 2005 г. и 2006 г. със стойностите по фактури, издадени от гореописаните доставчици е извършено не поради това, че се касае за сделки между свързани лица, а поради това, че фактурираните услуги не са реално извършени, а същите са фактурирани, за да се намали облагаемата печалба на дружеството за съответната година, което се покрива от фактическия състав на чл. 15, ал. 3, т. 2 от ЗКПО (отм.) във вр. с чл. 14 и чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.). От друга страна, преобразуването на финансовия резултат на посоченото основание не е извършено поради това, че е отказано право на данъчен кредит по въпросните фактури, а поради това, че чрез тях е намален финансовия резултат на дружеството. Аргумент в тази насока е и фактът, че финансовият резултат за посочените периоди не е увеличен със стойности по други фактури, по които е отказано право на приспадане на данъчен кредит, а само по фактурите, издадени от горепосочените доставчици. Правото на данъчен кредит по отношение доставките е отказано поради нереалност на доставките съгласно чл. 6 от ЗДДС (отм., но в приложимата за периода редакция). Реалността на доставката е положителен факт, от който права черпи търговецът и която реалност е следвало да бъде доказана от дружеството - жалбоподател. Предвид изложените съображения, изводите до които е достигнал първоинстанционният съд са обосновани и правилни. По процесните фактури не е възникнало право на данъчен кредит за "Стройкомерс" ЕООД - гр. София, поради това че не са налице предпоставите по чл. 65, ал. 1, т. 2 ЗДДС. Обжалваното решение, което е в същия смисъл, е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора за настоящото производство не се присъждат разноски, тъй като ответната страна не е претендирала такива. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, Първо "А" отделение,