Решение № 12499 от 7.12.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7370/2021 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). С решение 579 от 15.04.2021 г., постановено по адм.д. 2608/2019 г. Административен съд Бургас, ХХ състав, е отменил Ревизионен акт Р 02000218007769 091 - 001/18.07.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение 176/01.10.2019г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика - Бургас, с който са определени допълнителни данъчни задължения на БУЛЕЛЕКТРИКС ООД, със седалище и адрес на управление гр.София, ул.Княз Борис I 81, ет.1, ап.4, представлявано от управителя Т. Златаров, както следва: 1. ДДС в размер на 56 121,23лв. и лихва за забава в размер на 11 770,81лв. за периода от 01.09.2016г. до 30.09.2016г.; ДДС в размер на 115 250,98лв. и лихва за забава в размер на 22 219,61лв. за периода от 01.11.2016г. до 30.11.2016г.; ДДС в размер на 158 597,38лв. и лихва за забава в размер на 29 210,69лв. за периода от 01.12.2016г. до 31.12.2016г.; ДДС в размер на 62 721,84лв. и лихва за забава в размер на 13 642,82лв. за периода от 01.01.2017г. до 31.01.2017г.; ДДС в размер на 64 215,52лв. и лихва за забава в размер на 15 270,25лв. за периода от 01.02.2017г. до 28.02.2017г.; ДДС в размер на 117 578,04лв. и лихва за забава в размер на 25 967,23лв. за периода от 01.04.2017г. до 30.04.2017г.; ДДС в размер на 16 632,02лв. и лихва за забава в размер на 3 529,97лв. за периода от 01.05.2017г. до 31.05.2017г. С решението съдът е осъдил Национална агенция по приходите София да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 11 007,30лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Бургас чрез пълномощника му главен юрисконсулт В. Монев. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излагат се подробни доводи в тази насока. Моли Върховният административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд Бургас и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения ревизионен акт изцяло. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, в това число юрисконсулско възнаграждение. Ответното по касационната жалба дружество Булелектрикс ООД гр.София, ул.Княз Борис I 81, ет.1, ап.4, ЕИК[ЕИК], представлявано от управителя Т. Златаров чрез своя процесуален представител адв. Г. Найденова взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде отхвърлена. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С решението Административен съд Бургас е отменил Ревизионен акт Р 02000218007769 091 - 001/18.07.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение 176/01.10.2019г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика - Бургас, с който са определени допълнителни данъчни задължения на БУЛЕЛЕКТРИКС ООД, със седалище и адрес на управлене гр.София, ул.Княз Борис I 81, ет.1, ап.4, представлявано от управителя Т. Златаров, както следва: 1. ДДС в размер на 56 121,23лв. и лихва за забава в размер на 11 770,81лв. за периода от 01.09.2016г. до 30.09.2016г.; ДДС в размер на 115 250,98лв. и лихва за забава в размер на 22 219,61лв. за периода от 01.11.2016г. до 30.11.2016г.; ДДС в размер на 158 597,38лв. и лихва за забава в размер на 29 210,69лв. за периода от 01.12.2016г. до 31.12.2016г.; ДДС в размер на 62 721,84лв. и лихва за забава в размер на 13 642,82лв. за периода от 01.01.2017г. до 31.01.2017г.; ДДС в размер на 64 215,52лв. и лихва за забава в размер на 15 270,25лв. за периода от 01.02.2017г. до 28.02.2017г.; ДДС в размер на 117 578,04лв. и лихва за забава в размер на 25 967,23лв. за периода от 01.04.2017г. до 30.04.2017г.; ДДС в размер на 16 632,02лв. и лихва за забава в размер на 3 529,97лв. за периода от 01.05.2017г. до 31.05.2017г. Първоинстанционният съд е описал подробно установената фактическа обстановка по провеждане на ревизията издадената заповед за възлагане на ревизия, данъчните периоди, предмет на ревизията, основният предмет на дейност, обстоятелството, че през ревизираните данъчни периоди задълженото лице е упражнило право на данъчен кредит по доставки на Трейдинг комерс експорт ЕООД, Нети шипинг ЕООД, Глобъл лизинг консулт енд практис ЕООД, Данимол ЕООД, Ларко ЕООД и НМС груп ЕООД. На л.2183 2187 от първоинстанционното делото решаващият съд е описал много подробно констатациите на органите по приходите за всеки един от посочените доставчици, въз основа на които е направен извод, че издадените фактури не материализират реално извършени доставки и данъкът по тях се явява начислен неправомерно по смисъла на чл.70,ал.5 ЗДДС, което е обосновало и отказа за непризнаване на право на данъчен кредит. На л.2187 2188 от делото /първоинстанционното решение няма собствена номерация на страниците си, поради което препращането е по номерацията на страниците на делото/решаващият съд е възпроизвел заключенията / две основни и допълнителни такива/ на назначените в хода на делото съдебно-техническа и съдебно счетоводна експертиза. В мотивите са посочени и показанията на разпитаните пред съда трима свидетели, служители на дружеството-жалбоподател, които са дали показания относно начина на извършване на доставките мястото на приемане и на натоварване на стоката, начин на транспортиране, начин на оформяне на придружаващите документи и прочие. След изложеното съдът е пристъпил към извършване на проверка за законосъобразността на оспорения акт. Прието е, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган в предвидената от закона форма и при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила. След това съдът е пристъпил към изграждане на своите изводите по материалната законосъобразност на оспорения акт. Отбелязано е, че ревизираното дружество Булелектрикс ООД има за основен предмет на дейност изграждане на електроинсталации, търговия с електрооборудване, електроматериали и МПС, производство на електрически табла и строително-ремонтни работи /СМР/. Посочено е, че с ревизионния акт са определени задължения за ДДС за отделни данъчни периоди в резултат на непризнаване на право на данъчен кредит по фактурите на посочените доставчици. Предвид констатациите на ревизионния акт за непризнаване на право на данъчен кредит, като основен спорен въпрос между страните е посочено обстоятелството, дали фактурите материализират реално извършени доставки. Първоинстанционният съд е дал положителен отговор на спорния въпрос за всички доставки, като систематизирани за нуждите на настоящето изложение /предвид обема на мотивите/ същите могат да бъдат сведени до следното: 1. Дадено е тълкуване на относимите правни разпоредби на ЗДДС чл.6,ал.1,чл.9,ал.1, чл.25, чл.70,ал.5 ЗДДС относно понятията доставка, право на данъчен кредит, елементи на фактическия състав на последния, начинът по който се изграждат изводи за наличие на реална или нереална доставка, разпределението на доказателствената тежест в процеса. 2.Възпроизведени са в систематизиран вид изводите на органите по приходите за това кога е налице реална доставка не е достатъчно задълженото лице да притежава само данъчен документ /фактура/, а следва да са налице достатъчно доказателства, че документираната в тази фактура стопанска операция е действително осъществена и то именно от лицето, посочено като доставчик, които доказателства следва да бъдат предоставени за проверка по време на ревизията. Отбелязано е в допълнение и аргумента, че от разпоредбите на Директива 2006/112 следва извод, че в счетоводствата на страните следва да е налице надлежна одитна следа, която да позволяват връзка между извършените стопански операции и издадените фактури, каквато надлежна одитна следа не се установява за нито един от доставчиците. 3. Посочено е, че в случая заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза е потвърдило констатациите на ревизиращите, че доставчиците не са разполагали с кадрови потенциал да изпълнят подобен род доставки, но същесвременно кадровата обезпеченост не може да обоснове извода, че процесните доставки не са реализирани. Този извод първоинстанционният съд е обосновал с практиката на Върховния административен съд по тълкуването и прилагането на нормите на чл.6,ал.1,чл.9,ал.1, чл.68,ал.1,т.1 и чл.69,ал.1, т.1 във вр. с чл.25,ал.2 ЗДДС относно значението на кадровата обезпеченост на доставчика. Направено е позоваване на решения на Съда на Европейския съюз по дела С 324/11 и съединени дела С 80/11 и С 142/11, според които липсата на кадрова обезпеченост на доставчика не може да повлия на правото на данъчен кредит на получателя, освен ако приходната администрация или съда не установят, че налице данъчна измама с участието и/или знанието на получателя на доставките. Посочено е, че в ревизионния акт не се съдържат констатации за наличие на такова знание у задълженото лице, няма доводи в тази насока и не са ангажирани надлежни доказателства в хода на делото. 4. На отделен ред е акцентирано, че за да бъде доказана реалност на доставките, следва да бъде установен факта на предаването на стоката или услугата от доставчика на получателя, като е без значение дали доставчикът е разполагал с материално-техническа и кадрова обезпеченост, какъв е произхода на стоката, къде е била съхранявана и прочие. В тази връзка на отделен ред административният съд е изложил мотиви относно констатацията , че доставчикът Трейдинг комерс експорт ЕООД не е могъл да извърши такъв обем доставки поради обстоятелството, че не е разполагал с такъв обем складова площ, в това число е направено позоваване на две решения на Върховния административен съд по идентичен спор между страните за същия доставчик. 5. В продължение на мотивите за налични реални доставки по фактурите решаващият съд е наблегнал на факта, че в хода на ревизията страните по доставките са представили надлежни доказателства за предаване на стаката от доставчик на получател. Като допълнителен аргумент е посочено, че фактът на предаването се потвърждава и в събраните и в ревизионното и съдебното производство допълнителни писмени доказателства, заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, показанията на тримата свидетели относно механизма на извършване на доставките, както и заключението по съдебно-техническата експертиза, което установява връзката между процесните доставки и извършените от ревизираното дружество последващи такива. Посочено е, че не без значение е и това, че в хода на ревизията е установен начина на разплащане на доставките, като косвено доказателство за тяхната реалност. 6. На отделен ред /л.2190, гръб/ съдът е отговорил на възраженията на процесуалния представител на ответната страна по отношение на заключението по съдебно-техническата експертиза. Като допълнителен аргумент е посочено обстоятелството, че за изпълнените СМР от БУЛЕЛЕКТРИКС ООД са съставени надлежни приемо-предавателни протоколи между последното в качеството на изпълнител и неговите възложители, съответно за обектите са съставени актове образец 15, 16 и 19, които потвърждават влагането на закупените материали в изгражданите обекти. 7. На л.2191 /лице/ административният съд е изложил мотиви защо кредитира заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, което не установява само благоприятни за жалбоподателя обстоятелства. 8. На отделен ред съдът е изложил мотиви /л.2191 гръб/ защо приема, че фактурите издадени от Глобъл лизинг консулт енд практис ЕООД, Данимол ЕООД, Ларко ЕООД и НСМ Груп ЕООД, имащи за предмет доставка на МПС, матери ализират реално извършени доставки. Отбелязано е, че фактурите са придружени от договори за покупко-продажба на МПС, в които се съдържат идентификационни данни относно автомобила марка, модел, шаси и други, налице са регистрационни талони, издадени от КАТ, справка за извършени разходи по МПС, пътни листове и други, както и заключението по съдебно-счетоводната експертиза, което установява начина на осчетоводяване на транспортните средства от ревизираното лице. 9. Пак самостоятелно на отделен ред са изложени доводите на административният съд защо кредитира показанията на тримата разпитани свидетели. Направен е краен извод, че процесните фактури отразяват реално извършени доставки и ревизираното дружество правомерно е упражнило право на данъчен кредит по тях и като е прието друго, оспореният ревизионен акт е издаден в противоречие с материалния закон, което обосновава неговата отмяна. Решението на Административен съд гр.Бургас е правилно и законосъобразно. В касационната жалба се поддържат оплаквания за неправилност на решението поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК.Отбелязва се, че поначало първоинстанционният съд правилно е посочил, че доказателствената тежест е на ревизираното дружество, но неправилно е приел, че същото е успяло чрез ангажираните от него доказателства да установи реалност на процесните доставки. В тази насока се правят конкретни доводи по отделни фактури и доставчици. Навеждат се и оплаквания относно несъответствия в свидетелските показания и заключенията на двамата експерти, които според касатора неправилно са възприети от първоинстанционния съд. На отделен ред се правят и оплаквания за неправилност на решението в частта му за разноските. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция приема следното: По делото няма спор, че ревизираното дружество Булелектрикс ООД има за основен предмет на дейност изграждане на електрически съоръжения, търговия с търговия с електрооборудване, електроматериали и МПС, производство на електрически табла и строително-ремонтни работи /СМР/. За ревизираните данъчни периоди същото е упражнило право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците Трейдинг комерс експорт ЕООД, Нети шипинг ЕООД, Глобъл лизинг консулт енд практис ЕООД, Данимол ЕООД, Ларко ЕООД и НМС груп ЕООД. Доставките на първите двама са с предмет ел.кабели, електрически съоръжения, строителни материали и прочие стоки, използвани в основната производствената дейност на дружеството. Фактурите на другите останалите доставчици имат за предмет МПС и наем на скеле. По отношение на първите двама доставчици настоящата съдебна инстанция приема следното: С процесния ревизионен акт е отказано право на данъчен кредит по процесните доставки поради липса на реални такива по смисъла на чл.6 ЗДДС. Анализът на мотивите на ревизионния акт налага извод, че констатацията за липсата на реални доставки за посочените доставчици е обоснована със следните факти и обстоятелства: - при извършените насрещни проверки в хода на ревизията не е установено доставчиците да разполагат с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките, не е установено същите да разполагат със съответната складова база, където да съхраняват материалите, не е установен произхода на стоката, не са представени доказателства за нейното счетоводно отразяване, липсват доказателства по какъв начин стоката е била натоварена и транспортирана, кога и от/на кого е била предадена, приета. В тази връзка административният съд е приел, че принципно органите по приходите твърдят отрицателни факти, което разпределя доказателствена тежест в процеса и в тежест на задълженото дружество е да установи чрез допустими доказателствени средства реалното изпълнение на доставките. От мотивите на съдебния акт е видно, че при изграждане на изводите си за материалната законосъобразност на акта решаващият съд се е позовавал както на събраните в хода на ревизията доказателства, така и на допълнително ангажирани от жалбоподателя /сега ответник по касация/ писмени и гласни доказателства, както и е било допуснато изслушването на съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че ангажираните от страната доказателства опровергават констатациите за липса на реални доставки за двамата доставчици. Настоящата съдебна инстанция споделя този извод на първоинстанционния съд при условията на чл.221,ал.2 АПК и го намира за обоснован на фактите по делото и при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон.