Решение № 8653 от 14.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8279/2014 г.

Решение № 8653 от 14.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8279/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Пловдив обжалва решение № 1141 от 30.04.2014 на Административен съд - Пловдив постановено по адм. дело № 715/2013 г., с което е отменен издаденият на Балканка ЕООД ревизионен акт № 131204296 от 13.11.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден по административен ред с решение № 144 от 11.02.2013 г. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност и необоснованост на решението. Касаторът счита, че изводите на първоинстанционния съд, довели до отмяна на ревизионния акт са изградени върху неправилно установена фактическа обстановка, което е довело и до формиране на неправилни изводи по приложението на ЗДДС. Конкретните оплаквания се отнасят до изводите на съда за доказано прехвърляне правото на собственост върху стоките, предмет на спорните фактури въз основа на приложените към тях приемо-предавателни протоколи, предвид непълнота на документите, удостоверяващи транспорта им. Според касатора представените приемо-предавателни протоколи не доказват предаване на стока от Глобал метал груп ЕООД, тъй като от събраните по делото доказателства не се установява доставчикът фактически да е разполагал със стоката. Аргументи за липса на доставки по фактурите, издадени от този доставчик се черпят и от издадения ревизионен акт на доставчика, според който дружеството е издавало фактури и на други доставчици. По доставките от Ел трейд газ ЕООД, касаторът твърди, че информацията, представена в приемо - предавателните протоколи и транспортните документи за извършен от ревизираното лице превоз на стоката до обекта му във Велинград съдържат противоречива информация. Според протоколите предаването е в гр. Русе, а според превозните документи превозът от гр. Свищов. Според информационните масиви на НАП доставчикът няма деклариран обект в гр. Русе и гр. Свищов. От издадения ревизионен акт на доставчика не е установено извършването на ВОП от румънско дружество. При тези данни, неоснователно, според касатора съдът е кредитирал представените частни документи - приемо-предавателните протоколи, пътни листове и др., както и записванията в счетоводните книги на дружествата. Поддържа и доводи, че фактите в настоящото производство са различни от тези по главното производство, въз основа на които е тълкуването на Директива 2006/112/ЕО, дадено в решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11 - спорът в настоящото производство е дали са доставени стоките. Искането е за отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди ревизионният акт. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - Балканка ЕООД не е изразил становище по касационните доводи. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид посочените касационни основания и извърши дължимата проверка на обжалвания съдебен акт, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна по следните съображения: Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на Балканка ЕООД, гр. Велинград е отказано право на данъчен кредит в общ размер от 165 685.84 лева и лихви от 84 994.46 лева, от които 106 947.80 лева и съответните лихви по фактури за доставки на различни количества арматурно желязо, издадени от Глобал метал груп ЕООД за данъчни периоди, м. 03, м. 04, м. 05, м. 06., м. 08 и м. 09.2008 г. и м. 04 и м. 05.2009 г. и в размер на 58 738.04 лева и съответните лихви за данъчни периоди м. 10, м. 11 и м. 12.2007 г., и м. 03 и м. 04.2008 г. по фактури за доставки на бетонно желязо, издадени от Ел трейд газ ЕООД. С обжалваното решение съдът е отменил отказът на правото на данъчен кредит, като е приел, че е изпълнен фактическият състав по чл. 68 и чл. 71, т. 1 ЗДДС за признаване на правото данъчен кредит - ревизираното лице притежава данъчен документ и в изпълнение на доказателствената си тежест в процеса е установило реалното осъществяване на доставките и по-конкретно получаването на стоките. В мотивите на решението съдът е посочил, че преценката за действителното осъществяване на доставките се извършва въз основа на съвкупния анализ на всички събрани по делото доказателства. В тази връзка е отбелязал, че с оглед спецификата на търговската дейност, представените по делото писмени доказателства са частни документи, които съдът е кредитирал, като неоспорени от заинтересованата страна и е преценявал доказателствената им сила съобразно останалите доказателства по делото. По доставките от Глобал метал груп ЕООД съдът е приел, че с представените по делото приемо - предавателни протоколи е доказано предаването на стоките по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗЗД и прехвърляне на правото на собственост. От фактическа страна съдът е установил, че процесните фактури са издадени на Балканка ЕООД и са отразени в справката - декларация и отчетните регистри по ЗДДС. Заключението на ССЕ е констатирало, че е налице плащане предимно по банков път. Съставените приемо - предавателни протоколи за предаване на стоката, по време съответстват на датата на издаване на фактурите. Отразените в протоколите количества арматурно желязо кореспондират с фактурираното. Фактурите са придружени от декларация за съответствие, издадена от доставчика и отнасяща се до стоките, доставени на клиента Балканка ЕООД. Според съда доставчикът получава стоките от Сити строй груп ЕООД, като желязото е транспортирано от Гърция до пункт на ревизираното лице в гр. Велинград, Индустриална зона "Роботика", съгласно представените транспортни документи и такива за плащане. Към всяка от фактурите са приложени заявки за доставки, (от предходен доставчик Холидей Ин ЕООД), в които е посочен разтоварен пункт в гр. Велинград, на обекта на оспорващия. От представените приемо - предавателни протоколи, международни товарителници и фактури за транспорт, съдът е приел за доказан произхода на стоката. От допълнителното заключение на ССЕ според съда се установява и последващата им реализация от ревизираното лице. Приходите от последващите продажби са отразени в счетоводството на ревизираното дружество по сметка 702 и ДДС е отразен като задължение към бюджета. При тези фактически данни, съдът е обосновал извод, че правото на собственост е прехвърлено при условията на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД и че е доказано възникването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС. За да приеме, че предпоставките за възникване на правото на данъчен кредит по фактурите от Ел Трейд газ ЕООД са доказани, съдът се е позовал на приложените към всяка фактура приемо-предавателни протоколи, подписани между страните, сертификати за изпитване в заводски условия, инвойси, договор № 20/18.12.2007 г. за доставка на бетонно желязо, находящо се в складовете на продавача - в гр. Свищов и гр. Стара Загора, пътни листове за превоз по маршрут Свищов - Велинград, договор и доказателства за получаване на стоката от прекия доставчик по вътреобщностна доставка от Румъния. По делото е установено, че прекият доставчик разполага със собствен имот в гр. Русе, товарна гара, поради което съдът е приел, че няма пречка стоките да са натоварени в град Русе, както е посочено в приемо- предавателните протоколи, а пътният лист да е с отправна точка - гр. Свищов. При тези доказателства, преценени във връзка с данните за последваща реализация на стоките от ревизираното дружество, установени от допълнителното заключение на вещото лице, съдът е приел, че са доказани релевантните за претендираното право на данъчен кредит обстоятелства по спорните доставки на стоки. Решението е частично неправилно, по следните съображения: Изложените в обжалваното решение мотиви за материалноправните предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 6 от същия закон за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит по доставки на стоки, принципно са правилни. Тези изводи са направени при правилно приложение на нормите от националния закон, което е съобразено и с тълкуването на относимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО, дадено в решенията на СЕС по сходни казуси. Правилно съдът е приел, че основният правопораждащ факт, с който законът обвързва възникването на правото на данъчен кредит е реалното осъществяване на доставките. Установяването на това обстоятелство е фактически въпрос и при доставките на родово определени вещи, каквито са и процесните доставки на арматурно желязо и бетонно желязо, предполага наличието на доказателства за тяхното индивидуализиране по съгласие или чрез предаване и получаване между страните по пряката доставката. Поради това принципно правилно съдът е обсъждал доказателствата по делото във връзка с установяването на тези факти. По доставките от Глобал метал груп ЕООД неправилно съдът е приел, че е доказано прехвърляне на правото на собственост върху количествата арматурно желязо, посочено във фактура № 133/1.08.2008 г. По отношение на тази доставка, съдът не е взел предвид установената от заключението на вещото лице липса на доказателства за предаване и получаване на стоките и транспорта им. За доставката на общо 25,26т арматурно желязо по тази фактура не са налице каквито и да било доказателства за предаване и получаване на стоката от Балканка ЕООД, включително приемо-предавателен протокол. Приложените по делото заявка от Холидей Ин ЕООД за доставка на 1.08.2008 г., с разтоварен пункт Велинград, инвойс № 469/01.08.2008 г. и ЧМР от 01.08.2008 г. не се установява, че получател на стоката е ревизираното дружество. (л. 677-679, том 3). При липсата на доказателства за предаване и получаване на стоката между страните по пряката доставка и транспортни документи за получаването й от предходен доставчик, неправилно съдът е приел, че по тази фактура са налице предпоставките за признаване на право на данъчен кредит в размер на 8133.66 лева и съответните лихви. По същите съображения следва да се приеме, че не е доказано изпълнението на доставката по фактура № 195/12.05.2009 г. с ДДС в размер на 61.20 лева. По тази доставка също не са налични доказателства за доставянето на 0.740 т арматурно желязо, включително приемо-предавателен протокол и транспортни документи. Това обстоятелство е констатирано и в заключението на вещото лице. Следва да се допълни, че първоначално в мотивите на ревизионния доклад е посочено, че тази фактура се отнася до корекция на цена. Но видно от мотивите на доклада, в конкретния период на м. 05.2009 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 61.20 лева, колкото е начисленият ДДС за доставката на посоченото количество желязо. Съдът не е разграничил доказателствата по делото във връзка с осъществяването на конкретните доставки, поради което неправилно е приел, че доставките по посочените фактури са доказани и за ревизираното дружество е налице право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1 ЗДДС в общ размер на 8194.86 лева и съответните лихви по фактура № 133/1.08.2008 г. и по фактура № 195/12.05.2009 г. издадени от Глобал метал груп ЕООД. По останалите фактури, издадени от този доставчик, изводите на съда, че е доказано осъществяването на доставките, се подкрепят от събраните доказателства. От събраните по делото писмени доказателства, основно и допълнително заключение на вещото лице, правилно съдът е приел, че стоките са индивидуализирани по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД и са получени от Балканка ЕООД. Всяка от тези фактури е придружена от приемо - предавателен протокол, подписан от страните по преките доставки и декларация за съответствие, издадена от прекия доставчик. От анализа на стоковия поток по веригата от гръцки контрагент - Сити строй груп ЕООД - Холидей Ин ЕООД - Глобал метал груп ЕООД, направен от вещото лице, съдът правилно е приел, че прекият доставчик е разполагал с количествата стоки, фактурирани на Балканка ЕООД. Доводът на касатора, че Глобал метал груп ЕООД не е разполагал с достатъчно стока е неоснователен. От една страна количествата получени от доставчика са установени от заключението на ССЕ. Твърдението, че доставчикът е извършвал доставки на полученото количество желязо по отношение на други доставчици, не е доказано. В тази връзка следва да се посочи, че в ревизионния акт на прекия доставчик е признато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от Холидей Ин ЕООД. Според вещото лице общото количество арматурно желязо получено от прекия доставчик по фактури от Холидей Ин ЕООД е 745,225 т, докато общото количество желязо по доставките към Балканка ЕООД е 425.06 т. Доводите в касационната жалба, че транспортът по тези доставки не е доказан според твърденията на ревизираното лице - от Гърция директно на обекта на Балканка ЕООД в град Велинград не се подкрепят от наличните по делото доказателства, представени от предходните доставчици Холидей Ин ЕООД и Сити строй груп ЕООД и от превозвачите О. П. Елос ЕООД гр. Дупница, Сторос ЕООД, и Елос ЕООД, град Дупница при извършените им насрещни проверки /том 2 и том 3 от делото/. По тези доставки следва да се има предвид, че транспортът е осъществен от предходен доставчик, поради което нередовностите в транспортните документи по принцип не могат да се вменят в тежест на ревизираното дружество - получател по доставките. Както се посочи по-горе в случая индивидуализирането на стоките и получаването им от ревизираното лице е удостоверено с други документи - подписани между страните приемо-предавателни протоколи, декларации за съответствие, заявки за доставка от предходен доставчик с посочен обект на получателя. Тези документи, преценени в съвкупност с установеното при ревизията плащане по доставките предимно по банков път, с данните за редовно осчетоводяване на стоките в счетоводството на дружествата по пряката доставка, с признатото право на данъчен кредит на прекия доставчик по доставките на същата стока от Холидей Ин ЕООД, в същите данъчни периоди с издадения ревизионен акт и данните за извършени последващи доставки от ревизираното лице, установени от допълнителното заключение на вещото лице, обосноват извод, че правото на собственост върху стоките е прехвърлено по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. С оглед на изложеното, решението в частта, в която е отменен ревизионния акт относно отказът на правото на данъчен кредит в общ размер на 98752.94 лева и съответните лихви по фактурите, издадени от Глобал метал груп ЕООД и съответните лихви, е правилно и следва да се остави в сила. По доставките от Ел трейд газ ЕООД: Изводите на съда, че е доказано получаването на стоките по всички фактури не се подкрепя от доказателствата по делото. В този случай транспортът на стоката е извършен от ревизираното лице, поради което в негова тежест е да установи превоза. Съдът не е обсъдил липсата на транспортни документи, съставени от Балканка ЕООД за превоз на стоката по част от фактурите, издадени от Ел трейд газ ЕООД касаещи правото на данъчен кредит в данъчен период м. 11.2007 г. Няма спор, че дружеството е разполагало с транспортно средство за извършване на превоза, но по отношение на тези фактури не се установява, при условията на пълно доказване, че стоките са получени чрез транспортирането им от дружеството. При липса на тези доказателства, неправилно съдът е приел, че са доказани материалноправните предпоставки за признаване на правото на данъчен кредит в размер на 4664.20 по фактура № 241/08.11.2007 г. и в размер на 20.85 лева по ДДИ от 16.11.2007 г., издадено във връзка с увеличение на данъчната основа по тази фактура, както и в размер на 4112.74 лева по фактура № 259/28.11.2007 г. или общо 8 797.79 лева и съответните лихви. Възраженията за недоказан транспорт по отношение на останалите фактури, издадени от Ел трейд газ ЕООД, са неоснователни. Съдът е изградил изводите си въз основа на съвкупна преценка на събраните по делото писмени доказателства - приемо - предавателни протоколи, доказателства за транспорт, извършен от ревизираното лице и заключение на ССЕ. Това се отнася и за доставката по фактура № 283/5.12.2007 г., макар и вещото лице да е не е отбелязало наличието на пътен лист от 2.12.2007 г. приключен на 6.12.2007 г. Разминаването между данните за мястото на съставяне на протоколите - град Русе и началната точка на маршрута, по който е извършен транспортът - гр. Свищов, не може да обоснове отказ на правото на данъчен кредит, на самостоятелно основание. Възраженията в касационната жалба, че прекият доставчик не разполага с обект в град Русе са неоснователни. По делото е представен договор за покупко - продажба от 2006 г., по силата на който прекият доставчик е придобил в собственост обект в град Русе, товарна гара от 2410 кв. м. От съвкупната преценка на доказателствата по делото правилен е изводът на съда, че ревизираното дружество е придобило правото фактически да се разпорежда със стоката, което право е упражнило по установените от вещото лице последващи доставки. Наличието на ревизионен акт, в който е извършена корекция от органите по приходите в данъчната основа на декларираните от прекия доставчик продажби, не представлява самостоятелно основание за отказ на правото на данъчен кредит /арг. от решението на СЕС по дело С-643/11/. Доводите на касатора, че доставчикът не е разполагал с фактурираното количество стоки, е в противоречие със заключението на вещото лице, в което е посочено, че Ел трейд газ ЕООД е разполагал с по-големи количества бетонно желязо от доставените на жалбоподателя. С оглед на изложеното, решението в частта, в която е отменен отказът на правото да данъчен кредит в общ размер на 49 940.25 лева и съответните лихви, е правилно постановено и следва да се остави в сила. По тези съображения решението следва да се бъде отменено в частта, в която е отменен ревизионният акт относно отказ на право на данъчен кредит в общ размер на 8194.86 лева и съответните лихви по фактура № 133/1.08.2008 г. и по фактура № 195/12.05.2009 г. издадени от Глобал метал груп ЕООД, както и в общ размер на 8 797.79 лева и съответните лихви по фактура № 241/8.11.2007 г., данъчно дебитно известие /ДДИ/ № 251/16.11.2007 г. към тази фактура и по фактура № 259/28.11.2007 г., издадени от Ел трейд газ ЕООД. В останалата част, в която е отменен отказът на правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от посочените доставчици, решението е правилно и следва да се остави в сила. При този изход на спора следва да се отмени решението и в частта на присъдените разноски в полза на Балканка ЕООД, за сумата над 5429.52 лева. Предвид направеното искане за присъждане на разноски в касационната жалба, на касатора следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1039 лева, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК въ връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,